Решение № 2072 от 15.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 13366/2016 г.

Решение № 2072 от 15.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 13366/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика" /"ОДОП"/ - Б. при ЦУ на НАП, подадена чрез процесуалния му представител юрк. Й., против решение № 1635/17.10.2016 г. на Административен съд - Б., постановено по адм. д. № 718/2015 г., в частта му, в която е изменен ревизионен акт /РА/ № 02-1101713/06.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Б., потвърден с решение № 232/09.06.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Б. при ЦУ на НАП, като установеният с него дължим ДДС и лихви за данъчния период /д. п./ м. септември 2007 г. са намалени от 24 712.01 лв. и лихва 5 773. 39 лв. на 2 114.58 лв. и лихва 1 152 лв.; ДДС и лихвите за д. п. м. декември 2009 г. са намалени от 33 463.48 лв. и лихва 7 459.25 лв. на 18 158.72 лв. и лихва 4 179.65 лв.; установеният корпоративен данък и лихви за 2007 г. са намалени от 26 330.56 лв. и лихва 12 545.51 лв. на 12 946.63 лв. и лихва 6 166.80 лв.; корпоративният и данък и лихвите за 2009 г. са намалени от 21 664.11 лв. и лихва 4 514.57 лв. на 14 011.73 лв. и лихва 2 803.22 лв. и на жалбоподателя са присъдени разноски в размер на 702 лв.

В касационната жалба се твърди наличието на отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, а именно неправилност на решението, поради противоречие с материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост. Претендира се отмяна на решението в оспорената част, вкл. в частта му за разноските в размер на 702 лв., и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на "Кодима строй" ЕООД против РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба "Кодима строй" - ЕООД - в ликвидация със седалище и адрес на управление: гр. Б., ул. "П." ..№..., партер - не изразява становище.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, както и валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна против частта от подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятна за нея, е допустима.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Бургаския административен съд е бил РА № 02-1101713/06.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Б., потвърден с решение № 232/09.06.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Б. при ЦУ на НАП, с който върху данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК на ревизираното дружество "Кодима строй" - ЕООД са установени задължения за ДДС и лихви за д. п. м. септември 2007 г., м. ноември 2008 г. и м. декември 2009 г., както и задължения за корпоративен данък и лихви за д. п. 2007 г. и 2009 г.

При извършената служебно проверка на основание чл. 218, ал. 2 АПК настоящата касационна инстанция преценява оспореното в настоящото производство първоинстанционно решение като валидно и допустимо. Бургаският административен съд правилно е приел, че оспорването е допустимо, че РА е валиден акт, издаден от компетентен орган по приходите съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК в приложимата редакция, определен със ЗОКО № К 1101713/06.02.2012 г., издадена от възложилия ревизията, в изискуемата от закона форма по чл. 120 ДОПК, както и че ревизията е възложена от компетентен орган, оправомощен от директора на ТД на НАП със заповед № РД-6/03.01.2011 г. Производството пред Бургаския административен съд е повторно след постановено от Върховния административен съд решение № 4032/08.04.2015 г. по адм. д. № 7462/2014 г. Със същото е отменено първоначалното решение на административния съд с № 446/20.03.2014 г. по адм. д. 1585/2012 г. и е прието, че при провеждането на ревизията не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, обуславящи незаконосъобразност на РА.

Според съда органите по приходите са доказали наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - данни за укрити приходи, тъй като "Кодима строй" ЕООД е извършило продажба на право на строеж за апартамент № 9 от построената от него сграда на ул. "И." ..№... с НА № 468/30.11.2006 г. на стойност 14 500 лв. и е издало данъчна фактура № 38/01.12.2006 г. с данъчна основа 6 666.67 лв. и ДДС 1 333.33 лв. за СМР и 14 500 лв. освободена доставка за правото на строеж. За същия апартамент обаче е сключило предварителен договор за продажба от 20.10.2006 г. с продажна цена 101 140 лв., която е заплатена с ПКО. По същия начин е сключило предварителен договор на 11.11.2008 г. за продажба на апартамент № 2 в сграда на ул. "Г." ..№... с продажна цена 56 128.21 евро с левова равностойност 108 950 лв., заплатена от купувача по банков път. С НА № 437/11.11.2008 г. дружеството е продало на право на строеж за същия апартамент за 15 000 лв. и е осчетоводило приход за 2008 г. в посочения размер. С оглед на това съдът е приел, че законосъобразно с РА са установени данъчни задължения за ДДС за д. п. м. септември 2007 г., м. ноември 2008 г. и м. декември 2009 г., както и задължения за корпоративен данък за д. п. 2007 г. и 2009 г. върху данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Потвърдил е РА в частта му, в която са установени задължения за ДДС и лихви за д. п. м. ноември 2008 г. и в тази част решението му е влязло в сила като необжалвано от дружеството.

Данъчната основа за облагане с ДДС за д. п. м. септември 2007 г. е определена с РА във връзка с извършените продажби на апартаменти с номера 3, 4, 6, 7 и 11 в сградата на ул. "И." ..... с цитираните НА, с които е продадено право на строеж и е договорена цена на СМР за изграждането на обектите съгласно сключени договори за строителство. Тъй като към датите на НА сградата е била завършена до степен "груб строеж", видно от представения акт за приемане на конструкцията, образец № 14, приложение 14 към чл. 7, ал. 3, т. 14 от Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството с дата 03.09.2007 г., органът по приходите е приел, че пазарната цена за обектите в груб строеж е 63 % от тази по предварителния договор от 20.10.2006 г. за продажбата на ап. ... в същата сграда /101 140 лв./ или 435.10 лв./кв. м. с оглед разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от приложение № 2 ЗМДТ. По същия начин е определена с РА данъчната основа за облагане с ДДС за д. п. м. декември 2009 г. във връзка с продажби на обекти /апартаменти с номера 3, 4 и 5/ в сградата на ул. "Г." ....., за които е прието, че са изградени в груб строеж, а пазарната им цена е определена на базата на тази по предварителния договор от 11.11.2008 г. за продажбата на ап. ... в същата сграда - 63% от 108 950 лв. или 615.93 лв./кв. м.

Първостепенният съд се е позовал на чл. 27, ал. 3 ЗДДС, според която данъчната основа е пазарната цена при доставка между свързани лица, и доколкото свързаност между страните по сделките не се твърди и не се доказва от органите по приходите е обосновал извод за това, че неправилно с РА е възприета пазарна цена като данъчна основа за облагане. Според него приложим в случая е чл. 27, ал. 1 ЗДДС, изискващ данъчната основа да не е по-ниска от себестойността на строителната услуга. Съобразявайки заключението на ССЕ, което е определило себестойност на строителството на кв. м. за двата строителни обекта, съдът е възприел така установената себестойност за данъчна основа, върху която се дължи ДДС за м. септември 2007 г. и м. декември 2009 г., и е намалил установените с РА задължения. Във връзка с облагането с пряк данък е изложил съображения за това, че пазарната цена не е определена в ревизионното производство чрез назначаване на експертиза и по някой/някои от методите, регламентирани в Наредба Н-9/14.08.2006 г. Позовал се е на т. 64 от Счетоводен стандарт 11 "Договори за строителство" и е обосновал извод, че на посоченото основание данъчната основа за облагане с корпоративен данък следва да се определи на базата на отчетените разходи за изграждането на съответните обекти до степен на завършеност "груб строеж", така както те са определени от вещото лице по назначената ССЕ. В резултат на това е намалил определените с РА задължения. Решението на Бургаския съд не е обжалвано с касационна жалба от дружеството в частта му, в която са потвърдени частично установените с РА задължения за ДДС и лихви и корпоративен данък и лихви, и е влязло в сила.

Настоящата касационна инстанция намира за частично неправилни така формираните правни изводи на административния съд, поради следното:

1. Относно наличието на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК като основание за провеждане на ревизия по особения ред, регламентиран в чл. 122 - чл. 124 ДОПК:

Констатираните данни за укрити приходи от ревизираното дружество във връзка с продажбата на ап. ... в сградата на ул. "И." ..... през 2006 г. не могат да бъдат възприети като основание за провеждане на ревизионното производство по реда, регламентиран в чл. 122 - чл. 124 ДОПК, за ревизираните периоди - м. септември 2007 г. и м. декември 2009 г. и за определяне на данъчната основа за облагане с косвен данък за тези данъчни периоди на основание чл. 122, ал. 2 ДОПК, нито за определяне на данъчна основа за облагане с пряк данък за 2007 г. и 2009 г., тъй като това обстоятелство не е налице в ревизираните периоди, а в друг, предходен период. Същото се отнася и до констатираните данни за укрити приходи във връзка с продажбата на ап. ... в сградата на ул. "Гладстон" през 2008 г. За д. п. м. ноември 2008 г. ДДС е начислен не върху определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК данъчна основа, а върху данъчна основа, определена на основание чл. 26, ал. 2 ЗДДС вр. чл. 25, ал. 7 от същия закон във връзка с извършено цялостно авансово плащане по доставката.

2. Относно допълнително начисления с РА ДДС за д. п. м. септември 2007 г.:

Безспорно по делото е установено, че към датите на подписване на НА, с които през м. септември 2007 г. е учредено право на строеж за апартаментите с номера 3, 4, 6, 7 и 11 в сградата на ул. "И." ....., тази сграда е била завършена до степен "груб строеж", видно от представения акт за приемане на конструкцията, образец № 14, приложение 14 към чл. 7, ал. 3, т. 14 от Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството с дата 03.09.2007 г. Съгласно чл. 181, ал. 1 ЗУТ правото на строеж на сграда или на част от нея може да бъде предмет на прехвърлителна сделка от момента на учредяването му до завършване на сградата в груб строеж, а съгласно ал. 2 след завършване на сградата в груб строеж, констатирано с протокол на общинската (районната) администрация, предмет на прехвърлителна сделка може да бъде построената сграда или самостоятелни части от нея. Според определението в § 5, т. 46 ДР ЗУТ и в § 1, т. 2 ДР ЗКИР "груб строеж" е сграда или постройка, на която са изпълнени ограждащите стени и покривът, без или с различна степен на изпълнени довършителни работи. Следователно, договорите за учредяване на право на строеж за построяването на апартаментите с номера 3, 4, 6, 7 и 11 в сградата на ул. "И." ..... са сключени в нарушение на чл. 181, ал. 1 ЗУТ, тъй като към датите на НА вече са били налице самостоятелни обекти на собственост, изградени в груб строеж, и съгласно чл. 181, ал. 2 ЗУТ разпореждане може да се извършва не с правото на строеж, което се е трансформирало в право на собственост, а със сградата или самостоятелни обекти от нея.

Независимо от това, за целите на облагането с ДДС на облагаемите доставки е ирелевантен въпросът относно валидността на договорите /нищожност или унищожаемост/. Според определението в чл. 14, § 1 от Директива 2006/112 относно общата система на ДДС "доставка на стока" е прехвърлянето на право на разпореждане с материална собственост като собственик. Съгласно постоянната практика на СЕС понятието "доставка на стоки" по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112 не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик /т. 33 от решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело C-78/12, "Евита- К"/. Съгласно чл. 6, ал. 1 вр. чл. 5, ал. 1 ЗДДС учредяването на вещно право на строеж е доставка на стока, а чл. 45, ал. 2 ЗДДС в приложимата редакция разпорежда, че учредяването или прехвърлянето на право на строеж се смята за освободена доставка до момента на завършване в груб строеж на сградата и в правото на строеж не се включват извършените строително- монтажни работи. При подписването на НА ревизираното дружество е издало фактури, в които е включило стойността на учреденото право на строеж като освободена доставка и стойността на СМР по договорите за строителство като облагаема доставка, във връзка с която е начислило ДДС. И. по-горе във връзка с противоречието на така сключените в нотариална форма сделки за учредяване право на строеж с разпоредбата на чл. 181, ал. 2 ЗУТ налага извод, че незаконосъобразно и в противоречие с чл. 45, ал. 2 ЗДДС върху стойността на правото на строеж то не е начислило ДДС. Т. противоправно поведение, свързано с избягване на дължимия ДДС върху продажната цена на правото на собственост върху обектите в завършен вид до степен "груб строеж", ако сделките бяха сключени в съответствие със законовото изискване на чл. 181, ал. 2 ЗУТ, не доказва само по себе си, че дружеството е укрило приходи, каквото е изискването на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Няма спор и това е констатирано изрично в РД, че стойностите по издадените фактури, представляващи данъчни основи на освободените и облагаемите доставки, са отчетени като приходи от продажби. Неначисляването на дължимите данъци от данъчно задължените лица не представлява обстоятелство, което дава право на органите по приходите да определят данъчна основа за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК на база пазарни цени, доколкото не е сред изрично изброените в ал. 1, а и в случая дължимият размер ДДС следва да се определи върху данъчна основа по общия ред, регламентиран в чл. 26, ал. 2 ЗДДС, включваща възнаграждението, заплатено или дължимо на доставчика във връзка с доставката без данъка по този закон. Доколкото при ревизията е установено, че стойността на учреденото право на строеж така, както е посочена в НА, е заплатена на дружеството, и то е издало фактури, в които обаче неправилно я е посочило като данъчна основа на освободена доставка вместо облагаема като възнаграждение за прехвърляне право на собственост върху самостоятелни обекти, изградени до степен "груб строеж", то върху тази данъчна основа се дължи ДДС. Т. обаче е в много по- голям размер от определената с РА.

Според заключението на ССЕ доставките на строителни услуги от ревизираното лице на физическите лица, на които е учредено право на строеж за изброените обекти в сградата на ул. "И." ..... са под себестойността им. Разликата между фактурираната стойност на СМР общо и себестойността им е установена в размер на 10 572.92 лв., а дължимият ДДС върху тази сума - 2 114.58 лв. Административният съд е възприел посочената от вещото лице сума в размер на 10 572.92 лв. като данъчна основа, върху която на основание чл. 27, ал. 1 ЗДДС следва да се начисли ДДС. Н. съдебен състав намира за неправилно приетото от съда във връзка с приложението на чл. 27, ал. 1, т. 3 ЗДДС в приложимата редакция преди изменението в ДВ, бр. 99/2011 г., според който данъчната основа на доставката не може да е по- ниска от себестойността на стоката при доставка на нови сгради или на части от тях и прилежащия им терен. Разпоредбата на чл. 26, ал. 2 ЗДДС, точно транспонираща текста на чл. 73 Директива 2006/112, определя данъчната основа като такава, включваща възнаграждението, заплатено или дължимо на доставчика във връзка с доставката без данъка по този закон. Тези разпоредби са израз на основния принцип, че данъчната администрация не може да събира ДДС в по-голям размер от действително получения /т. 44 от решението на СЕС от 26 април 2012 г. по дело С-621/10 и С-129/11, "Болкан енд Сий пропъртис"/. Според постоянната съдебна практика на СЕС основата за облагане на възмездна доставка на стока или услуга е действително насрещната престация, получена от данъчнозадълженото лице във връзка с нея, която е субективна, а не стойност, определена по обективни критерии. Условията на чл. 80, § 1 от директивата за прилагане на пазарната стойност като облагаема сума са изчерпателно посочени в този текст и извън тях националното законодателство не може да предвижда данъчната основа да бъде пазарната стойност на операцията /т. 44 и т. 47 от решението на СЕС от 19 декември 2012 г. по дело С-549/11, "О. Б." и т. 51 от решението на СЕС от 26 април 2012 г. по дело С-621/10 и С-129/11, "Болкан енд Сий пропъртис"/, а според чл. 72 от директивата само тогава, когато не може да се установи сравнима доставка на стоки или услуги, "пазарна стойност" ще означава покупната цена, съответно, при отсъствието на покупна цена - себестойността. Себестойността е облагаема сума /данъчна основа/ според чл. 75 от директивата и когато стоките се използват за лични цели или услугите се извършват безплатно. В т. 30 от решението си от 9 юни 2011 г. по дело С-285/10, C. E. de Servicio СЕС посочва, че доколкото сделките, при които е договорена цена, явно по-ниска от пазарната /под себестойност според фактите по главния спор/, са възмездни и е получена насрещна престация, която може да послужи като данъчна основа, принципът на равно третиране сам по себе си не може да налага по отношение на тях да се прилагат предвидените за безвъзмездните доставки правила за определяне на данъчната основа, целящи в отсъствието на каквато и да е реална насрещна престация, данъчната основа да се определя по обективни критерии. Изложеното налага извод, че разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 3 ЗДДС в редакцията й до изменението в ДВ бр. 99/2011 г. противоречи на чл. 80, § 1 и чл. 75 от Директивата, тъй като разширява приложното им поле, и с оглед на това е отменена в сила от 01.01.2012 г. Разпоредбите на чл. 73 и чл. 80, § 1 от Директива 2006/112 имат пряко приложение и жалбоподателите имат право да се позоват на тях срещу прилагането на противоречащите им разпоредби на националното законодателство /т. 60 от решението на СЕС от 26 април 2012 г. по дело С-621/10 и С-129/11, "Болкан енд Сий пропъртис"/, поради което неправилно с оспореното решение първоинстанционният съд е определил задължение за ДДС на посоченото основание, при това без то да е приложено от органите по приходите. В изпълнение на задължението си по чл. 227, ал. 1 АПК настоящата касационна инстанция е длъжна да постанови решение по съществото на спора. С оглед изложеното в предходния абзац, съдебният състав намира, че РА неправилно е отменен с първоинстанционното решение за разликата над 2 114.58 лв. до 24 712.01 лв., представляващ дължим ДДС за д. п. м. септември 2007 г., както и лихвата върху него - за разликата над 1 152 лв. до 5 773.39 лв., тъй като дължимият ДДС, определен върху данъчна основа по чл. 26, ал. 2 ЗДДС, включваща получените насрещни престации във връзка с продажбата на обекти в груб строеж, е в по-голям размер от определения с него.

3. Относно допълнително начисления с РА ДДС за д. п. м. декември 2009 г.:

Както вече беше посочено, за този д. п. органите по приходите не доказват наличие на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - данни за укрити приходи и неправилно са определили данъчна основа за облагане с ДДС на продажби на обекти /апартаменти с номера 3, 4 и 5/ в сградата на ул. "Г." ....., за които е прието, че са изградени в груб строеж, по пазарна цена. С НА от 11.08.2009 г. и два НА от 29.12.2009 г. "Кодима строй" ЕООД прехвърля право на строеж за изброените по- горе апартаменти с избените помещения към тях. На датите на НА са сключени между страните и договори за строителство като според тях договореното възнаграждение на изпълнителя се дължи от възложителите при подписване на Акт 16 за сградата. Неправилно органът по приходите и съдът са приели, че към м. декември 2009 г. обектите, за които е учредено право на строеж, са били изградени в груб строеж. По делото е представен акт за приемане на конструкцията, образец 14, приложение № 14 към чл. 7, ал. 3, т. 14 от Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството за сградата на ул. "Г." ..... с дата 07.03.2010 г. Не е самостоятелен обект на собственост и годен предмет на прехвърлителни сделки, отделен обект в сграда, която не е изградена изцяло до покрив във фаза "груб строеж". Този извод следва от цитирания по- горе чл. 181, ал. 2 ЗУТ, според който едва след завършване на цялата сградата в груб строеж, констатирано с протокол на общинската (районната) администрация, предмет на прехвърлителна сделка може да бъде построената сграда или самостоятелни части от нея. Изводът, който се налага е, че в съответствие с ал. 2, както и с ал. 1 на чл. 181 ЗУТ с процесните НА преди 07.03.2010 г. "Кодима строй" ЕООД е прехвърлило право на строеж. За сумите по договорите за строителство не се установява да са платени авансово през м. декември 2009 г. и към този момент данъкът не е изискуем на основание чл. 25, ал. 7 ЗДДС, нито е настъпило данъчно събитие по чл. 25, ал. 2 ЗДДС, съответно не е възникнало задължение за данъчно задълженото лице да го начисли. Поради това с РА незаконосъобразно са определени на ревизираното дружество задължения за ДДС в размер на 33 463.48 лв. и лихви - 7 459.25 лв. за д. п. м. септември 2009 г. Тъй като решението на Бургаския административен съд не е обжалвано от дружеството с касационна жалба, то е влязло в сила в частта му, в която РА е потвърден относно установеното с него задължение за този д. п. за ДДС в размер на 18 158.72 лв. и лихва - 4 179.65 лв. С оглед изложените съображения същото следва да бъде оставено в сила в частта му, в която е отменен РА относно установените с него задължения за ДДС и лихви за разликата над 18 158.72 лв. и лихва - 4 179.65 лв. до 33 463.48 лв. и лихви - 7 459.25 лв.

Решението е правилно и законосъобразно и в частта му, в която е отменен РА относно установените с него задължения за корпоративен данък и лихви за 2007 г. и 2009 г., а именно за разликата над 12 946.63 лв. и лихва 6 166.80 лв. до 26 330.56 лв. и лихва 12 545.51 лв. за първата година и за разликата над 14 011.73 лв. и лихва 2 803.22 лв. до 21 664.11 лв. и лихва 4 514.57 лв. за втората година. За тези данъчни периоди органите по приходите не доказват обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, а именно наличие на данни за укрити приходи. Във връзка със сделките, извършени през тази години не се установяват неотчетени приходи.

С оглед изхода на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на данъчната администрация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, съответно на отхвърлената част от жалбата, за двете съдебни инстанции така, както е поискано с касационната жалба. Присъдените в полза на жалбоподателя разноски за първоинстанционното производство следва да се намалят от 702 лв. на 582.66 лв. Юрисконсултското възнаграждение за първоинстанционното производство, определено по реда на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения върху материален интерес от 88 752.15 лв., съответен на отхвърлената част от жалбата, е в размер на 3 192.56 лв. С първоинстанционното решение "Кодима строй" ЕООД е осъдено да заплати на ответника разноски по компенсация в размер на 1 800 лв. при дължими по компенсация 2 609.90 лв. Допълнително на ответника за първоинстанционното производство следва да се присъдят разноски по компенсация в размер на 809.90 лв. За касационната инстанция на касатора се следва юрисконсултско възнаграждение, определено по реда на чл. 9, ал. 2 вр. чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 2 394.42 лв.

Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 227, ал. 1 АПК Върховният административен съд, първо отделение