Решение № 11303 от 28.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11363/2014 г.

Решение № 11303 от 28.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11363/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Вихрен Л. Брайков, чрез пълномощника си адв. С. Алексиев, срещу решение № 3953/13.05.2014 г., постановено по адм. д. № 1577/2014 г., по описа на Административен съд /АС/ гр. София. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Касаторът счита, че неправилно съдът е приел, че е спазен срока визиран в чл. 109 от ДОПК и определените задължения за 2006 г., не са погасени по давност. Подробни доводи са изложени по същество на спора, като е направено искане да бъде отменено решението и по същество постановено ново с което се отмени обжалвания РА. Ответната страна Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ София, при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Петрова, в съдебно заседание излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира разноски за настоящата инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, намира касационната жалба за процесуално допустима, а по съществото за частично основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт /РА/ № 2001303792/2.09.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение № 2185/16.12.2013 г., на Директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП, с който на Вихрен Л. Брайков са определени допълнителни задължения за данък върху дохода по Закон за облагане на доходите на физическите лица /ЗОДФЛ - отм./ за 2006 г. и по Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ за 2007 г., в общ размер 510 418,55 лв. главница и лихви/. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че обжалваният РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. По същество на спора, относно процесната 2006 г., за установено съдът е приел, че от ревизираното лице са извършени подробно индивидуализирани сделки, които са сключени с цел отклонение от данъчно облагане на сумите, получени от продажбата на имотите, поради което на основание чл. 14 ЗКПО (отм.), във връзка с чл. 18 ЗОДФЛ (отм.) дължимият данък законосъобразно е определен, без да се взема предвид частично или изцяло резултатът от тези сделки. Констатирано е също така, че ревизираното лице се е възползвало от така извършените привидни действия за дарение, с цел избягване плащането на данък. Довода на ревизираното лице за погасено по давност вземане за 2006 г., съдът е приел за неоснователен, тъй като ревизионното производство се образува с издаването на заповед за възлагане на ревизия по реда на чл. 112, ал. 2 ДОПК, а не с нейното връчване. Решението в тази си част е неправилно. На първо място са основателни оплакванията, свързани с приложението на чл. 109 от ДОПК, респективно недопустимост на образуваното ревизионно производство, поради изтичането на 5-годишния преклузивен срок. Доводът подробно е обсъден в мотивите на обжалваното решение, но изводите на АС не се споделят изцяло от настоящия състав. Визираната норма въвежда процесуална пречка за образуване на производство за установяване на задължения за данъци, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена декларация. По силата на чл. 41, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), приложим към 2006 г., данъчно задължените по този закон лица подават годишна данъчна декларация за облагаемия си доход по чл. 14, включително и за дохода, обложен с еднократен годишен /патентен/ данък в срок до 15 април на следващата година. В случая, пет годишният срок по чл. 109, ал. 1 от ДОПК е започнал да тече на 1.01.2008 г. и изтича на 31.12.2012 г. В процесния случай ревизията не е повторна и е възложена със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1209511/28.12.2012 г., издадена от началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП-София, която е връчена на ревизираното лице на 28.01.2013 г. На същата дата е връчено ИПДПО, както и Протокол за резултатите от извършена проверка на ревизираното лице № 1214394/13.05.2012 г. /л. 243/. По делото липсват доказателства за причините, поради които Протоколът от 13.05.2012 г. е връчен едва със ЗВР, но дори и последният да беше връчен на по-ранна дата, то според настоящия състав, началният момент за броене на срока по чл. 109 от ДОПК е момента на връчване на ЗВР. В настоящия случай този момент е след изтичане на преклузивния петгодишен срок. Преобладаваща съдебна практика приема, че давността /чл. 172, т. 1 във вр. чл. 109, ал. 1 от ДОПК/ се прекъсва от момента на връчване на заповедта за възлагане на ревизия, а не от момента на издаване на същата заповед, в който смисъл са и тълкуването на закона, дадено в Указание № 24-00-28/24.01.2007 г. и последващо такова по т. 2 от Разяснение № 24-34-63/23.06.2012 г. на изпълнителния директор на Националната агенция по приходите. Доводи, че давността е била прекъсната през 2012 г. не се навеждат в хода на съдебното обжалване, като в диспозитива на Решение № 2185/16.12.2013 г., на Директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП е указано, да се предприемат действия за проверка на срока на погасителната давност по отношение на определените задължения по ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г., с оглед спиране или прекъсване на давността, както и за предприемане на съответни действия по чл. 173 от ДОПК за отписване на вземанията като погасени по давност. С оглед разпоредбата на чл. 109, ал. 1 от ДОПК не са били налице процесуални предпоставки за образуване на ревизия по отношение на задълженията за 2006 г., поради което ревизионния акт в тази му част, следва да бъде отменен. В този смисъл е преобладаващата практика на ВАС /Решение № 8780/13 г. постановено по адм. д. № 4065/13 г., Решение № 17279/13 г., постановено по адм. д. № 11650/13 г., Решение № 16417/13, постановено по адм. д. № 11164/13 г., Решение № 7040/12 г., постановено по адм. д. № 9863/11 г. и др./ Нормата на чл. 171, ал. 1 ДОПК определя, че публичните вземания се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. Давността спира, когато е започнала данъчна ревизия - до завършването й, но не за повече от една година - чл. 172, ал. 1, т. 1 ДОПК. Визираният срок в чл. 109, ал. 1 ДОПК, не е давностен, а преклузивен, тъй като с изтичането му се преклудира възможността да се образува производство за установяване на публични задължения. Макар изтичането на погасителна давност да влияе само на правото на принудително събиране на задължението поради възможността задължението да бъде платено доброволно, след направено възражение за погасителна давност от страна на длъжника явно е, че той няма намерение да плаща доброволно. На осн. чл. 168, т. 3 ДОПК изтичането на давностен срок е основание за погасяване на публичното вземане. С оглед на изложеното и като е достигнал до различни правни изводи, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отмени РА, в частта на установените допълнителни задължения за 2006 г. Относно финансовата 2007 г. жалбата е неоснователна, а решението е постановено в съотвествие с материалния закон. От фактическа страна за установено съдът е приел, че през 2007 г., с НА № 152, том I, рег. № 2882, дело № 152/2007 г., жалбоподателят и съпругата му продават овощна градина с площ 2 809 кв. м за сумата от 40 000 евро /левова равностойност 78 233,20 лв./, като същият имот е закупен от ревизираното лице с НА № 13, том II, рег. № 1852, дело № 209/2006 г. за сумата от 488,80 лв. (както правилно е отбелязал решаващият орган - налична е неточност - процесният имот е закупен с НА № 140, том VI, дело № 653/2006 г.). Констатирано е, че продажбата на имота не е декларирана съгласно изискванията на ЗДДФЛ. При така установеното съдът се е позовал на разпоредбата на чл. 12, ал. 1, т. 1, б. "а" и б. "б" ЗОДФЛ (отм.) не подлежат на облагане доходите от продажба или замяна на апартамент, къща или вила, включително прилежащата земя, при условие, че са били основно жилище на продавача не по-малко от три години преди продажбата или замяната /съгласно б. "а"/ и до два недвижими имота, които не са основно жилище на продавача, както и селскостопански и горски имоти независимо от броя им, ако времето между придобиването и продажбата или замяната е повече от 5 години. Предвид обстоятелството, че жалбоподателят е закупил недвижимия имот през 2006 г. и е продал същия през 2007 г., съдът е приел, че законосъобразно от органа оп приходите е прието, че реализирания доход от продажбата на имота през 2007 г. подлежи на облагане по реда на ЗДДФЛ. Този извод на съда е законосъобразен, а конкретни доводи в касационната жалба, досежно определените задължения за 2007 г., не се излагат. Както правилно е приел АС в конкретния случай, доходът от продажба на недвижим имот през 2007 г. е от източник в страната и е облагаем, тъй като не попада в обхвата на необлагаемите доходи по чл. 13, ал. 1, т. 2 ЗДДФЛ. Облагаемият доход от продажба на недвижимо имущество е определен по реда на чл. 33, ал. 1 ЗДДФЛ, като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване е намалена с 10 на сто разходи, като е съобразен и факта, че имота е в режим на СИО. Предвид на изложеното и на основание основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,