Решение № 4823 от 15.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11005/2020 г.

Решение № 4823 от 15.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11005/2020 г., VIII о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160 Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Бургас при Централното управление на Националната агенция по приходите (ДД "ОДОП" при ЦУ на НАП), чрез процесуалния представител юрисконсулт Т. Ж., против Решение № 1077/07.08.2020 г. по адм. дело № 2392/2019 г. по описа на Административен съд - Бургас, с което по жалба на "В. ТАТУ – ВВ" ЕООД, [ЕИК], гр. Бургас, [адрес], представлявано от управителя В. В., е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-02000218003733-091-001/05.06.2019 г. на органи по приходите при ТД на НАП Бургас, мълчаливо потвърден от ДД "ОДОП" Бургас при ЦУ на НАП, с който на дружеството са установени данъчни задължения за корпоративен данък съгласно ЗКПО за 2015 г. – 812, 27 лв. и лихва за забава – 262, 00 лв.; за 2016 г. – 4 454, 57 лв. и лихва за забава – 985, 11 лв.; за 2017 г. – 78, 68 лв. и лихва за забава – 9, 42 лв., и задължения за ДДС съгласно ЗДДС за данъчни периоди от 01.07.2015 г до 30.04.2018 г. в общ размер 48 563, 83 лв. и лихва за забава – 11 101, 09 лв. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при необоснованост, в противоречие с материалния закон и при допуснати съществени нарушения на процесуалните правила – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора необосновано съдът е приел, че представените на оптичен носител данни в табличен вид не представляват електронен документ и не установяват верността на съдържащата се в тях информация, независимо от подписването им с електронен подпис. Счита, че част от доказателствата – свидетелски показания, не са обсъдени от решаващия съд. Прави се искане за отмяна на първоинстанционното решение. Касаторът моли за отмяна на решението и в частта за разноските, които са присъдени в полза на дружеството ответник. В случай, че касационната жалба бъде уважена, касаторът моли да му бъдат присъдени разноски. Ответникът – "В. ТАТУ – ВВ" ЕООД, чрез процесуалния представител адв. Г. Н., в писмен отговор на касационната жалба оспорва същата и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Отправено е искане за присъждане на направени разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 АПК, намира касационната жалба процесуално допустима като подадена от легитимирана страна, за която първоинстанционното решение е неблагоприятно, в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК против подлежащ на оспорване съдебен акт. За да постанови решението си, административният съд е установил от фактическа страна, че през ревизирания период основната дейност на дружеството "В. ТАТУ – ВВ" ЕООД е търговия на дребно с дрехи и консумативи за татуиране чрез онлайн търговия. Дружеството, при извършване на търговска дейност по интернет, е използвало куриерски услуги от "Еконт Експрес" ООД и "Спиди" АД. За да установи необходимите факти и обстоятелства, административният орган е изискал съответните документи и обяснения от ревизираното лице (РЛ), като е изпратено искане и за сведения, документи и обяснения от трети лица на основание чл. 37, ал. 5 от ДОПК. Установени са разлики, описани в ревизионния доклад (РД), като административният орган е направил извод, че декларираните приходи от продажби са в по-малък размер, което е дало основание ревизията да бъде извършена по специалния ред, регламентиран от чл. 122 и сл. от ДОПК. След ревизията, протекла на основание чл. 122, ал. 2, т. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК, е издаден Ревизионен акт № Р-02000218003733-091-001/05.06.2019 г., с който на дружеството са определени допълнителни задължения за корпоративен данък и ДДС, както следва: за корпоративен данък съгласно ЗКПО за 2015 г. – 812, 27 лв. и лихва за забава – 262, 00 лв.; за 2016 г. – 4 454, 57 лв. и лихва за забава – 985, 11 лв.; за 2017 г. – 78, 68 лв. и лихва за забава – 9, 42 лв., и задължения за ДДС съгласно ЗДДС за данъчни периоди от 01.07.2015 г до 30.04.2018 г. в общ размер 48 563, 83 лв. и лихва за забава – 11 101, 09 лв. Дружеството е оспорило РА по административен ред пред Директора на "ОДОП" – гр. Бургас, който не се е произнесъл в срок, потвърждавайки го мълчаливо. За да отмени РА, първоинстанционният съд е приел, че макар издаден от компетентни органи и при спазване на процесуалните правила, актът е издаден в противоречие с материалния закон, защото фактическите му констатации не са обосновани със събраните в ревизионното производство доказателства, каквото задължение е вменено на данъчните органи съгласно чл. 124 ДОПК. Представени са единствено на оптичен носител в табличен вид данни от дружеството "Еконт експрес" ООД и разпечатки от тях със заверка "сверено с електронен документ". Първоинстанционният съд е приел, че нито таблиците с обобщаваща информация на базата на непредставени първични документи, нито снимките на такива документи, представени на дискове от куриерската фирма "Еконт експрес" ООД, представляват електронни документи по смисъла на Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги. При липсата на оригинални първични документи и каквито и да било други доказателства, недоказано е както получаването на стоки, впоследствие - продадени, без отчитане на приходи, така и продажбите чрез куриерски услуги, така и получаването на парични суми за тези продажби. В тази връзка доводите на касатора в обратен смисъл се явяват неоснователни. По отношение на постъпилите от "Спиди" АД документи – такива са представени в оригинал за ревизирания период. По делото има назначена ССчЕ, която, вземайки под внимание представените в оригинал документи, установява, че за ревизирания период 01.07.2015 г. – 30.04.2018 г. разликата между осчетоводените от дружеството приходи и общата сума на приходите, изплатени на дружеството от "Спиди" АД и "Еконт експрес" ООД, е отрицателна – в размер на -4 026, 59 лв. Така постановеното съдебно решение е валидно, допустимо и правилно. При провеждане на ревизионно производство по особения ред на чл. 122 ДОПК, какъвто е и процесният случай, в тежест на органа по приходите е да установи основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, като по аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК доказателствената тежест за установяване на обстоятелство по ал. 1 на чл. 122 ДОПК е на органите по приходите. За да издаде ревизионния акт, органът се е позовал на изисканите от трети за производството лица ("Спиди" АД и "Еконт експрес" ООД) документи, само част от които са представени в оригинал, което, както правилно е преценил и първоинстанционният съд, не е достатъчно да обоснове провеждането на ревизията по особения ред, съответно и начисляване на допълнителни корпоративен данък и задължения за ДДС. В тази връзка, относно оплакване на касатора, че съдът неправилно е приел, че представените на оптичен носител данни в табличен вид не представляват електронен документ и не установяват верността на съдържащата се в тях информация, независимо от подписването им с електронен подпис, следва да бъде посочено следното: От значение за установяване получаването на приходи и извършването на облагаеми сделки са документи, изходящи от доставчика и получателя по сделките, каквито документи не са нито таблиците, съдържащи се в технически носител, нито самият технически носител. Констатациите на приходните органи не почиват на каквито и да било първични документи и съответно при липсата на такива документи по делото, направените изводи от съда са обосновани. Главният спорен въпрос по делото не е дали представените от третото лице документи са електронни документи по смисъла на Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета, а дали представянето на частен удостоверителен документ, издаден от трето на спора лице, в който е възпроизведено съдържанието на първични счетоводни документи, само по себе си, е достатъчно като документална опора на констатациите на оспорения РА. Съдът правилно е приел, че чрез въпросните документи, които безспорно нямат характер на счетоводен документ и съдържат вторична, обобщена в табличен вид информация, съставена от трета неучастваща в спора страна, не може да се достигне до фактическите, а оттам и до правните изводи, така както са направени от приходните органи /в каквато посока е и практиката на ВАС в цитираните в първоинстанционното решение съдебни актове/. Обоснован е и изводът на съда, че непредставянето на оригиналните писмени документи или други доказателства, свързани с тях, възпрепятства оспорващата страна да реализира защитата си. Невъзможността за преценка на доказателствата поради непредставянето им в годен за това вид има за последица несъобразяването им при формиране на фактическите и правни изводи при решаване на спора. Съдът не е изключил изрично от доказателствата представените от третото лице документи, но правилно е приел, че по делото не са налице достатъчно годни и относими доказателства, обосноваващи твърденията на данъчните органи, което е довело до отмяната на ревизионния акт. Представените в оригинал РКО за изплатени суми от "СПИДИ" АД, при липса на товарителниците, също не биха могли да установят тезата на органите по приходите за неотчетени приходи, предвид констатацията на ревизиращите, че основната дейност на РЛ е търговия на дребно с дрехи и консумативи за татуиране чрез онлайн търговия и установеното от вещото лице, че осчетоводените приходи от РЛ превишават тези от изплатените му от двете куриерски фирми. Представените РКО не установяват съществени елементи от доставките – предмет, стойност и условия и само въз основа на тях не може да се приеме, че се касае за плащания по направени доставки, които не са отчетени. От значение за установяване получаването на приходи и извършването на облагаеми сделки са документи, изходящи от доставчика и получателя по сделката. В резултат на процесуално бездействие на приходните органи, не са установени и посочени в РД и РА получателите на стоките, нито са извършени проверки на тези получатели, не е установено какво е доставено. Предвид горното, по делото не са представени документи, въз основа на които да може да се направи категоричен извод за наличието на укрити приходи и извършени сделки по смисъла на ЗДДС, както правилно е приел и административният съд. Колкото до посоченото оплакване, че съдът не е обсъдил свидетелските показания на служителя на "Еконт експрес" ЕООД, настоящият състав, счита, че това не се явява съществено нарушение на съдопроизводствените правила по смисъла на чл. 209, т. 3, пр. 2 АПК, тъй като същите се отнасят до механизма на организиране на работа на куриерското дружество. Това, че съдът не ги е обсъдил, не оказва влияние върху крайния акт, доколкото не касае основния спор. При този изход на спора разноски на касатора не се следват, а направеното искане за присъждане на разноски с писмения отговор на ответника не е придружено с доказателства за сторени такива, поради което такива също не се присъждат. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение