Решение № 4009 от 21.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9574/2010 г.

Решение № 4009 от 21.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9574/2010 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Светлана Иванова Русева, в качеството й на процесуален представител на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Велико Търново, срещу решение № 170 от 10.06.2010 г. по адм. дело № 739 по описа за 2008 г. на административния съд - Велико Търново. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалвано решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закон, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Ответната страна по касационната жалба - Валери Дионисиев Тодоров не ангажира становище по нея. След приключване на делото е постъпила писмена защита от 3.01.2011 г. от адв. Надя Антонова, неподписана, с приложено пълномощно по отношение на нея. Същият процесуален представител е участвал в първоинстанционното производство. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна по чл. 210 от АПК, а разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебния контрол в производството пред административния съд е бил РА № 050800139 от 17.07.2008 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Видин, потвърден в обжалваната част с решение № 385 от 23.09.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ"-гр. Велико Търново. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на Валери Дионисиев Тодоров по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК за ревизиран период 1.01.2003 г. -31.12.2006 г. по повод облагане по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.), като по административен ред актът е обжалван в частта относно определени задължения по посочената разпоредба общо в размер на 13 165.15 лв. и лихви за забава в размер на 6 276.81 лв. за 2003 г. и за 2004 г. Ревизията е повторна и е в изпълнение на решение № 35 от 17.01.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ"-гр. Велико Търново. Ревизираният субект е уведомен по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК за извършване на ревизията по този ред чрез упълномощено лице, като той е представил и декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК. Ревизиращият екип е приел, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 7 от ДОПК, а именно данни за укрити приходи или доходи и декларираните и получени доходи от физическото лице, които не отговарят на имущественото и финансовото му състояние. С оглед изписване на текста на посочената разпоредба на стр. 6 от ревизионния акт, то следва да се приеме, че ревизиращият орган е имал предвид т. 2 от нея. За 2003 г. в РА е посочена разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК (стр. 7), за 2004 г. в РА е посочена разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК (стр. 9). В решението на горестоящия административен орган е посочен чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК (стр. 3), както и чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК (стр. 5). Ревизиращият орган е приел, че за 2003 г. и за 2004 г. лицето не е подавало годишни данъчни декларации по чл. 41 от ЗОДФЛ (отм.), не е декларирал доходи, не е внесъл данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.), като не се установяват данни за получени доходи. На лицето е връчено ИПДПОЗЛ от 1.02.2008 г., като то е представило обяснение с приложени копия на документи от гръцки език и легализиран превод относно известия за данък общ доход на лицето Надка Николова Игнатова за 2003 г. и за 2004 г., вносни бележки за внесени през 2005 г. осигурителни вноски от него и други платежни документи. С протокол от 5.03.2008 г. са приобщени събраните при предходната ревизия доказателства като договори за паричен заем от 7.08.2003 г. за 5 000.00 лв. и от 5.02.2004 г. за 15 000.00 лв., сключени с Надка Игнатова и обяснение от 23.07.2007 г., с което ревизираното лице декларира, че не е упражнявало дейност и не е получавал доходи от 1.01.2003 г. -31.07.2007 г., от която дата е назначен по трудов договор в СД "Строил - Емануил и Лидия Кирилови". Декларирал е, че е предоставило заем на това дружество в размер на 13 000.00 лв. Не представя документи за извършени разходи, понеже не са съхранени такива. Приобщен е и ИПДПОЗЛ от 2.08.2007 г., относно документи и обяснения по повод престоя на лицето в чужбина и конкретно обяснение от 10.08.2007 г. В тях същото посочва, че през 2003 г. и през 2004 г. е пребивавало в Германия в българска църква в гр. Берлин. Свещеник там е негов личен приятел, поради което не е заплащал наем, ток, вода, храна, като в замяна на това е извършвал дребни ремонтни работи. В ревизионното производство са изпратени искания за представяне на документи и писмени обяснения до трети лица, като до ОД "Полиция"-Видин и до Агенция "Митници". При това е установено, че през 2003 г. лицето е отсъствало от страната общо 325 дни от годината, а през 2004 г. е отсъствало от страната общо 227 дни от годината. Отговорено е също, че за периода от 1.01.2003 г. до момента на искането за лицето не са регистрирани данни за осъществяван от него внос или износ на стоки или парични средства. Направено е ново ИПДПОЗЛ от 5.03.2008 г. относно пребиваването на лицето в чужбина, относно договорите за заем с Надка Игнатова, за получени доходи и платени данъци и осигурителни вноски. Дадени са същите обяснения, не са представени доказателства за доходи, реализирани в България за времето, през което е бил в страната. По повод договорите за заем посочва, че са подписани от лицето в Гърция, като за всяка от получените суми е подписал запис на заповед, което е отразено и в самите договори. Ревизиращият орган не е приел за доказан фактът, че при пребиваването си в Германия ревизираното лице не е осъществявало разходи, понеже не е представил доказателства, като не са признати като приходи и средствата по договорите за заем с Надка Игнатова. По повод на тях е налице разминаване между страните по тях, а именно че към момента на сключването им едната страна е в Гърция, а другата в Германия, не са представени запис на заповеди и доказателства за произхода на тези средства по отношение на заемодателя. Не е признат като разход и предоставения заем от ревизираното лице на посоченото събирателно дружество, понеже същият е от 10.02.2004 г., а според него произходът на тези средства е от договор за банков кредит, като същият е с ТБ "Алианц България" АД и е от 15.08.2006 г. При формиране на данъчната основа за двете години, ревизиращият орган е взел предвид разходите за живот и издръжка в страната и чужбина, и конкретно информация от НСИ за обичайния размер на разходите на едно лица, а за Германия разходите за дневни пари са определени по наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина, а за квартирни пари с публикувани в интернет данни за цени на предлагани за наем жилища. За 2003 г. са приети разходи в размер на 148.93 лв. за престоя в Р. България и 21 190.00 лв. за 325 дни в Германия. За 2004 г. са приети разходи в размер на 574.31 лв. за 138 дни престой в Р. България и 15 033.05. лв. за 227 дни престой в Германия. Понеже не са представени доказателства за реализирани приходи, са определени посочените разходи в размер на 21 338.93 лв. за 2003 г., а за 2004 г. данъчната основа е 28 709.18 лв., която включва посочените разходи при престоя в Германия, дадените парични средства в заем на събирателното дружество и 101.82 лв. разходи за закупени стоки. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е неправилно постановено. По повод първото възражение на жалбоподателя, че не е местно лице по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), понеже във всяка една от процесните години е пребивавал в Германия повече от 183 дни, съдът е приел, че то е неоснователно. Изложените от него съображения са правилни и се споделят от настоящия съдебен състав. Според чл. 6, ал. 1, т. 1 от ЗОДФЛ (отм.), местни физически лица, без оглед на гражданство, са тези лица, чието постоянно местоживеене е в България. В § 1, т. 3 от ДР на ЗОДФЛ (отм.) е дадено легално определение на понятието "постоянно местоживеене" и това е трайното установяване на физическото лице на територията на България, без оглед на времето прекарано в чужбина за определен данъчен период, когато предстоят в чужбина не е свързан с трайно установяване там. В процесния случай не са ангажирани доказателства, като липсва и твърдение в тази насока. Според съда неоснователно е и възражението за неуведомяване по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК, че процесната ревизия ще бъда реализирана по специалния ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, след като уведомлението е връчено на редовно упълномощено лице от ревизирания субект, а и последният лично е подал декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК. Този извод на съда също е правилен. По повод прилагането на този специален ред по чл. 122 от ДОПК относно осъществяване на ревизия при особени случаи в конкретния спор съдът е изложил точни съображения от фактическа страна, които не могат да бъдат тълкувани по начина, както той е направил, понеже биха се нарушили уредените в тези разпоредби правила за разпределение на доказателствената тежест. Съдът правилно е отграничил като основни спорни моменти тези относно установяване на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за прилагане на особения ред за облагане и относно начина на формиране на данъчната основа по ал. 2 от същата разпоредба. С оглед изискването на чл. 124, ал. 2 от ДОПК, а именно, че фактическите констатации в РА по повод обжалването му се считат за верни до доказване на противното, в конкретния спор следва да се приеме, че тези констатации в него по повод установените обстоятелства по т. 2 и т. 7 от ал. 1 от чл. 122 от ДОПК следва да бъдат оборени. Ревизиращият орган е приел, че са налице данни са укрити приходи или доходи и че получените приходи не съответстват на имущественото и финансово състояние на ревизираното лице. Съдържащия се извод, че ревизираното лице не е осъществявало приходи през двете спорни ревизирани години, не означава, че на тази разпоредба не може да бъде осъществено позоваване, понеже се установява, че същото това лице е реализирало разходи през същите тези периоди. Така се явява налице хипотезата на укрити приходи, така и тази на несъответствие между приходи и финансово състояние, т. е. разходи. По делото правилно е установена фактическата обстановка по спора, респ. е отразена в мотивите на обжалваното съдебно решение, но съдът е следвало да преценява доказателствата именно с оглед на тези фактически констатации относно приходите и разходите на ревизираното лице. По отношение на първите, то изрично лицето прави декларация, не не е реализирало такива и не ангажира никакви доказателства, освен договорите за паричен заем от 7.08.2003 г. за 5 000.00 лв. и от 5.02.2004 г. за 15 000.00 лв., сключени с Надка Игнатова. Дори и да се приеме, че такива са действително сключени, а не съставени за целите на ревизията, не са ангажирани доказателства относно реалното предоставяне на паричните средства, което е с оглед характера на договора за заем като реален това може да се осъществи. Следва да бъде споделен доводът на представителя на Върховна административна прокуратура, че съдът е следвало да прецени процесуалното поведение на задълженото лице с изискванията на чл. 116 от ДОПК, в която са уредени особените правила за доказване. Освен това по делото не се оспорва фактът, че ревизираният субект е предоставил заем на посоченото по-горе събирателно дружество, като произходът на тези средства не се явява доказан поради твърдението за получен банков кредит, понеже договорът за заем е от 10.02.2004 г., а договорът за банков кредит ТБ "Алианц България" АД е от 15.08.2006 г. По повод втория спорен момент относно начина на формиране на данъчната основа по делото е изслушана съдебно-счетоводна експертиза, като при допускането й е формулирана задача да определи задължението по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2003 г. и 2004 г., като се приложи чл. 22, ал. 1, б."г" от ЗОДФЛ (отм.). Съдът не е обсъждал заключението по нея, понеже то се явява неотносимо към спорния момент, доколкото данъчната основа се определя по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, като се прилага данъчната ставка по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.), съответния материален закон, понеже се облагат доходи на физическо лице. Също така следва да се отбележи, че процесуалният представител на приходната администрация е представил доказателствата, въз основа на които е определил данъчната основа в ревизионното производства, което е направено във връзка с уточняване задачата на експерта, а именно по т. 1 и т. 2 от молбата на процесуалния представител на жалбоподателя от 9.12.2008 г. Обжалваното решение следва да се отмени и се постанови решение по съществото на спора. При този изход от делото на касатора следва да се присъдят съдебни разноски в размер на 729.00 лв., на основание чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК, във връзка с чл. 8, чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения общо за двете инстанции. Съобразно изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение