Решение № 8433 от 8.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9977/2014 г.

Решение № 8433 от 8.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9977/2014 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Голд Елдорадо - Данчо Трандев" - Данчо Бонев Трандев, починал и наследен от Ирина Колева Трандева, Петя Данчева Бонева и Боряна Данчева Бонева-Даракова, конституирани на негово място в хода на процеса срещу решение № 1529 от 30.06.2014 г. на Административен съд Пловдив по адм. д. № 2749/2013 г. С решението е отхвърлена жалбата на Данчо Трандев срещу Ревизионен акт /РА/ № 261300475 от 18.05.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 813 от 8.08.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив, при Централно управление на Национална агенция по приходите, с който на жалбоподателя са определени дължими към бюджета суми, както следва: - данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 1953,78 лв и лихви - 614,25 лв; данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 209,26 лв и съответни лихви за просрочие в размер на 44,19 лв; вноски за ДОО 4543,45 лв и лихви - 2550,64 лв и вноски за ЗО в размер на 2047, 90 лв и лихви - 611,34 лв. Касаторите оспорват решението, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и нарушения на материалния закон. Твърдят, че неправилно не са възприети от съда доказателствата за получени от ревизираното лице заеми, както и че неправилно е счетено, че лицето дължи осигурителни вноски. Касаторите молят решението да бъде отменено и претендират разноски. Ответникът по касация - директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив оспорва жалбата. Моли решението на първоинстанционния съд да бъде оставено в сила. Претендира разноски. Заключението на прокурора е за неснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред Административен съд гр. Пловдив РА в тежест на ревизираното лице са установени допълнителни задължения, както следва: данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 1953,78 лв и лихви - 614,25 лв; данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 209,26 лв и съответни лихви за просрочие в размер на 44,19 лв; вноски за ДОО 4543,45 лв и лихви - 2550,64 лв и вноски за ЗО в размер на 2047, 90 лв и лихви - 611,34 лв. Ревизията е проведена по реда на чл. 122 от ДОПК, поради наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК - декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Облагането по посочения ред за 2009 г. и 2010 г. е обосновано с констатациите на органите по приходите за недостиг на парични средства, съгласно изготвения общ паричен поток на ревизираното лице на годишна база. Данъчната основа за облагане с данък върху доходите за съответните периоди е формирана след анализ на приетите за относими обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. За 2009 г. и 2010 г. са взети предвид установените и статистически разходи на ревизираното лице и реално получените от него приходи на база годишен период. По отношение на задълженията за осигурителни вноски е приложен чл. 124а ДОПК. При оспорването по административен ред ревизионният акт в обжалваната част е потвърден. Административен съд гр. Пловдив е счел жалбата за изцяло неоснователна. Освен събраните в хода на ревизията доказателства, съдът е изслушал и експертизи, както и свидетелски показания. Заключенията на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза не са кредитирани, тъй като почиват на невъзприетите от съда източници на приходи, а относно разходите за живот - само на твърденията на ревизираното лице. Показанията на свидетеля Гонев не са кредитирани, тъй като, според първоинстанционния съд, той е свързан с дъщерята на жалбоподателя и заинтересован от изхода на производството. По отношение на отделните данъчни основи и определения данък съдът е счел, че те са законосъобразно определени. По отношение на спорните приходни пера съдът изцяло е възприел становището на ревизиращите органи. Съдът е приел за недоказани твърденията на ревизираното лице относно получени заеми от съпругата му Ирина Трандева, както следва: на 1.01.2006 г. от Боряна Бонева-Даракова /дъщеря/ в размер на 11 000 лв.; на 10.06.2008 г. от Георги Ралев Ралев в размер на 9 900 лв., на 11.12.2008 г. от Тона Бонева Колева /майка на И. Трандева/ в размер на 11 800 лв, на 15.09.2008 г. от Стефко Гочев Генев в размер на 9 500.00 лв. Първоинстанционният съд е счел, че представените писмени договори съставляват годни писмени доказателства по смисъла на чл. 57 ДОПК, но в същото време е приел, че ревизираното лице не е ангажирало конкретни доказателства за времето, мястото и начина на обективиране на волеизявленията на страните по процесните договори, нито за реалното фактическо предаване на сумите от заемодателите на заемополучателя. По отношение и на четирите заема е счетено, че липсват доказателства как и къде точно са предавани конкретните парични суми. За договорите от 15.09.2008 г. и от 10.06.2008 г. е прието, че са сключени при твърде тежки условия за заемодателя, което според съда противоречи на житейската и търговска логика. По отношение на заема от Боряна Даракова съдът е отчел липса на договор за заем и липса на доказателства, че заемодателката е разполагала с парите, след като техният произход се свързва с продажба на имот през 2004 г. и няма данни къде са съхранявани средствата от 2004 г. до 2008 г. Записът на заповед е счетен за недостатъчно доказателство за предаване на сумата. Относно представения договор от 10.06.2008 г. с Георги Ралев, съдът е приел, че не е ясно на коя дата е подписан, тъй като Ралев не е намерен на декларирания адрес от органите по приходите и се намира в Италия. Прието е че няма доказателства за произход на средствата. Относно разписката за сумата от 11700 лв, предоставени от Тона Бонева Колева на дъщеря и Ирина Трандева е установено, че макар документът да носи печата на кмета с. Странско и той да е присъствал при предоставяне на паричните средства, тази разписка не е заверена от него, нито за подпис, нито за съдържание и не е описана в нотариалните книги на кметството. Кметът не знае и какъв е размерът на предадената сума. Съдът е счел, че Тона Колева не е разполагала със сумата 11 700 лв, тъй като доходите на същата са само от пенсия. Относно договора за заем от 15.09.2008 г. от Стефко Генев е счетено за житейски нелогично, че при произход на средствата - кредит в размер на 10 000 лв при лихва 13.45 %, заемодателят ще отпусне заем на Ирина Трандева в размер на 9 500.00 лв. без лихва или при по-ниска такава. Относно представените фишове за изплатени печалби от "Еврофутбол" ООД съдът е счел, че от тях не се установява сумите да са изплатени именно на ревизираното лице. Първоинстанционното решение е неправилно, като постановено при наличие на инвокираните с жалбата касационни основания - съществени нарушения на съдопроизводствените правила и нарушения на материалния закон. В частта за установените задължения за осигурителни вноски, първоинстанционния съд неправилно е приложил материалния закон. Разпоредбата на чл. 124а ДОПК е влязла в сила, считано от 15.02.2011 г., без да й е придадено обратно действие. Нормата на чл. 124а ДОПК е материалноправна, поради което тя не може да послужи като основание за определяне задълженията за ЗОВ по особения ред на чл. 122 ДОПК за осигурителни периоди преди нейното влизане в сила. С оглед на посочените съображения, решението в тази част е неправилно и то, както и оспореният РА следва да бъдат съответно отменени. На касаторите следва да се присъдят разноски съобразно така уважената част от жалбата. В останалата част на решението, съдът е допуснал нарушения на съдопроизводствените правила, довели до неправилно установяване на фактическата обстановка, което е пречка касационната инстанция да извърши проверка за правилно приложение на материалния закон. За да се проведе ревизия по особения ред, е необходимо приходните органи да установят, че е налице едно от посочените основания в чл. 122, ал. 1 ДОПК. В процесния случай залегналите в ревизионния акт основания са тези по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. При действието на чл. 124, ал. 2 от ДОПК доказването на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. от кодекса е в тежест на администрацията. В конкретното ревизионно производство органите по приходите обосновават основанията по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, т. е наличието на данни за несъответствие на доходите с имущественото състояние на данъчния субект за 2009 г. и 2010 г. По съществото на спора, от значение е дали ревизираното лице е имало през ревизирания период приходи в същия или в по-голям размер от направените разходи. Изключително подробните доводи на жалбоподателя в жалбата до първоинстанционния съд не са обсъдени, нито по отношение на твърдяните от него факти, нито по отношение на приложението на материалния закон. При разглеждане на спора първоинстанционният съд е дал бланкетни указания по доказателствената тежест, като реално на ревизираното лице не са дадени никакви конкретни указания, включително че трябва да докаже произход на средства и реалното предаване на парите по представените договори за заем, както и че именно той е получателят на сумите от "Еврофутбол" ООД. По този начин е допуснато нарушение на чл. 9, ал. 3 и 171, ал. 4 АПК, като е нарушен и основен принцип в процеса - този на служебното начало. Това нарушение е пречка съдът да приеме за недоказани обстоятелства, относно които не е указал на страната, че следва да докаже. Показанията на свидетеля Гонев не са кредитирани заради, според съда, свързаността му с дъщерята на ревизираното лице и заинтересоваността му от изхода на делото. От една страна, не става ясно от къде съдът вади изводите си в тази насока, тъй като от показанията на свидетеля не личи нито свързаност, нито заинтересованост, а в хода на процеса не са събрани никакви други доказателства в тази насока. От друга страна, преценката на показанията на лицата, които са заинтересовани поради различни обстоятелства, съгласно чл. 172 ГПК вр. чл. 144 АПК се прави с оглед всички други данни по делото. Следователно, каквито и да са свидетелските показания, те не могат просто да бъдат игнорирани, а следва да бъдат обсъдени в съвкупност с останалия доказателствен материал. В първоинстанционното решение обаче те не са обсъдени нито поотделно, нито в съвкупност с другите доказателства, което е съществено процесуално нарушение, довело до неизясняване на фактическата обстановка по спора. Освен че не е дал указания по тежестта на доказване, съдът не е събрал поискани от жалбоподателя доказателства във връзка с получаване на сумите от "Еврофутбол" ООД - разпит на свидетел, като не е изложил никакви мотиви за отказа да го допусне. Едновременно с това изобщо не е обсъдено писмо с изх. № 278 от 20.11.2013 г. от "Еврофутбол" ООД, в което е посочено, че формите "Изплащане" удостоверяват извършени плащания до 2000 лв и се предоставят за съхранение от лицето, на което е изплатена печалбата в момента на изплащането и. При това положение изводът, че тези форми не доказват реално получаване на печалба в размер около 25000 лв от страна на Данчо Трандев е направен при наличие на съществени процесуални нарушения, довели до неизясняване на фактическата обстановка. Съдът не е обсъдил намиращи се в кориците на делото доказателства от съществено значение за спора. Представените към договора с Георги Ралев допълнителни доказателства - договор за встъпване в дълг от 10.09.2012 г. и доказателства за паричен превод за погасяване на дълга изобщо не са споменати в решението. Не е обсъдена и посочената в чл. 14 от договора клауза, че той служи като разписка за предаване на парите. Обстоятелството, че заемодателят е бил в Италия към момента на извършване на ревизията не означава, че той е бил там и в момента на подписване на договора. По отношение на произхода на средствата, както вече се посочи, в хода на процеса не са дадени никакви указания по тежестта на доказване. В същия дух не са обсъдени допълнително представените доказателства към договор за заем от 15.09.2008 г. /в който също е посочено, че служи за разписка/, а именно запис на заповед, допълнително споразумение от 20.09.2008, договор за новация от 25.05.2012 г., договор за продажба на наследство. Не са обсъдени и представения запис на заповед към договора за заем, сключен с Боряна Даракова, договор за новация, удостоверение за доходите на Боряна Даракова, както и обясненията и доводите на ревизираното лице във връзка с тях и свидетелските показания във връзка с всички правоотношения по договори за заем. Съдът не е обсъдил и представените доказателства от НОИ за размера на пенсията на Тона Колева в периода 2006-2011 г. От тях е видно, че получаваната от нея пенсия до 2011 г. при спестяване е могла до формира сумата от 11700 лв, а получената за целия период сума надхвърля поне два пъти предоставената. Не е обсъдено, в съвкупност с останалия доказателствен материал и обстоятелството, че разписката за предаване на сумата е подписана в присъствие на кмета на с. Странско, който е заявил при извършената в хода на ревизията проверка, че действително е присъствал при предаване на парите, макар да не знае за каква сума става въпрос. Показанията на свидетеля Гонев, които касаят предоставянето на сумата, също не са обсъдени. Освен това още в хода на ревизията ревизираното лице е заявило, че членове на домакинството му са неговата майка и тъща, но техните доходи от пенсии и ренти, за чийто размер са представени доказателства, не са взети предвид, като по този въпрос няма никакви изложени съображения нито в ревизионния доклад, нито в съдебното решение. В нарушение на процесуалните правила съдът не е кредитирал и заключенията на вещото лице, в които тези доходи са взети предвид при формиране на паричните потоци. Предвид допуснатите процесуални нарушения, поради неизясняване на спора от фактическа страна и липса на мотиви по въпроси от съществено значение за спора, за касационната инстанция е невъзможно да извърши проверка за спазване на материалния закон в посочената част на решението. Ето защо и на основание чл. 209, т. 3 АПК и чл. 222, ал. 2 АПК в тази част оспореното решение следва да бъде отменено, а делото - върнато на друг състав на Административен съд гр. Пловдив, който да даде надлежни указания по доказателствената тежест, да обсъди по отделно и в съвкупност с останалия доказателствен материал всички събрани доказателства, да разпита отказания свидетел на жалбоподателя и при спазване на съдопоризводствените правила да формира правилни фактически изводи, да обсъди всички доводи на ревизираното лице, изложени в първоинстанционната жалба и съответно да приложи материалния закон, съгласно дадените по-горе конкретни указания, като изложи подробни мотиви и при активно спазване на служебното начало. Разноските пред тази инстанция във връзка с тази част от касационната жалба следва да бъдат присъдени по реда на чл. 226, ал. 3 АПК. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 1 и ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Осмо отделение