Решение № 7457 от 19.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11113/2014 г.

Решение № 7457 от 19.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11113/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на и. д. директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП, съгласно заповед № ЗЦУ - 994/21.07.2014 г. на изп. директор на НАП против решение № 1782/16.07.2014 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. д. № 677/2014 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 181302023/5.11.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 867/24.01.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП. В касационната жалба се твърди, че решението е незаконосъобразно, поради допуснати съществени нарушения на процесуалния и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Конкретни съществени процесуални нарушения, допуснати от съда не се сочат. Доводите за неправилно приложение на материалния закон се свеждат до следното: 1. неправилен е изводът на съда, че месечното проследяване на приходите и разходите на ревизираното лице се прави с цел формиране на паричен поток, но определянето на основата за облагане следва да се прави на годишна база. 2. Неправилен е изводът на съда, че е доказано предоставянето на заеми от жалбоподателя на изброените лица и че превеждането на суми по банковата му сметка от тези лица е направено от тях с цел връщане на получените заемни средства. Този извод противоречи на характера на договора за заем и безпротиворечиво приеманото в практиката на ВАС, че следва да е установено, че заемодателят е разполагал със сумите, за да ги е предал на заемополучателя. В случая в хода на ревизията органът по приходите е установил, че жалбоподателят не е разполагал с такива суми. Претендира се отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на Ангел Порожанов против РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 315 лв., съобразно нормите на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Ответникът по касационната жалба - Ангел Иванов Порожанов с адрес: гр. Русе, ул. "Мидия Енос" № 8, вх. 2, ет. 6 не изразява становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна, имаща правен интерес от обжалването, и срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, е допустима, а разгледана по същество - частично основателна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския административен съд е бил РА № 181302023/5.11.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 867/24.01.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното лице са определени задължения за данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) 2006 г. в размер на 8 323.37 лв. и лихва в размер на 6 374.62 лв.; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 22 625.19 лв. и лихва 14 160.70 лв.; за 2008 г. - 4 368.60 и лихва 2 075.35 лв.; за 2009 г. - 872.70 лв. и лихва 315.91 лв.; за 2010 г. - 289.51 лв. и лихва 74.86 лв. Поради констатирани от органа по приходите обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 и т. 2 ДОПК данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. За 2006 г. и 2007 г. за данъчната основа е определена констатираната недостатъчност на средства, които да покриват направените разходи. За останалите три години органът не е констатирал несъответствие между имущественото и финансово състояние на ревизираното лице и данъчната основа е определена на базата на установени приходи, постъпващи по банковата му сметка от трети лица, за плащането на които не е установено основанието. Правилни са констатациите на административния съд, че за 2006 г. и 2007 г. органите по приходите са установили положително крайно салдо и именно то е прието за начално салдо за съответната следваща година /2007 г. и 2008 г./. Законосъобразен е направеният извод, че не е доказано наличието на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за 2006 г. и 2007 г. и съответно за незаконосъобразно извършено от ревизиращия екип формиране на основата за облагане с данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. чрез сумиране на отрицателните салда за отделни месеци. Независимо че ревизията се извършва по реда на чл. 122 ДОПК данъчната основа се определя на базата на годишния облагаем доход по аргумент на чл. 35, ал. 1 вр. чл. 13 ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48 вр. чл. 17 ЗДДФЛ. Размерът на данъка следователно, дори и при такава ревизия, се определя съобразно изискванията на материалния закон, като особеността касае единствено и само размера на облагаемата данъчна основа. Изложеното означава, че за да е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за съответния данъчен годишен период, съответно подлежаща на облагане с данък върху доходите на физическите лица годишна данъчна основа, представляваща сумата, с която разходите на ревизираното лице надвишават приходите /доходите/ му, е необходимо да е установено отрицателно салдо между всички приходите, получени през годината и разходите, направени през годината, към края данъчния период, който съвпада със съответната година. С оглед на изложеното настоящият касационен състав намира касационната жалба в тази част за неоснователна, а решението на Варненския административен съд, с което е отменен РА относно установените задължения за данък върху доходите и лихва за 2006 г. и 2007 г., за правилно и законосъобразно. Касационната жалба е основателна в частта й, в която се обжалва решението, отменящо РА относно установените задължения за данък върху доходите и лихви за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. Основателен е доводът на касатора, че доказателствата по делото не установяват сключването на договори за заем между жалбоподателя в качеството му на заемодател и Йордан Русев Желев, Стоян Метларов, Евгени Стоянов Палазов и Любомир Стефанов Острев като заемополучатели. Насрещна проверка на лицето Стоян Метларов в хода на ревизията не е извършена, тъй като за него жалбоподателят не е предоставил на органите по приходите достатъчно данни. Писмената декларация от него, представена от жалбоподателя в съдебното производство, има характер на свидетелски показания в писмен вид. Писмените обяснения от трети лица са допустими съгласно чл. 57 ДОПК за установяването на фактите, изброени в ал. 2, но в хода на ревизионното производство. Именно поради това чл. 158 ДОПК предвижда, че за установяването на обстоятелствата, изброени в чл. 57, ал. 2, в съдебното производство са допустими свидетелски показания. От Любомир Острев не е потвърдено в писмен вид, нито са представени писмени доказателства за това, че е получил заеми от жалбоподателя, които му е върнал като му е превеждал сумите по банков път. От Евгени Стоянов Палазов в хода на ревизията са дадени писмени обяснения, според които е имал задължения към жалбоподателя, които е погасил. Свидетелят Желев при разпита му в съдебно заседание заявява, че жалбоподателят му е давал пари в заем многократно /различни суми до 10 000 лв./, които му е връщал като ги е превеждал по банковата му сметка, тъй като живеят в различни градове. Независимо от писмените обяснения и свидетелските показания на две от лицата, според които сумите са превеждани от тях по банковата сметка на жалбоподателя, за да му бъдат върнати получените от него на заем, основателно се твърди от касатора, че с оглед характера на договора за заем като реален договор и липсата на договори в писмен вид, за да се обоснове извод за това, че сумите по този договор са действително получени, то следва да е доказано, че към момента на сключването на договора, респ. предаването им, заемодателят е разполагал с такива суми и е можел да ги предостави в заем. В случая органът по приходите е изследвал доходите, с които е разполагал жалбоподателят, в годините, в които твърди, че е давал пари на заем на изброените лица, и е установил, че тези негови доходи са били малки и недостатъчни. Доказателства за противното от страна на жалбоподателя не са представени. Настоящият касационен състав намира за неправилен изводът на съда, че посоченото по-горе обстоятелство е ирелевантно за спора. Поради така изложените съображения, решението в тази част на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ вр. чл. 222, ал. 1 АПК следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на Порожанов против РА в частта му, в която са установени задължения за данък върху доходите и лихви за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение