Решение № 602 от 19.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 5998/2015 г.

Решение № 602 от 19.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 5998/2015 г., II о., докладчик съдията Джузепе Роджери Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК и чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Д "ОДОП" - В. Търново срещу Решение № 82 от 17.03.2015 г. по адм. д. № 1013/2013 г. по описа на Административен съд - В. Търново, с което е прогласен за нищожен РА № 151300095 от 5.06.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - В. Търново - в частта му, с която са установени задължения за вноски за ДОО, УПФ и НЗОК за периода 2007 г. - 2011 г. Касаторът твърди, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, като са допуснати и съществени нарушения на процесуалните правила. Изразява становище, че неправилно е приложена разпоредбата на § 35 от ПЗР на ДОПК, за да се прогласи РА за нищожен. Иска да бъде отменено обжалваното решение по подробни съображения, изложени в касационната жалба. Ответната страна - Иван Георгиев Иванов чрез процесуалния си представител изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на второ отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Съдът приема за установено, че РА не е нищожен, но е незаконосъобразен - подробни доводи за което първоинстанционният съд е изложил алтернативно. Неправилен е изводът на съда, че със ЗВР № 1300095/10.01.2013 г., издадена от началник-сектор, Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - В. Търново, надлежно оправомощена за това по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК със Заповед № 821/26.11.2012 г. на директора на ТД на НАП - В. Търново, с която е разширен обхвата на ревизията и е възложено установяването и на задължения за вноски за ДОО, УПФ и ЗО като самоосигуряващо се лице за същия период 2006 г. - 2011 г. на практика за тези задължения започва ново ревизионно производство, поради което приложение следва да намери новата редакция на разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Административното производство по издаване на процесния РА е започнало въз основа на ЗВР № 1202247/8.10.2012 г., издадена от началник-сектор, Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - В. Търново, надлежно оправомощен за това. Изменението на ЗВР, с която производството вече е било започнало не представлява започване на производство в производството. Ако се приеме за правилна тази логика на съда, би следвало да се издават два РА - един за задълженията, включени в първоначалния обхват на ревизията и един - за тези, с които обхватът е разширен. Настоящият състав на ВАС, второ отделение намира, че в случая органите по приходите правилно са приложили § 35 от ПЗР на ДОПК и РА е издаден от компетентния за това орган, определен съгласно редакцията на чл. 119, ал. 2 от ДОПК към датата на ЗВР, с която е започнало ревизионното производство - 8.10.2012 г. Правилни обаче са мотивите на съда за това, че РА е незаконосъобразен. Разпоредбата на чл. 124а ДОПК е обн. в ДВ бр. 14/2011 г. и е в сила от 15.02.2011 г. Разпоредбите на чл. 122 и следващите от ДОПК по своята правна същност представляват особени процесуални правила, които позволяват прилагането на материалноправните норми на съответен закон при съществена или пълна липса на необходимите доказателства за настъпване на фактическите състави според материалния закон. Разпоредбите на чл. 122, ал. 1 - 124а от ДОПК представляват специфичен процесуален ред за извършване на ревизионно производство по ДОПК по установяване размера на дължимите данъци и задължителни осигурителни вноски. Съдържанието на чл. 122, ал. 1 и следващите от ДОПК определя тези разпоредби като процесуални норми, доколкото те имат за предмет уреждането на специален ред за установяване на предвидените в закона факти, но само досежно предпоставките на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Нормата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК по своята същност е материално правна, тъй като с нея се определя данъчната основа за облагане на лицето, върху която в съответствие с приложимия материален закон се определя освен размера на данъка и дължимите осигурителни вноски. При липса на преходна разпоредба, която да придава изрично обратно действие на материалноправна норма е процесуално недопустимо и във вреда на лицето да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а, вр. чл. 122, ал. 2 от ДОПК, поради което като е достигнал до същите прани изводи съдът е постановил правилно решение в тази си част. Макар да е налице различна практика на ВАС относно какъв е характерът на нормата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, настоящият състав споделя практиката на ВАС, VIII-мо отд., както и трайната, еднаква и непротиворечива практика на II-ро отд., която е в изложения по-горе смисъл /решение № 13866/17.12.2015 г.; решение № 13444/10.12.2015 г.; решение № 12691/26.11.2015 г.; решение № 12156/16.11.2015 г.; решение № 10659/14.10.2015 г./. С оспореният РА е определен окончателния размер на осигурителния доход за 2007 г. - 2011 г. и размера на окончателните осигурителни вноски, което по аргумент от чл. 6, ал. 8 от КСО за периода след 1.01.2010 г. не може да бъде сторено. Цитираната разпоредба в редакцията след 1.01.2010 г. изисква в случаи от категорията на процесния да е налице влязъл в сила РА, с който да е определен облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност. Нормата гласи: "Окончателният размер на месечния осигурителен доход за лицата по ал. 7 (сред които попада и лицето) се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ, и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Окончателните осигурителни вноски се дължат от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд "Пенсии" и за допълнително задължително пенсионно осигуряване в срока за подаване на данъчната декларация. Годишният осигурителен доход се определя като разлика между декларирания или определения с влязъл в сила РА по ДОПК облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. Когато с данъчната декларация за предходната година са декларирани доходи, получени за извършена дейност през минали години, или е определен с влязъл в сила ревизионен акт по ДОПК с по-висок или по-нисък облагаем доход, лицето подава и коригираща справка за осигурителния доход за съответната година. Тоест, или следва лицето само да е подало декларация за размера на окончателно дължимите осигурителни вноски, или следва да е налице влязъл в сила РА, с който такива да са установени. Отделно от това спецификата на осигурителните вноски налага извода, че не може автоматично върху всички установени като получени доходи по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК да се начисляват и вноски. Следва да бъде доказано, че този доход е от трудова дейност и едва тогава да се пристъпи към определяне на нов размер на дължимите вноски. Не може да се приеме, че всички доходи на лицето представляват и основание за осигуряване защото основанията за осигуряване са посочени изчерпателно от КСО и сред тях подобна фикция няма. Аргумент в тази насока е нормата на чл. 6, ал. 2 от КСО в приложимата към 2007 г. редакция, според която доходът, върху който се дължат осигурителни вноски включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени, и други доходи от трудова дейност, а не всякакви доходи. Вярно е, че в производството по чл. 122 и сл. от ДОПК установеното с РА се счита за вярно и в тежест на лицето е да установи противното, но в конкретния случай в оспорения РА няма твърдение, че превишаването на разходите е с приходи от каквато и да е трудова дейност. Водим от горното, на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховен административен съд, Второ отделение