Решение № 10148 от 15.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 5967/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Г. И. Л. от [населено място], чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 1367/25.03.2026 г. на Административен съд (АС) – Пазарджик, постановено по адм. дело № 695/2024 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) № Р-16001323005561-091-001/01.04.2024 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) – Пловдив, потвърден с Решение № 215/20.05.2024г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) – Пловдив при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който са му установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от Законa за данъците върху доходите на физически лица /ЗДДФЛ/ за 2017 г., 2018 г. и 2021 г. в общ размер от 24 439,00 лева и лихви за забава в общ размер на 13 681,93 лева. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че основното и допълнителните заключения по проведената съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ) установяват, че семейството му е имало възможност да спести 403 026,60 лева от трудови правоотношения и от пенсии, поради което е разполагало в началото на ревизирания период с 250 000 лева в брой. Сочи, че това обстоятелство се потвърждава от представената от него декларация по чл. 124, ал. 3 ДОПК, както и от показанията на свидетеля И. П.. Намира, че неоснователно е обложена сумата от 15 400 лева, постъпила по банковата му сметка от „ГРГ Експорт“ ЕООД на 18.01.2021 г. и представляваща премия по трудово правоотношение за положен труд през 2020 г. В тези насоки развива обширни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното решение и на обжалвания РА. Ответникът – Директорът на Дирекция ОДОП – Пловдив, с писмено становище оспорва касационната жалба и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред АС - Пазарджик е законосъобразността на РА № Р-16001323005561-091-001/01.04.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 215/20.05.2024г. на Директора на Дирекция ОДОП – Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Г. И. Л. са установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2017 г., 2018 г. и 2021 г. в общ размер от 24 439,00 лева и лихви за забава в общ размер от 13 681,93 лева. За да достигне до извод за законосъобразност на РА, първостепенният съд е съобразил следното от фактическа и правна страна: Ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК след констатации за обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК,. Наличието им е подкрепено от осъществената съпоставка между стойността на имуществото на ревизирания, направените от него разходи и получени доходи. При нейното изготвяне органите по приходите са съобразили декларираните и установените доходи на Г. И. Л. и неговата съпруга, притежаваното от тях движимо и недвижимо имущество, извършените разходи, движението по банковите им сметки, както и декларираните налични парични средства в брой. Според ревизиращите заявеното от лицето начално салдо в размер на 250 000 лева не се подкрепя от събраните доказателства. След преглед на получените от семейството доходи и извършените през предходни периоди разходи за придобиване на недвижими имоти и моторни превозни средства, те са определили разполагаема наличност към 01.01.2017 г. в размер на 2 361 лева. В приходната част на съставените парични потоци не са включени декларираните от ревизираното лице доходи от трудови правоотношения и от дейност, свързана с диворастящи гъби, поради непредставяне на първични счетоводни и платежни документи, удостоверяващи действителното изплащане на трудови възнаграждения и реално осъществявана стопанска дейност от част от сочените работодатели. При извършените проверки органите по приходите са установили, че нито един от тези платци на доходи по трудови правоотношения не е внесъл дължимия данък по сметка на НАП, като е налице идентичен модел на дейност и поведение на всички дружества. При тези параметри и след анализ на доходите, имущественото състояние и извършените от лицето разходи, ревизиращите са установили превишение на разходваните над получените средства на годишна база за процесните 2017 г., 2018 г. и 2021 г., които стойности са съобразили при определяне на данъчните основи по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. В хода на съдебното производство е проведена ССчЕ, основното и допълнителните заключения по която са частично кредитирани от съда. Според решаващият състав вариантът, изготвен от вещото лице, който включва получени от лицето доходи от „Роял моторс 777“ ЕООД, „ГРГ експорт“ ЕООД, „Аквабилд 67“ ЕООД, „Орбит логистик“ ЕООД и „Деза лукс“ ЕООД не следва да бъде възприеман, тъй като липсват подписани ведомости, разходни касови ордери, разписки или други платежни документи, установяващи действителното получаване на тези суми. Като неубедителни съдът е ценил и събраните показания на свидетелите Д. П. и В. Д., в качеството им на управители, еднолични собственици на капитала или съдружници в част от дружествата, сочени като работодатели на ревизирания. Приел е още, че изложеното от свидетеля И. П. не установява, че семейство Л. са разполагали минимум със сумата от 300 000 лева към началния момент на ревизирания период, а показанията на В. М., в качеството й на лице, извършващо счетоводни дейности за „ГРГ Експорт“ ЕООД без трудов договор, не намират опора в останалия доказателствен материал и относими писмени доказателства. В тази връзка решаващият състав се е позовал на събраните данни за приключили административни и съдебни производства спрямо дружествата, от които ревизирания твърди, че е получавал трудови доходи. Подчертал е, че „ГРГ експорт“ ЕООД и „Аквабилд 67“ ЕООД не осъществяват реална стопанска и трудова дейност, а това е установено със задължителни предписания на контролен орган на ТП на НОИ, които са потвърдени с влезли в сила съдебни решения. Първостепенният съд е съобразил и Определение № 177/04.04.2024 г. по н.о.х.д. № 734/2023 г. по описа на Окръжен съд (ОС) – Пазарджик, с което е одобрен Протокол № 6/04.04.2024 г., с който И. Г. Л. (син на ревизирания) е признат за виновен за участие в организирана престъпна група с цел извършване съгласувано в страната престъпление против данъчната и финансовата система по чл. 256 от Наказателния кодекс /НК/ и чл. 253 НК, изразяващо се в използването на дружества без необходимата материална, кадрова, техническа и финансова обезпеченост за създаване на документооборот за привидна стопанска дейност. След анализ на събраните доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, решаващият състав е приел, че те подкрепят наличието на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, с оглед на което ревизията законосъобразно е проведена по аналог. Подчертал е, че разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК сочи, че фактическите констатации в РА се смятат за верни до доказване на противното, а ревизираният не е провел пълно насрещно доказване, с което да ги обори. В обобщение е достигнал до извода, че с оспорения РА законосъобразно са определени данъчните основи по чл. 122, ал. 4 ДОПК, а оттам и точно са установени допълнително дължимите данъчни задължения върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за ревизираните периоди. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Атакуваният съдебен акт е постановен след обсъждане на събраните по делото доказателства съобразно доказателствената им сила и при правилно разпределение на доказателствената тежест в процеса, в резултат на което са формирани обосновани и логически издържани фактически и правни изводи. Първостепенният съд правилно е приел, че събраните доказателства подкрепят наличието на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. При констатираното несъответствие между установените източници на доходи и финансиране на ревизираното лице, от една страна, и неговото имуществено състояние и извършените разходи, от друга страна, обоснован е изводът, че е налице обстоятелството по чл.122, ал.1, т.7 ДОПК за определяне на данъчните основи по аналог. Независимо, че решаващият състав не е обсъдил възприетото от приходните органи второ основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, то този пропуск не е рефлектирал върху правомерността на крайната му воля, доколкото обстоятелствата по чл. 122, ал.1 ДОПК са в съотношение на алтернативност, а не на кумулативност. За пълнота на изложението следва да се посочи, че събраните доказателства сочат и към наличието на предпоставката по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, обоснована от констатираното несъответствия между получените от лицето доходи и превишаващите ги разходи, формиращи подлежащи на облагане данъчни основи по чл. 122, ал. 4 ДОПК. В тази връзка неоснователно касаторът поддържа, че представените в хода на съдебното производство доказателства установяват, че към 01.01.2017г. той е разполагал с парични средства в размер на 250 000 лв. Както правилно е прие първостепенният съд, при ревизия по особения ред е приложима презумпцията по чл. 124, ал.2 ДОПК, която в случая не е оборена чрез провеждане на пълно насрещно доказване за действителното наличие на тази сума в патримониума на ревизирания към релевантния момент. Това обстоятелство не би могло да се приеме за установено само въз основа на декларирането му по реда на чл. 124, ал. 3 ДОПК, тъй като декларацията е частен свидетелстващ документ, който материализира изявлението на самото ревизирано лице относно притежаваните от него средства, но не установява техния произход и съхранение до началния момент на ревизираните периоди. Друго не следва и от показанията на И. П., които обосновано не се кредитирани от съда като неподкрепени от други доказателства, позволяващи да се установят източника на средствата и наличността им към 01.01.2017 г. Наред с това, изложеното от свидетеля не кореспондира и с наличните данни за извършени от семейството на ревизирания значителни разходи за придобиване на недвижими имоти и моторни превозни средства. Несподелима е тезата в касационната жалба, че основното и допълнителните заключения по проведената ССчЕ безспорно установяват възможността на ревизирания и неговата съпруга да реализират доходи, позволяващи да бъде спестена сумата от 403 026,60 лева. От една страна по делото липсват доказателства, че част от тази сума в размер на 250 000 лева действително е била съхранена и налична в брой към 01.01.2017 г., а от друга страна, при изготвянето на съответните варианти вещото лице е включило доходи на лицето от трудови правоотношения с „Роял моторс 777“ ЕООД, „ГРГ експорт“ ЕООД, „Аквабилд 67“ ЕООД, „Орбит логистик“ ЕООД и „Деза лукс“ ЕООД. Тяхното действително получаване обаче не само не е подкрепено с първични счетоводни и платежни документи, а е и пряко опровергано от влезлите в сила задължителни предписания за „ГРГ експорт“ ЕООД и „Аквабилд 67“ ЕООД, установяващи съответно липса на стопанска и трудова дейност, включително и от Г. И. Л.. Ето защо правилно съдът не е кредитирал експертното заключение в тази му част, доколкото същото установява единствено хипотетична възможност за спестявания на доходи от трудови правоотношения, но не и действителното им получаване и фактическото наличие на спестявания към началото на ревизирания период. Друго заключение не следва и от останалите събрани доказателства относно дейността на дружествата, сочени като работодатели на касатора. При констатираната липсата на реално осъществявана трудова дейност от ревизираното лице, както и на стопанска дейност на част от посочените дружества, ведно с данните за създаване на документооборот по наказателното производство, правилно решаващият състав е приел, че доказателствената стойност на представените документи за трудови правоотношения е разколебана. Неоснователно е и възражението на касатора, че сумата от 15 400 лева, преведена по банковата му сметка на 18.01.2021 г. от „ГРГ Експорт“ ЕООД не следва да бъде облагана, тъй като е премия за труд, положен през 2020г. Действително, като основание за превода в платежния документ е вписано „трудово възнаграждение“, но това само по себе си не установява, че тази сума е премия на лицето за 2020г. При наличните данни, че дружеството – наредител е преустановило своята стопанска дейност към този момент и при липсата на първични счетоводни документи за начисляването и изплащането на такава премия, обосновано първостепенният съд е приел, че не следва да кредитира и показанията на свидетеля В. М.. Изложеното от нея не се подкрепя и от представените служебни бележки за доходи, издадени от „Цветелина 71“ ЕООД, „Орбит Логистик“ ЕООД, „Деза Лукс“ ЕООД, „Роялмоторс 77“ ЕООД, „ГРГ Експорт“ ЕООД, „Аквабилд 67“ ЕООД и „Старт 57“ ЕООД, които не се ползват с обвързваща съда доказателства сила и не установяват действителното упражняване на трудова дейност от ревизирания в тези дружества. Гореизложеното сочи, че в хода на съдебното производство не е опровергана презумпцията по чл. 124, ал.2 ДОПК за вярност на фактическите констатации на приходните органи. След съобразяване на относимите към имущественото и финансовото състояние на ревизираното лице обстоятелства и въз основа на установените на годишна база превишения на разходите над доказаните източници на средства ревизиращите точно са определили облагаемите данъчни основи за процесните периоди, както и размерите на следващите от тях допълнителни данъчни задължения. Като е достигнал до същия краен извод и е отхвърлил жалбата срещу РА, АС - Пазарджик е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на НАП следва да се присъди юрисконслутско възнаграждение за касационното производство в размер на 200 евро. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение