Решение № 5979 от 22.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 2536/2020 г.

Решение № 5979 от 22.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 2536/2020 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 1064 от 17.01.2020 г., постановено по адм. д. № 986/2018 г., Административен съд - гр. Хасково, е отменил ревизионен акт/РА/ № Р - 16002617009228 – 091 – 001 от 11.07.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден с Решение № 569 от 1.10.2018 г. на директор Дирекция "ОДОП" – гр. Пловдив, в частта за допълнително установен корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г. на «Малянов» ЕООД – гр. Хасково, ЕИК 200944165 в размер на 8 597, 43 лв. и 8783, 58 лв., с прилежащи лихви 1 987, 36 лв. и 1 139, 52 лв. и начислен допълнително ДДС в размер на 73 323, 08 лв. и лихви в размер на 18 074, 90 лв., като е осъдил Д "ОДОП"- гр. Пловдив да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 1950 лв. Срещу така постановеното решение, в отхвърлителната му част, е подадена касационна жалба от Г. Арнаудов, в качеството му на директор на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд Хасково е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и е необосновано - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд Хасково и вместо него да постанови друго такова по съществото на спора, с което да потвърди оспорения ревизионен акт. Претендира се присъждане на юрисконсулско възнаграждение за всяка една от двете съдебни инстанции и заплатена държавна такса. Ответното по касационната жалба дружество "Малянов" ЕООД-гр. Хасково, ЕИК 200944165 чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна и следва да бъде уважена. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество e не основателна. С решението си Административен съд Хасково е отменил ревизионен акт/РА/ № Р - 16002617009228 – 091 – 001 от 11.07.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден с Решение № 569 от 1.10.2018 г. на директор Дирекция "ОДОП" – гр. Пловдив, в частта за допълнително установен корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г. на «Малянов» ЕООД – гр. Хасково, ЕИК 200944165 в размер на 8 597, 43 лв. и 8783, 58 лв., с прилежащи лихви 1 987, 36 лв. и 1 139, 52 лв. и начислен допълнително ДДС в размер на 73 323, 08 лв. и лихви в размер на 18 074, 90 лв. Първоинстанционният съд е възпроизведена подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията, в това число заповедите за възлагане, уведомление по реда на чл. 124 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, дадените обяснение от управителя на задълженото лице, събраните в хода на ревизията доказателства, констатациите на органа по приходите за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК и начина на определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Изложените са мотиви, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати нарушения на административно производствените правила. Решаващият съд е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден в противоречие с материалния закон, като систематизирани аргументите му в тази насока се свеждат до следното: 1. Направено е тълкуване на разпоредбите на ДОПК относно провеждане на ревизиите по особения ред, доказателствената стойност на издадения ревизионен акт, тежестта на доказване и прочие. 2. Посочено е, че в хода на делото чрез назначена съдебно-икономическа експертиза е установено, че счетоводството на дружеството е водено съобразно изискванията на ЗСч., при спазване на основните счетоводни принципи и даващо възможност да бъдат проследени извършените стопански операции. 3. По административната преписка липсват преки доказателства, от които по категоричен начин да се установява, че през ревизирания период дружеството е извършвало доставки на обичайно търгувани от него стоки и артикули чрез куриерска фирма "Еконт експрес", респективно да е получавало чрез същата суми за продаваните стоки. Посочено е, че по преписката са налице данни, че подобен род доставки чрез "Еконт експрес" са извършвани от три физически лица – Д. Илиев, Н. Станчева и Д. Дечев, но нито в административно, нито в съдебното производство са събрани писмени или гласни доказателства, че тези лица са действали от името или за сметка на "Малянов" ЕООД, съответно да са му превеждали получените суми от продажби. 4. На отделен ред е извършен анализ на констатациите на приходния орган въз основа на данните, представени от "Еконт експрес". В тази връзка е отбелязано, че те са предоставени в табличен вид, не съдържат оригинални данни, изходящи от лицата, в това число жалбоподателя, но независимо от това при преглед на съдържащата се в тях информация е видно, че не се установява задълженото лице да е изпращало стоки, съответно да е получател на парични суми по издадени РКО. В допълнение е маркирано, че законът изисква годни и относими доказателства за получаване на фактурираната стока, а в случая липсват безспорни документи, които да установяват това обстоятелство. 5. Първоинстанционният съд е посочил, че общо осъществените доставки чрез "Еконт експрес" за ревизирания период са общо 2 078 бр. /с посочване поименно за всяко едно от трите физически лица/, като от тази бройка в хода на ревизията са извършени насрещни проверки само за 12 бр. изпращания., като за тях няма спор, че за същите има издадени фактури от дружеството, осчетоводени са от него и данъкът е начислен редовно. Подобни мотиви са изложени и по отношение на допълнително установени доставки от вещото лице. 6. На отделен ред първоинстанционният съд е коментирал представените от куриерското дружество товарителници. Прието е, че те не са годно писмено доказателство, тъй като не са представени в посочения в чл. 183 ГПК ред – в оригинал или заверен препис, а не могат да бъдат определени и като електронен документ. В допълнение е посочено, че в хода на ревизията не е установено чрез надлежна графологическа експертиза, че управителят на задълженото лице е реалният изпращач на стоките, съответно получател на сумите от наложените платежи. Такава проверка е извършена само за 3 бр. РКО касаещи 17 бр. пратки и е установено, че стоките са изпращани, съответно сумите са получени от физическото лице Д. Делчев. 7. Решаващият съд е обсъдил и обясненията на трите физически лица, въз основа на които са направени констатации в акта за укрити приходи от дружеството. Посочено е, че не е доказано тези лица да се намират в трудови или някакви други граждански правоотношения с "Малянов" ЕООД, че само за Д. Делчев е установено, че е бил клиент на дружеството и е извършвал продажби на негови стоки, за което е подал и ГДД. За другите две физически лица е направен коментар, че обясненията им са приети безкритично, без съобразяване, че те са заинтересувани от изхода на ревизията, тъй като ако се установи, че те са реалните изпращачи на стоките и получатели на сумите, същите се явяват данъчно задължени лица. 8. Решаващият съд е приел, че събраните по делото доказателства не установяват изводите на приходните органи, за наличие на извършени продажби от ревизираното дружество и не отчетени приходи от тях, съответно реализирани доходи. Посочено е, че такъв извод не може да се направи и от съпоставка между предмета на дейност на дружеството и вида на изпращаните по "Еконт експрес" стоки, тъй като няма данни/и твърдения/, че "Малянов" ЕООД е единственото дружеството на територията на гр. Хасково, което са занимава с търговия с такива стоки. Отбелязано е, че два от сайтовете, за които при насрещните проверки е установено, че чрез тях е извършена доставката, са собственост на трети лица, различни от дружеството. 9. Като недоказано е квалифицирано и обстоятелството, че стоките, които са били изпращани от трите физически лица са били собственост на "Малянов" ЕООД. На отделен ред е направен коментар, че в хода на ревизията не е установено телефонните номера, чрез които са извършвани доставките на процесните стоки, да са ползвани от дружеството. Посочено е, че не са били изискани данни от физическото лице А. Йорданов, което според информацията на куриерската фирма е получавало основно сумите по товарителниците на Н. Станчева. 10. Административният съд е коментирал и факта на подаване в хода на ревизията на ГДД от физическото лице Д. Делчев, което според него не е било пречка да бъде проверено дали е налице идентичност между декларираните приходи от стопанска дейност и получените доходи от лицето по дейността за изпращане на куриерски пратки. Направен е краен извод за недоказаност на констатацията за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, поради което не може да се приложи правилото на чл. 124, ал. 2 ДОПК за истинност на констатациите на издадения ревизионен акт, като при условията на чл. 170, ал. 1 АПК във вр. с § 2 ДР ДОПК приходната администрация е тази, която носи доказателствената тежест относно релевантните факти за установяване на претендираните публични задължения, което прави издаденият ревизионен акт незаконосъобразен. Решението на Административен съд – гр. Хасково е правилно и законосъобразно. В касационната жалба на директора на Д "ОДОП"-гр. Пловдив се правят оплаквания за неправилност на решението на първоинстанционния съд поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Навеждат се доводи, че първоинстанционният съд неправилно е интерпретирал доказателствата по делото, не е обсъдил същите в съвкупност, в резултат на което неправилно е приел, че не е налице хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК и е отменил оспорения ревизионен акт като незаконосъобразен. По направените оплаквания настоящата инстанция приема за установено следното: По делото няма спор за факти. От същите е видно, че резултат на събраните в хода на ревизията доказателства са изградени констатации органът по приходите е приел, че е налице хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – данни за укрити приходи или доходи, на база на това, че през ревизираните периоди дружеството е извършвало чрез куриерска фирма реализация на стоки чрез три физически лица, без да бъдат отразени и декларирани получените приходи от продажбите. С оглед на това е прието, че при реализирането на продажбите са настъпили данъчни събития и е следвало да бъде начислен ДДС, съответно са реализирани печалби, върху които се дължи корпоративен данък, което не е сторено от задълженото лице и по тази причина данъчните задължения са определени с ревизионния акт. Предвид на тази фактическа обстановка като основен спорен въпрос между страните е формулирано обстоятелството, дали задълженото лице е извършвало продажби на стоки чрез описания в ревизионния акт механизъм. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че от доказателствата по делото не се установява "Малянов" ЕООД да е извършвало подобен род продажби на търгувани от него стоки чрез куриерска фирма чрез три физически лица, поради което констатациите на ревизиращия орган за хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК са необосновани и на ревизираното дружество неправилно са определени задължения за корпоративен данък и ДДС. Този извод на първоинстанционния съд е логически обоснован и се споделя от настоящата съдебна инстанция. В противоречие с твърдяното в касационната жалба, че административният съд не е обсъдил всестранно и подробно доводите констатациите в ревизионния акт, анализът на мотивите на първоинстанционния съдебен акт налага извод, че решаващият съд е изложил и обсъдил подробно всеки един от решаващите аргументи на приходния орган за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Настоящата съдебна инстанция споделя оплакванията на касатора за допуснато процесуално нарушение от страна на първоинстанционния съд на нормата на чл. 54 ДОПК по отношение на представените данни от куриерска фирма "Еконт експрес". Събраните в тази насока данни са годни доказателства в ревизионното производство при условията на чл. 54 ДОПК. Допуснатото нарушение обаче не може да бъде квалифицирано като съществено и определящо за крайния извод на съда, тъй като въпросните доказателства по никакъв начин не доказват основното твърдение на касатора – че ответното по касация дружество е извършвало прикрита търговска дейност чрез куриерска фирма чрез поставени физически лица. Данните от въпросните товарителници установяват единствено, че три физически лица са изпращали куриерски пратки и са получавали сумите от продажбата на стоки, идентични с тези, с които е търгувало задълженото лице, но по никакъв начин не установяват връзки и зависимости между тези лица и ревизираното дружество. Не могат да бъдат споделени и оплакванията на касатора за съществени процесуални нарушения, свързани с назначаването или не назначаването на графологическа експертиза. Този въпрос малко или повече е свързан с това да бъде установено основното твърдения на приходния орган – наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Както правилно е посочил първоинстанционния съд, за да може издаденият ревизионен акт да се ползва с доказателствената сила по чл. 124, ал. 2 ДОПК, наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК следва са подкрепени от събраните доказателства. Тълкуването на нормата налага извод, че приходният орган е този, който следва да обоснове констатацията си за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, и след като тази констатация обоснована с това, че въпросните физически лица са получавали приходи от името и за сметката на ревизираното лице, негова е тежестта на докаже това обстоятелство, в това число и с назначаване на графологическа експертиза. Установяването на данъчните задължения само на базата на предположения, каквито по същество са констатациите, че след като три физически лица са извършвали чрез куриерска фирма доставки на стоки от типа на търгуваните от ревизираното лице, то те са действали от негово име и за негова сметка, съставлява опасен прецедент и не следва да бъде допускано, тъй като е свързани с твърде сериозни последици и отговорности за задължените лица, в това число и наказателна отговорност. В касационната жалба като касационни основания на практика се преповтарят констатациите на ревизионния акт и аргументите, свързани с доказателствената сила на ревизионния акт, съставен при особена ревизия, съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, които доводи и аргументи са обсъдени в първоинстанционното решение в посочения по-горе смисъл. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд – гр. Хасково се явява правилно и законосъобразно и не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба на директора на Д "ОДОП" - гр. Пловдив и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса НАП – гр. София следва да бъде осъдена да заплати на ответното по касация дружество разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 3000 лв. съгласно приложения на л. 105 от делото списък с разноски и доказателства за тяхното извършване. Направеното възражение от касатора за прекомерност на адвокатското възнаграждение е неоснователно, тъй като съгласно чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения при обжалваем интерес от 111 905, 87 лв. минималният адвокатски хонорар е 3 649, 06 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,