Решение № 6745 от 17.06.2026 г. на ВАС по адм. д. № 4828/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. С решение № 2884 от 09.03.2026 г., постановено по адм. д. № 882/2025 г. Административен съд – Варна (АС-Варна), по жалба на Н. Х. М. от гр. Варна, е отменил ревизионен акт (РА) № Р-03000324002413-091-001/21.01.2025 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 34/04.04.2025 г., на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна при ЦУ на НАП. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, при допуснати съществени процесуални нарушения и е необосновано – отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата са наведени подробни доводи в тази насока. Моли Върховния административен съд да отмени решението на АС – Варна и вместо него да постанови друго, с което да отхвърли жалбата на Н. Х. М.. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответният по касационната жалба - Н. Х. М., чрез адв. И. Ковачева, взима становище за неоснователност на касационната жалба в писмен отговор от 07.04.2026 г. и молба от 29.05.2026 г. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол пред АС-Варна е бил РА № Р-03000324002413-091-001/21.01.2025 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 34/04.04.2025 г., на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на Н. Х. М. са определени задължения, както следва: данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ – за данъчни периоди: 2018 г. – 800. 00 лева – главница и лихва – 515. 15 лева и за 2019 г. – 931. 00 лева – главница и лихва – 489. 06 лева; задължения за ДОО – самоосигуряващи се лица по КСО – за данъчни периоди: 2018 г. –1094. 54 лева главница и лихва – 770. 87 лева и за 2019 г. – 1272. 38 лева – главница и лихва – 758. 06 лева; задължения за ДЗПО-УПФ – самоосигуряващи се лица – за данъчни периоди: 2018 г. – 369. 78 лева – главница и лихва – 260. 44 лева и за 2019 г. – 429. 86 лева – главница и лихва – 256. 10 лева; задължения за ЗО – самоосигуряващи се лица – за данъчни периоди: 2018 г. – 591. 64 лева – главница и лихва – 416. 68 лева и за 2019 г. – 687. 78 лева – главница и лихва – 409. 76 лева. С решението си АС-Варна е отменил РА № Р-03000324002413-091-001/21.01.2025 г. и потвърждаващото го Решение № № 34/04.04.2025 г. Първоинстанционният съд е изложил мотиви, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да са самостоятелни основания за отмяна на акта. Административният съд е възприел изводите на ревизиращите органи, че Н. Х. М. е местно физическо лице по см. на чл. 4 от ЗДДФЛ, като отхвърлил възраженията в жалбата в обратния смисъл, а именно, че същата е местно лице на Република Турция. Съдът се е позовал на представените в хода на съдебното производство доказателства /удостоверения за раждане и сключен граждански брак, лична карта и нотариален акт/, като е приел за установено, че Н. Х. М. е с двойно гражданство – българско и турско, а от представения регистър за излизане и влизане от Областна дирекция полиция на Република Турция е констатирал, че лицето е пребивавало на територията на Република България по-малко от 183 дни през процесните 2018 г. и 2019 г. Въпреки това, решаващият съд е тълкувал разпоредбите на Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО), ратифицирана със закон, приет от 37-о Народно събрание на 21.09.1995 г., ДВ, бр. 89 от 06.10.1995 г., изд. от Министерството на финансите, обн., ДВ, бр. 123 от 22.12.1997 г., в сила от 17.09.1997 г., като е приел, че Н. Х. М. за периода на ревизионното производство 01.01.2018 г. - 31.12.2019 г. има сключени трудови договори с "Фейзал" ЕООД, "Пилев Транс" ЕООД и "Димани" ЕООД, разполага с постоянно жилище на територията на гр. Варна, България, като същевременно не е доказала да притежава лично недвижим имот в Турция, както и да е упражнявала трудова дейност или да е получавала доходи в Турция. Извел е извод, че за процесния период центърът на жизнените интереси на Н. Х. М. е в Република България и по силата на чл. 4 от ЗДДФЛ и съобразно заложените критерии в чл. 4 от СИДДО, същата се счита за местно лице на Република България за данъчни цели. Административният съд е посочил, че незаконосъобразно данъчните задължения за разглежданите периоди са установени в резултат на прилагане на особения ред по чл. 122-124 от ДОПК, като органите по приходите неправилно са изградили заключение за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 от ДОПК – до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация и по т. 2 налице са данни за укрити приходи или доходи. Крайният извод е, че придобитите и недекларирани от Н. Х. М. доходи от наложени платежи, респ. парични преводи в брой и по банкова сметка на ревизираното лице (получени чрез „Еконт Експрес“ ООД и „Спиди“ АД) не подлежат на облагане с данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ. Според решаващия съд, Н. Х. М. е получавала суми за извършени продажби, но това не е достатъчно да се приеме, че е осъществявала търговска или икономическа дейност по занятие, доходите от която подлежат на облагане. Съдът е приел, че обемът на пратките и стойността на постъпленията не може сам по себе си да се приеме като определящ за характера на дейността, още повече когато не е установено наличие на реклама, маркетинг или платформа за продажба; периодични доставки от доставчици; организирана логистика, договорни отношения и пр. Направено е позоваване на решения на Съда на ЕС (. C-230/94; C180/10; C-181/10), както и на т. 38 от решение от 04.10.2018 г. по дело С-105/17 на Съда на Европейския съюз. В мотивите на съдебния акт е посочено, че ревизиращите органи не са извършили анализ на разходите за закупуване на стоките (стоки за хоби аксесоари, гипсови фигурки, боя, силикон, сувенири, керамични фигури, кутии, молдове и др.), които впоследствие са реализирани чрез куриерските агенции, а наред с това възприетата търговска надценка като база за определяне на облагаем доход за периода 2018 г. –2019 г. е напълно произволно, тъй като органите по приходите са ползвали данни за определената надценка от "Приказни вълшебства" ЕООД за периоди от 2020 г. до 2023 г., което не съответства на процесните данъчни периоди, което от своя страна води до фактическа и правна несъстоятелност, както и икономическа необоснованост. С оглед изложеното първоинстанционният съд е формирал извод, че РА е незаконосъобразен в обжалваната част на определените по реда на чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ и начислените лихви, а със същите доводи РА също се явява незаконосъобразен и в частта на установените задълженията за вноски по ДОО, ЗО и ДЗПО – УПФ. Решението е валидно, допустимо, но неправилно. Настоящата касационна инстанция възприема като доказани доводите на касационния жалбоподател за наличието на отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК – нарушение на материалния закон и необоснованост. Неправилна е преценката на АС-Варна, че не се установява да са налице основанията на чл.122, ал.1. т.1 и т.2 от ДОПК за прилагане на особения ред за провеждане на ревизии, и също така, че придобитите и недекларирани от Н. Х. М. доходи от наложени платежи не подлежат на облагане с данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ. На първо място, между страните е безспорно, че Н. Х. М. за ревизираните години 2018г. – 2019 г. е получила доходи, реализирани от продажби на движими вещи посредством обявяването им в социални мрежи и интернет сайтове и предаването им на купувачите чрез ползване на куриерски услуги от доставчиците "Еконт експрес“ ООД и „Спиди“ АД. Не се спори също така, че получените от ревизираното лице доходи от продажби на движими вещи са в размер на 11590.40 лв. през 2018 г. и 13473.65 лв. през 2019 г. На следващо място, както правилно е приел и първоинстанционният съд, по отношение на процесиите продажби на Н. Х. М. са събрани доказателства от дружествата „Еконт експрес" ООД и „Спиди" АД, представляващи първични документи - електронни оригинали и копия на хартиени документи за получаване на парични суми, както и обобщени справки за изпращане на куриерски пратки. Представени са от ТБ Банка ДСК ЕАД и извлеченията от личната й банкова сметка с [IBAN], в които са видни получените от нея суми от наложени платежи и пощенски парични преводи от горепосочените доставчици. Основателно е твърдението на касационния жалбоподател, че по отношение на извършените продажби от Н. Х. М. свидетелстват и писмените обяснения на физически лица - получатели на пратки и платци на суми по наложени платежи и парични пощенски преводи, събрани в хода на данъчното производство (Х. Г., Ц. К., С. А. Т., Л. Б. К., К. В. Ч., Г. А., А. П., Т. К., И. К., З. И., Н. К., Н. А. Д.). Запитаните лица дават отговор, че са закупили съответните стоки от Н. Х. М., платили са цената им и са ги получили чрез куриерска услуга, като техните обяснения съвпадат с информацията, предоставена от "Еконт експрес" ООД в обобщаващия файл. По отношение на това как следва да се квалифицират доходите от дейността на физическото лице, което няма регистрация като едноличен търговец в търговския регистър, по см. на чл.26, ал.7 от ЗДДФЛ, е необходимо да се отбележи, че извършваната от Н. Х. М. дейност е търговска и представлява стопанска инициатива, с която се цели реализиране на доходи и печалба. Това е така, тъй като за ревизираните години са извършени около 700 бр. отделни продажби на вещи, а продажбите са с голяма честота, като има много дни, в които са извършвани по няколко продажби, в т.ч. петнадесет и повече продажби на ден (съгласно броя на товарителниците на ден), което се установява от датите на куриерските товарителници (вкл. от обобщената справка на „Еконт експрес” ООД и от наличните първични документи). Основателно в касационната жалба се посочва като пример датата 24.08.2019г., на която са осъществени петнадесет продажби на различни купувачи, по петнадесет различни товарителници, на различни вещи. Неправилна е преценката на съда, че обемът на пратките и стойността на постъпленията не може сам по себе си да се приеме като определящ за характера на дейността, още повече когато не е установено наличие на реклама, маркетинг или платформа за продажба. В случая търговската дейност е извършвана непрекъснато в рамките на две последователни години, а честотата на продажбите определено влияе върху характера на дейността й и също я определя като търговска. Наред с това, начинът на извършване е постоянен, непрекъсваем, което също е характерно само за търговците, не и за обикновените собственици на вещи (в какъвто смисъл са твърденията на ревизираното лице). Не се спори също така, че Н. Х. М. е използвала социалните мрежи - facebook. вкл и средства за комуникация (месинджър). Всички лица посочват един и същи начин на действие по продажбите - поръчка по телефон или по месинджър на стоки, публикувани от Н. Х. М. за продажба и открити в социалната мрежа фейсбук, изпращане на стоките чрез куриерска услуга до купувачите и плащане на цената чрез наложен платеж или паричен превод. За търговския начин на извършване на дейността на лицето сочи и обстоятелството, че Н. Х. М. е предлагало едновременно множество стоки за продажба, каквото обстоятелство се наблюдава в магазините, физически и електронни, и не е характерно за обикновена продажба на лични вещи от колекция. Като пример следва да се посочи, че едно от запитаните лица - С. Т. отговаря, че предлаганите стоки са били с възможност за персонализация, т.е. било е възможно оформянето им според желанията на клиента, което изключва характер на лични вещи на лицето. От данните за куриерските пратки става ясно, че същите са еднакви или повтарящ се вид стоки, като сувенири, гипс, керамични фигурки, гипсови фигурки, калъпи за гипсови отливки, форми за отливки, керамична смес, рамки, лепило, силикон, молд, което предполага, че тези вещи са купувани с цел да се продадат и да се получи печалба от това. Част от тези стоки представляват материали за изработка на други вещи (калъпи и форми за отливки, керамична смес, гипс, рамки, лепило, силикон, молд), които материали не са с характер на предмети, които да бъдат колекционирани. Действията на Н. Х. М. не могат да се квалифицират като инцидентни, а напротив - постоянни са и от един и същи вид, системни, организирани, дълготрайни, непрекъсваеми, повтарящи се. Лицето е поддържало постоянна комуникация с клиенти и посредници - социални мрежи (в случая фейсбук) и куриери, дейността включва и редовно обслужване на куриерски пратки, с всички включващи се в това действия, получаване на парични средства от куриерите, оформяне и опаковане на пратките, транспортирането/доставянето им до куриера и др., вкл. и редовна комуникация с доставчиците на стоки („Курделия тасаръм кимя да. сан. ве тидж. лтд. шти“, „Смарт кимя тиджарет Be Данъшманлък ЛТД.ШТИ", "Сабун ве хамаде ченети“, ..Декорабутик“, „Артистичен свят“, „Хобимаркетим“, „Тахтакалехоби“), както и придобиването на процесиите стоки от тях. Действията са се състояли редовно и регулярно през целия ревизиран период 2018 – 2019 г. Фактически тя е упражнява икономическа дейност, което я определя като данъчнозадължено лице по см. на чл.З, т.1 от ЗДДФЛ, вр. с чл.26, ал.7 от ЗДДФЛ. Обосновано касаторът твърди, че цитираното от АС-Варна решение на СЕС по съединени дела 180/10 и С-181/10 не води до различни от горните изводи, тъй като фактическата обстановка в посочените решения на СЕС е различна от тази на настоящото дело. Същото е относимо и за цитирано от съда Решение на СЕС по дело №С-105/17, което също е с различна фактическа обстановка от настоящия случай. В него разглежда казус за физическо лице, регистрирано в интернет сайт за продажба на стоки www.olx.bg и публикувало едновременно общо осем броя обяви за продажба на различни стоки чрез сайта, но този случай става въпрос за обявени само осем стоки, при това различни, от които е удостоверена само една продажба, която е предмет на спора. Административният съд е цитирал принципното становище на СЕС, изложено в т. 38 на това решение, но неправилно е преценил, че посочените в него обстоятелства не са изпълнени за случая на Н. Х. М., тъй като той касае организирани продажби чрез онлайн-пространство, покупка на нови стоки от доставчици с цел препродажба на клиенти, регулярен характер на дейността и честота на продажбите, професионален начин на извършването й (предвид организирането на логистика, ползването на постоянни канали за промотиране и за доставка/транспортиране/предаване на стоките до клиентите, ангажиране на постоянни доставчици, персонализиране на поръчките на клиентите, и др.), един и същ вид и еднаква стойност на всички продавани стоки и предлагане на ограничен брой видове стоки. Следователно, доказани са предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 ДОПК за извършване на ревизията по особения ред, доколкото от доказателствата по делото се установяват данни за укрити доходи от наложени платежи и пощенски парични преводи, получени от недекларирани продажби на стоки, която дейност не е инцидентна, а регулярна. По реда на чл. 122 ДОПК са установени нетни приходи от продажби през 2018 г. в размер на 11590, 40 лв., като са приспаднати разходите от 4194, 86 лв. и е формирана печалба от търговската дейност от 7395, 54 лв. Приспаднати са дължимите осигурителни вноски за лицето за 2018 г. в размер на 2055, 96 лв. и е получена годишна данъчна основа от 5339, 58 лв. При 15% данъчна ставка е установен дължимия ДДФЛ в размер на 800 лв., като на основание чл. 175 от ДОПК, за неспазване на сроковете на чл. 67, ал. 5 от ЗДДФЛ са определени лихви върху невнесения данък общо в размер на 515, 15 лв. За 2019 г. са установени нетни приходи от продажби за 13473, 65 лв. като са приспаднати разходите от 4876, 46 лв. и е формирана печалба от търговската дейност от 8597, 19 лв. Приспаднати са дължимите осигурителни вноски за лицето за 2019 г. в размер на 2390, 02 лв. и е получена годишна данъчна основа от 6207, 17 лв. При 15% данъчна ставка е установен дължимия ДДФЛ в размер на 931 лв., като на основание чл. 175 от ДОПК, за неспазване на сроковете на чл. 67, ал. 5 от ЗДДФЛ са определени лихви върху невнесения данък общо в размер на 489, 06 лв. Основателни са релевираните доводи и по отношение на приложената надценка, във връзка с която са изчислени разходите. За да се определи с какъв процент търговска надценка Н. Х. М. е продавала, предлаганите от нея стоки /хоби аксесоари, гипсови фигурки, боя, силикон, сувенири, керамични фигури, кутии, молдове и др. /, й е връчено искане за представяне на документи и обяснения от 22.05.2024 г., с което й е поставен такъв въпрос. Не се спори, че лицето не е отговорило на искането. От органите по приходите са анализирани данните по ГФО за приходите от продажби на стоки и разходите за покупки на стоки на дружеството "Приказни вълшебства" ЕООД с ЕИК 205624639, на което от 03.08.2021 г. тя е собственик на капитала, управляващ и представляващ. За аналог при установяване на надценката органите по приходите са приели тази, прилагана от дружеството, с което Н. Х. М. работи от 2021 г. Дейността на дружеството е същата, като тази на физическото лице през ревизирания период, като по този начин на практика, след извършваната търговска дейност на физическото лице през 2018г. и 2019 г. е създадено впоследствие търговско дружество "Приказни вълшебства" ЕООД, което е собственост на Н. Х. М. и е фактически е продължило същата дейност. Избраният аналог е обективен и приложим в конкретния случай. Времевите периоди за установяване на надценката не са толкова отдалечени от ревизираните години. Решаващият съд е приел, че периодът, за който е изчислена приложената надценка - 2020г. - 2023г., обхваща различна икономическа среда, различни търговски партньори, пазарна конюнктура и ценообразуване, разходна структура и потребителско поведение. Няма обаче доказателства по делото тези показатели (икономическа среда, търговски партньори, пазарна конюнктура и ценообразуване, разходна структура и потребителско поведение) да са се променили за Н. Х. М. от 2019г. до 2020г., а надценката на ЕООД „Приказни вълшебства“ само за 2020г. е 317,65%, която е по- висока от приетата от органите по приходите осреднена такава за периода 2020г. - 2023г. По делото е допусната съдебно-счетоводна експертиза, заключението по която е прието и не е оспорено от страните. При анализа вещото лице използва информация от НСИ за подобна дейност при същите или подобни условия с кодове на икономически дейности, а експертът е изчислил в четири варианта данъчните основи за облагане по периоди, както и данъчните задължения на лицето по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО и законната лихва върху тях, като в първия вариант реализираната печалба е изчислена на база установените от вещото лице приходи по години с търговската надценка, изчислена от ревизиращите органи. Следователно са основателни касационните доводи в жалбата, че ценени поотделно и в съвкупност, събраните доказателства сочат, че законосъобразно на Н. Х. М. са определени задължения, както следва: данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ – за данъчни периоди: 2018 г. – 800. 00 лева – главница и лихва – 515. 15 лева и за 2019 г. – 931. 00 лева – главница и лихва – 489. 06 лева; задължения за ДОО – самоосигуряващи се лица по КСО – за данъчни периоди: 2018 г. –1094. 54 лева главница и лихва – 770. 87 лева и за 2019 г. – 1272. 38 лева – главница и лихва – 758. 06 лева; задължения за ДЗПО-УПФ – самоосигуряващи се лица – за данъчни периоди: 2018 г. – 369. 78 лева – главница и лихва – 260. 44 лева и за 2019 г. – 429. 86 лева – главница и лихва – 256. 10 лева; задължения за ЗО – самоосигуряващи се лица – за данъчни периоди: 2018 г. – 591. 64 лева – главница и лихва – 416. 68 лева и за 2019 г. – 687. 78 лева – главница и лихва – 409. 76 лева. Като е приел друго и е отменил оспорения ревизионен акт като незаконосъобразен, Административен съд - Варна е приложил неправилно материалния закон и е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата следва да бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса ответният по касация Н. Х. М., следва да бъде осъден да заплати на НАП в качеството й на юридическо лице, в състава на което влиза Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна "ОДОП", разноски по делото за две съдебни инстанции в размер общо на 908,24 евро., представляващи юрисконсулстко възнаграждение за първата съдебна инстанция (в размер на 667,12 евро) и касационната инстанция (в размер на 200 евро), както и заплатената държавна такса за касационната жалба (в размер на 41,12 евро). Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,