Решение № 15115 от 17.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 3947/2011 г.

Решение № 15115 от 17.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 3947/2011 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от ЕТ "Ненов - Чавдар Ненов", гр. Варна срещу решение № 233/4.02.2011 г. по адм. д. № 864/2010 г . по описа на Административен съд - гр. Варна в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № 030902340/4.01.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 85/5.03.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна, за определен данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2000 г., 2001 г., 2002 г., 2003 г. и 2004 г. при условията на чл. 122 ДОПК и съответните лихви за забава и по касационна жалба на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна срещу същото съдебно решение в частта, с която е отменен частично РА. И в двете касационни жалби са изложени доводи за неправилност на решението в съответната обжалвана част и се иска отмяната му и присъждане на разноски. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за основателност на касационната жалба на ЕТ "Ненов - Чавдар Ненов". Касационните жалби, като подадени в срок и от надлежни страни, са процесуално допустими. Разгледани по същество, касационната жалба на ДД "ОУИ" е неоснователна, а касационната жалба на ЕТ "Ненов - Чавдар Ненов" е основателна в частта с твърдение за погасено по давност задължение за 2000 г. и неоснователна в останалата част. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА, с който на ЕТ "Ненов - Чавдар Ненов" е определено допълнително задължение по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.), при условията на чл. 122 ДОПК, както следва: за 2000 г. - 54 035,10 лв. и лихви за забава; за 2001 г. - 40 367,80 лв. и лихви за забава; за 2002 г. - 1 309,20 лв. и лихви за забава; за 2003 г. - 3 296,10 лв. и лихви за забава; за 2004 г. -105 959,60 лв. и лихви за забава. Общото данъчно задължение по РА е в размер на 205 480,80 лв. и лихви в размер на 174 677,50 лв. С обжалваното решение съдът е отменил задълженията, както следва: за 2000 г. - данък над 46 1151,15 лв. и лихви - над 53 994,76 лв.; за 2001 г. - данък над 35 275,87 лв. и лихви над 36 040,93 лв.; за 2004 г. - данък над 104 173,65 лв. и лихви над 65 3861 51 лв. В останалата част жалбата срещу РА е отхвърлена като неоснователна. Правилно съдът е потвърдил изводите на ревизиращия орган за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 7 от ДОПК като предпоставка за определяне на основата за облагане по реда на особените правила на чл. 122 и чл. 124 от ДОПК. Неправилно съдът е приел за законосъобразно определяне на задължение по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2000 г. Основателно е възражението на ДЗЛ за погасени по давност на задълженията за 2000 г. Видно от данните по преписката, данъчна ревизия за ревизиран период 2000 - 2004 г. на ЕТ е била възложена с АВДР № 3264/03.11.2005 г., който поради ненамиране на ДЗЛ на адреса е бил приложен към данъчното досие, считано от 27.12.2005 г. и от същата дата - 27.12.2005 г. данъчната ревизия е било спряна на основание чл. 70, ал. 1, т. 3 ДПК (отм.). Съгласно текста, ревизията може да се спре когато лицето не е намерено на данъчния адрес. Съгласно разпоредбата на ал. 4 от същия текст, непосредствено след отпадане на основанието за спиране органът, назначил ревизията, издава нов възлагателен акт за възобновяване на ревизията, с който се определят началото и новият срок на ревизията. Безспорно е обстоятелството, че към м. 12.2005 г. не са предприети каквито и да е процесуални действия във връзка с ревизията, т. е. същата е била спряна още с момента на възлагането. С влизане в сила на ДОПК от 1.01.2006 г., аналогична разпоредба на чл. 70, ал. 1, т. 3 ДПК (отм.), в ДОПК не съществува, поради което от тази дата следва да се счита, че е отпаднало основанието за спиране на ревизията и органът по приходите е бил задължен да издаде акт за възобновяване на ревизията. Такъв акт е издаден едва на 13.10.2008 г. - Заповед за възлагане на ревизия № 802134/13.10.2008 г., издаден от началник на сектор "Ревизии и проверки 2" при ТД на НАП - Варна. Актът е издаден на основание чл. 112 и чл. 113 ДОПК с вид на задължение - данък върху доходите на физическите лица за периода 1.01.2000 г. - 31.12.2004 г. и в същия е отразено, че се възобновява ревизия, възложена с АВДР № 3264/3.11.2005 г., връчен на 27.12.2005 г., спряна на 27.12.2005 г. Към датата на издаването на ЗВР - 13.10.2008 г., е било погасено по давност правото на органа по приходите да извършва ревизия и да установява данъчно задължение по ЗОДФЛ (отм.) за ревизиран период 2000 г. Поради това, че ревизията е започнала при действието на ДПК (отм.) и е продължила и приключила при действието на ДОПК, приложим съгласно § 5, ал. 3 от ПЗР на ДОПК е ДОПК, а не ДПК (отм.), като приложимата норма за прекратяване на образувано ревизионно производство е разпоредбата на чл. 35 от ДОПК, но визираните в чл. 36 ДОПК предпоставки за прекратяване на ревизионното производство, не са били налице. В случая съдът е приел, че основанието за спиране на ревизията е по разпоредба от ДПК (отм.), която не съществува в ДОПК, поради което считано от 1.01.2006 г. е следвало да бъде възобновена ревизията. Приел е също, че срокът не е преклузивен и при невъзобновяване на ревизията непосредствено след изтичането на правото да се възобнови, тя не се преклудира. В ДОПК не съществува процесуална възможност за прекратяване на ревизионно производство ех lege c изтичането на максимално определения срок за спиране на същото. Тези мотиви на съда се възприемат от настоящата инстанция. Неправилно обаче съдът е отхвърлил изцяло възраженията за недопустимост на производството на основание чл. 109, ал. 1 от ДОПК. Предпоставките за недопустимост на производството е следвало да се отчетат към датата на възобновяване на ревизионното производство - м. 10.2008 г., по отношение на данъчните задължения за 2000 г. по ЗОДФЛ (отм.), които са били погасени по давност и ревизията незаконосъобразно е продължила и за този данъчен период. При изчисляване на сроковете като начален момент на ревизионното производство следва да се приеме момента на възлагането на ревизията, а именно 27.12.2005 г., която в случая е и датата на нейното спиране, което означава, че от страна на ревизиращите органи не са били извършени каквито и да са действия, касаещи ревизия на ЕТ, до възобновяването й на 13.10.2008 г. При изчисляването на 5-годишния срок за установяване на задълженията по ЗОДФЛ (отм.) за 2000 г., срокът започва да тече от 1.01.2002 г. и изтича на 31.12.2006 г., съобразно това, че ГДД по ЗОДФЛ за 2000 г. се подава през 2001 г., и задължението по нея е следвало да се плати по същото време, при приложимост на правилото на чл. 140, ал. 1 от ДПК (отм.), респективно - чл. 171, ал. 1 от ДОПК. Тъй като ревизията е възложена с АВДР № 3264 от 3.11.2005 г., който поради ненамиране на ДЗЛ на адреса е бил приложен към данъчното досие, считано от 27.12.2005 г. и от същата дата - 27.12.2005 г. данъчната ревизия е било спряна на основание чл. 70, ал. 1, т. 3 ДПК (отм.), 5-годишният срок за образуване на производството по издаване на ДРА по чл. 111 от ДПК (отм.) за определяне на задължения по ЗОДФЛ (отм.) за 2000 г., е бил спазен. Предвид разпоредбата на чл. 141, ал. 1, т. 1 от ДПК (отм.), съгласно която давността спира, когато е започнала данъчна ревизия, но за не повече от една година, крайният срок в който е следвало да бъде определено данъчното задължение за 2000 г. е 31.12.2007 г. Към момента на възобновяване на ревизията - 13.10.2008 г., давността за установяване на данъчни задължения за 2000 г. е била изтекла, поради което РА в тази част за определени задължения за 2000 г. е незаконосъобразен и същият макар и на друго основание, правилно е частично отменен в тази част. Неправилно е решението в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА за останалата част от определеното задължение по ЗОДФЛ (отм.) и същото следва да бъде отменено и настоящата инстанция да постанови решение по същество, с което да отмени РА за потвърдените с решението на първоинстанционния съд данъчни задължения по ЗОДФЛ (отм.) за 2000 г. в размер на 46 115,15 лв. и лихви - 53 994,76 лв. Задълженията за 2001 г. са определени преди изтичането на давността, поради това, че ревизията е възобновена м. 10.2008 г., т. е. преди 31.12.2008 г., когато съобразно горната обосновка е изтичал давностния срок за задълженията за 2001 г. по ЗОДФЛ (отм.). Първоначалният ревизионен акт, с който е установено задължението - № 030802890/16.04.2009 г. е издаден в едногодишния срок от възобновяване на ревизията, поради което същият в тази част не е незаконосъобразен на посоченото основание - изтекла петгодишна давност за задълженията за 2001 г. В останалата обжалвана част за определените задължения по ЗОДФЛ (отм.) за 2001, 2002, 2003 и 2004 г., постановеното съдебно решение е правилно, включително и с извършените корекции в дължимия размер за 2001 и 2004 години. При извършената ревизия на ЕТ е установено, че същият е извършвал продажби на недвижими имоти, отчетени с приходи под данъчната стойност и под себестойността на обектите. Назначената в хода на съдебното оспорване експертиза е дала пазарни стойности на обектите, на база които съдът е коригирал приетите за приходи през ревизираните периоди, респективно е коригирал данъчната основа за облагане и дължимият данък. Назначената в хода на съдебното оспорване експертиза дава оценка най-близка до пазарните цени, публикувани на сайта на Националния статистически институт, чиито данни са на база подавана информация от строителни фирми, от агенции за продажба на недвижими имоти, при това анонимна, поради което съдът правилно я приема за максимално доближаваща се до реални продажни цени на имоти, близки по характеристиките на продадените от ДЗЛ. Допълнителното заключение на вещото лице не е кредитирано, поради това, че нотариалните актове, които е ползвало вещото лице не са приложени по делото и отделно, поради това, че липсват данни дали продадените имоти са ново строителство или са ползвани, като не е установен периода за ползването им. Основното и допълнително заключение на вещото лице са приети по делото, без да са оспорени от страните. Оспорването на заключението на вещото лице, съдържащо в касационната жалба на ЕТ е неотносимо в настоящото производство, както и представените с касационната жалба допълнителни доказателства - нотариални актове за осъществени продажби на недвижими имоти. Това са процесуални действия, които страната е следвало да осъществи в хода на разглеждане на спора от инстанцията по същество, а доколкото този касатор се опитва да установява нови факти, различни от установените по делото, с ангажиране на нови доказателства, също е неотносимо към основанията за касационна отмяна по чл. 209, т. 3 АПК. Съобразно изложеното, решението е правилно в останалата обжалвана част за установените задължения за 2001, 2002, 2003 и 2004 г., съответно коригирани стойности по РА със съдебното решение. Настоящата инстанция изцяло споделя изложените в тази част мотиви на съдебното решение, което е фактически и правно обосновано и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора следва да се измени и определението за присъдени разноски, в следния смисъл: При обжалваем интерес 380 158,30 лв., жалбата е уважена включително и с настоящото решение общо за размер на 131 007 лева, поради което на касатора ЕТ "Ненов - Чавдар Ненов" следва да се присъдят разноски, съобразно уважената част в размер на 1750 лв., като част от общо направените по делото в размер на 5130 лв., а на Дирекция "ОУИ" - Варна следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, съобразно отхвърлената жалба в размер на 5432 лв. При така разпределените разноски, ЕТ "Ненов - Чавдар Ненов" дължи по компенсация юрисконсултско възнаграждение в размер на 3682 лева, над който до присъдения - 7019,98 лв. следва да бъде отменено определението на първоинстанционния съд за разноските. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, във вр. чл. 222, ал. 1 АПК Върховният административен съд, първо отделение,