Решение № 3401 от 5.03.2020 г. на ВАС по адм. д. № 13107/2019 г.

Решение № 3401 от 5.03.2020 г. на ВАС по адм. д. № 13107/2019 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "8888" ООД, гр. София, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 5351 от 12.08.2019 г., постановено по адм. дело № 7501 от 2018 г. по описа на Административен съд – София град, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22221017004059-091-001/13.02.2018 г. на органи по приходите на ТД на НАП – София, в частта, потвърдена с Решение № 750/31.05.2018 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че първоинстанционният съд не е съобразил, че всички протоколи за извършване на насрещни проверки са събрани след изтичането на срока за извършване на процесната ревизия. Намира, че изложените от първостепенния съд мотиви се свеждат до преразказ на констатациите на органите по приходите. Сочи, че не е установено реалното извършване на спорните доставки по неосчетоводените фактури, издадени от трети лица. Подчертава, че липсват доказателства за плащане на стоките и приемо- предавателни протоколи, както и голяма част от посочените фактури, въз основа на които е формирана данъчна основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК. Относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Профкомерс 2016" ЕООД подчертава, че в хода на ревизията са представени приемо- предавателни протоколи, които са двустранно подписани, но не са обсъдени от съда. В подкрепа на тезите си развива подробни доводи в жалбата и иска отмяна на атакувания съдебен акт, отмяна на РА в обжалваната му част и присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция "ОДОП"- София, чрез процесуален представител, оспорва нейната основателност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - София град е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт /РА/ № Р-22221017004059-091-001/13.02.2018 г. на органи по приходите на ТД на НАП – София, в частта, потвърдена с Решение № 750/31.05.2018 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, с която на "8888" ЕООД са установени задължения за ДДС в общ размер на 12 982. 31 лв., ведно с лихви за забава от 2 350. 36 лв. за д. п. м. 01.2015 г. до м. 12.2016 г. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизионното производство е проведено по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК поради констатации за обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. Наличието им е обосновано с издадени на ревизирания фактури от "Тее Тийм- България" ООД, "Комета III" ООД, "Топ Дринкс" ООД, "Софсток ЛТД" ЕООД, "Делита Трейд" ООД и "Кока Кола ХБК България" АД, които не са осчетоводени от получателя. При извършените насрещни проверки на издателите на фактурите, дружествата са представили обяснения за транспорта на стоките, ведно с пътни листа, товарителници, както и информация за товарните автомобили, с които е извършен превозът. Анализирайки събраните доказателства приходните органи са приели, че доставките по фактурите са реално извършени и впоследствие стоките са продадени от ревизирания, който не е отчел както разходите за покупките им, така и приходите от последващите им продажби. След отчитане на размера на декларирания коефициент на надценка за съответния вид стоки и тяхната стойността, органите по приходите са счели, че към 31.12.2015 г. и 31.12.2016 г. стоките по неосчетоводените фактури са продадени, като дължимият ДДС по неотчетените продажби за 2015 г. към 31.12.2015 г. възлиза на 1 110. 10 лв., а за 2016 г. към 31.12. е в размер на 4 149. 57 лв. Ревизиращите са установили още, че по 4 бр. фактури от д. п. м. 07, 10, 11 и 12.2016 г., издадени от "Профкомерс 2016" ЕООД, дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в размер на 1 331. 43 лв. Предмет на доставките по фактурите са " прошуто", "сирене пармеджано", "моцарела", "пюре от трюфели", "каперси" и др. От ревизирания са представени копия на фискални бонове за разплащане по касов път и обяснителна записка как са получавани стоките. При извършената насрещна проверка доставчикът не е открит на декларирания адрес, с оглед на което е прието, че не са установени произхода на стоките, мястото на предаването им, транспортирането им, складовата и техническа обезпеченост на продавача. Поради това е формиран извод, че доставките по коментираните фактури не са реално извършени, с оглед на което за получателя по тях не е налице право на приспадане на данъчен кредит. В хода на съдебното производство е проведена ССчЕ, заключението по която е кредитирано от съда като обективно, компетентно дадено и "потвърждаващо констатациите в РА". Отговорите на експерта обаче не са коментирани от решаващия състав. Първостепенният съд е приел, че събраните в хода на ревизията доказателства подкрепят наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Счел е, че издадените от горепосочените юридически лица неосчетоводени фактури и останалите относими доказателства установяват реалното извършване на обективираните в тях доставки, а от там и последващото разпореждане със стоките. Преценил е, че наличието на положен подпис за получател в спорните фактури е ирелевантно за спора, след като тези фактури са включени в СД на доставчиците. Относно доставките по фактурите, издадени от "Профкомерс 2016" ЕООД решаващият състав е посочил, че липсват доказателства издателят на фактурите да е разполагал със стоките, да притежава собствена или наета складова база. Подчертал е, че не е установено транспортирането на стоките, с оглед на което е формирал извод, че изследваните доставки не са реално извършени и законосъобразно с РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит. В обобщение съдът е приел, че процесният РА в оспорената му част по ЗДДС е законосъобразен, с оглед на което е отхвърлил предявената срещу него жалба. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Основателни са доводите на касатора, че изложените от АССГ мотиви, обуславящи извода му за законосъобразност на РА, са напълно идентични със съображенията на Директора на Дирекция "ОДОП", изложени в Решение № 750/31.05.2018 г. Без да обсъди поотделно и в съвкупност представените по делото доказателства, включително и заключението по приетата ССчЕ решаващият състав бланкетно е възприел извода на приходните органи, че доставките по издадените от "Тее Тийм- България" ООД, "Комета III" ООД, "Топ Дринкс" ООД, " Софсток ЛТД" ЕООД, "Делита Трейд" ООД и "Кока Кола ХБК България" АД фактури са действително извършени, респективно – че впоследствие ревизираният се е разпоредил със стоките по тях. Независимо, че експертът по ССчЕ изрично е посочил, че по делото липсват копия от фактурите, издадени от "Софсток ЛТД" ООД и "Топ Дринкс" ООД, то отново е прието, че доставките, посочени единствено в представена справка от издателите на фактурите, са реално извършени. Същевременно, в противоречие с трайната практика на ВАС, първостепенният съд е счел, че подписването на спорните фактури от получателя е ирелевантно за спора. Да се приеме тази теза на практика означава да се приложи различен доказателствен критерий спрямо страните в процеса. При преценката за възникването и упражняването на право на данъчен кредит наличието на фактура и надлежното й осчетоводяване не е достатъчно за признаване на претендираното данъчно предимство, поради което и в обратната хипотеза органите по приходите следва да ангажират аналогични доказателства за твърдяната от тях реалност на доставката. В частност, АССГ е следвало да обсъди поотделно представените по делото фактури, както и относимите към тях съпътстващи доказателства, като разграничи кои от тях са подписани от получателя и кои не, като за целта е следвало да възложи допълнителна задача на вещото лице по ССчЕ, което да посочи въз основа на данъчните основи по подписаните за получател фактури и приложимата надценка размерите на допълнително дължимия ДДС за 2015 и 2016 г. Тъй като това не е сторено, спорът в тази му част е останал неизяснен от фактическа страна. Без конкретни установявания в този аспект и предвид съдържащата се в чл. 220 АПК забрана, настоящият състав е препятстван да извърши дължимата проверка на съответствието на обжалвания съдебен акт в тази му част с материалния закон. Това налага отмяна на първоинстанционното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав. Същият краен извод следва и спрямо останалата част от обжалвания съдебен акт. В противоречие с тълкувателно приложимата практика на СЕС, първоинстанционният съд е приел, че неоткриването на доставчика "Профкомерс 2016"ЕООД е достатъчно основание да се откаже на получателя претендираното данъчно предимство. В тази връзка той не е обсъдил представените към фактурите касови бонове, както и наличието на приемо-предавателни протоколи към фактурите, изрично посочени в жалбата, инициирала производството пред АССГ. В решението липсват каквито и да е фактически и правни изводи за установения с РА деклариран от ревизирания, но невнесен ДДС, който също е предмет на съдебно оспорване. Първоинстанционният съд не е разграничил тези определени с РА задължения нито по размер, нито по данъчни периоди, с оглед на което спорът и в тази му част е останал неизяснен от фактическа страна. При така констатирания касационен порок, обжалваното решение като неправилно следва да се отмени, а делото да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг състав. При новото разглеждане на делото следва да се укаже на страните за кои конкретни обстоятелства от значение за спора не сочат доказателства, както и да се допусне провеждането на допълнителна ССчЕ, която да отчете кои от представените по делото фактури са подписани за получателя. След като съобрази тяхната данъчна основа и декларирания от ревизирания коефициент на надценка за съответния вид стоки, вещото лице да определи дължимият ДДС и лихви за забава по осъществените от ревизирания последващи облагаеми доставки. След изясняването на тези релевантни факти и обстоятелства, както и конкретно обсъждане на относимите доказателства към фактурите, издадени от "Профкомерс 2016" ЕООД, решаващият състав следва да разграничи по данъчни периоди и размер установеният с РА деклариран от лицето, но невнесен ДДС, като изложи в тази връзка конкретни фактически и правни изводи На основание чл. 226, ал. 3 АПК, първоинстанционният съд следва да се произнесе и по разноските за водене на делото във ВАС. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, Първо отделение