Решение № 11872 от 10.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 660/2014 г.

Решение № 11872 от 10.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 660/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационните жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП - гр. Варна, бул. "Осми Приморски полк" № 128 и Стоянка Димитрова Дишкова с адрес: гр. Варна, м. "Свети Никола - 1" № 114, подадена чрез процесуалния й представител адв. Великова, против решение № 2906/15.11.2013 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. д. № 3928/2012 г. С първата касационна жалба се обжалва решението в частта му, в която е отменен Ревизионния акт /РА/ относно определените с него задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. Излагат се доводи за незаконосъобразност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че е налице противоречие между мотивите на решението и неговия диспозитив и от мотивите не става ясно в какъв точно размер е задължението за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. и как е определен този размер. Твърди се също така неправилност на решението в частта му, в която е прието, че цената на продадения недвижим имот е тази по НА, а не посочената в разписката, представена от купувача. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответницата по касационната жалба Стоянка Димитрова Дишкова - оспорва същата чрез процесуалния й представител адв. Великова по съображения, изложени в писмен отговор и заявява претенция за присъждане на разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. С втората касационна жалба решението се обжалва в частта му, в която е отхвърлена жалбата против РА. Излагат се доводи за незаконосъобразност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се доводи за незаконосъобразност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се неправилност на изводите на съда, че не са получени от посочените физически лица парични средства, предоставени в заем и съответно върнат заем. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП- не изразява становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационните жалби доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационните жалби като подадени в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежни страни срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за тях в оспорените части, са допустими. Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския административен съд е бил РА № 1200598/26.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 387/23.07.2012 г. на и. д. директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при ЦУ на НАП съгласно Заповед № ЗЦУ-575/15.06.2011 г. на изп. директор на НАП /сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/. Със същия на ревизираното лице са определени задължения за данък върху доходите по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на 484 лв. и лихва 359.54 лв.; за 2006 г. - 639.49 лв. и лихва - 389.83 лв.; данък по 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 3089.06 лв. и лихва 1450.61 лв.; за 2008 г. - 18782.25 лв. и лихва 5987.32 лв. върху данъчна основа, определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, поради констатирано обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК - установени разходи, надвишаващи получените и декларирани приходи, и представляващи укрити приходи, а за 2008 г. и върху данъчна основа по чл. 34 ЗДДФЛ, формирана от получен облагаем доход по чл. 33, ал. 1 от продажба на недвижими имоти. Варненския административен съд е приел, че сумата, която жалбоподателката и съпругът й са получили от продажбата на недвижим имот по НА № 131/29.05.2008 г., е тази посочена в самия НА - 42 256.90 лв., а не е сумата от 170 000 евро, вписана в разписката. Според съда привидност на сделката не е доказана. Съдебно-графологичната експертиза доказва, че подписът в разписката не е на жалбоподателката. Доказателствата, събрани в ревизионното производство на съпруга, и съдебно-графологичната експертиза, според която подписът в разписката е на съпруга Кирил Дишков, не следва да се кредитират според съда, тъй като са събрани в други различни ревизионно и съдебно производства. Позовавайки се на заключението на ССЕ, съдът в мотивите на своето решение е определил, че дължимият от ревизираното лице данък за 2008 г. е в размера, посочен във вариант 2 на ССЕ. По отношение размера на получения от съпрузите Дишкови доход от продажбата на недвижим имот по НА № 131/29.05.2008 г., настоящата касационна инстанция намира за неправилно приетото от първоинстанционния съд. Неправилно съдът е приел, че и в частта относно волеизявленията на страните по сделката за покупко-продажба, касаещи платената и получена цена, НА е официален документ. В тази си част НА представлява частен документ и именно поради това, ако той е нищожен поради неспазване на предвидената в закона форма например или поради това липсата на компетентност на нотариуса, запазва силата си на частен документ, подписан от страните по договора. Представената от купувача разписка е подписана от Кирил Дишков и това обстоятелство не е оспорено от жалбоподателката. Поради това и поставената задача на вещото лице по съдебно-графологичната експертиза е била да установи дали подписът е нейн, а не дали разписката съдържа подпис на съпруга й. В тази връзка освен че посоченото обстоятелство не е било спорно, следва да бъде съобразено и че този факт е установен с влязло в сила съдебно решение на Варненския административен съд - № 635/13.03.2013 г. по адм. д. № 3929/2012 г., потвърдено с решение № 1311/30.01.2014 г. по адм. дело № 8048/2013 на Върховния административен съд, първо отделение. С оглед така изложените съображения, според настоящия касационен състав правилно и законосъобразно с РА е определена данъчна основа по чл. 34 ЗДДФЛ, формирана от получен облагаем доход по чл. 33, ал. 1 от продажба на недвижими имоти за 2008 г. по НА № 119 от 7.03.2008 г. и по НА № 131/29.05.2008 г. в размер на 148 918.10 лв., върху която дължимият данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ е в размер на 14 891.81 лв. При включване обаче на посочените суми в общите приходи на съпрузите за 2008 г., както е процедирал органът по приходите, видно от таблицата на стр. 31 от Ревизионния доклад /РД/, същите превишават направените разходи за годината със 77 808.85 лв. Съгласно чл. 12, ал. 1 ЗДДФЛ облагаеми са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година. Според чл. 15, чл. 16 и чл. 17 ЗДДФЛ данъчната година е календарната година, а облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход поотделно. Общата годишна данъчна основа е сумата на годишните данъчни основи по чл. 25, чл. 30, чл. 34 и чл. 36, намалена с предвидените в този закон данъчни облекчения. Следователно релевантно за спора с оглед това налице ли е обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 и т. 2 ДОПК е салдото към 31.12.2008 г., получено при съпоставяне общо на приходите и разходите за годината, което е установено като положително от ревизиращия екип. От изложеното следва извод, че не е налице несъответствие между получените приходи и имущественото състояние на ревизираното лице и превишение на разходите над приходите, което да бъде определено като данъчна основа за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Поради това РА е незаконосъобразен в частта му, в която е определена основа за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 за 2008 г. в размер на 38 904.43 лв. и съответния данък с лихви за забава върху тази данъчна основа. По отношение на задълженията за данък върху доходите за 2005 г., 2006 г. и 2007 г. съдът правилно е приел е, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК и законосъобразно с РА са определени задължения на ревизираното лице върху данъчна основа, представляваща превишението на разходите над приходите, поради което е потвърдил РА. Подробно е обсъдил възраженията на жалбоподателката по отношение началното салдо за 2005 г. и е приел, че от нейна страна не са представени доказателства, установяващи, че семейството е разполагало с налични суми към 1.01.2005 г. Обсъдени са доказателствата /писмени и гласни/, чрез които жалбоподателката се домогва да докаже получена в заем сума в размер на 35 500 лв. от Велико Христов Христов през 2006 г., върната сума в размер на 40 000 лв. през 2007 г. от Веселин Асенов Тончев, която му е била предоставена по договор за заем от 28.01.2002 г. Направен е обоснован извод, че доколкото договорът за заем е реален договор, е било необходимо да се докаже, че заемодателите са разполагали с посочените суми, съответно съпругът Кирил Дишков е разполагал със сумата от 40 000 лв. през 2002 г., за да я предостави в заем, който след това му е върнат през 2007 г. Посоченото обстоятелство не е доказано. Неоснователни са наведените от втория касатор доводи за нищожност на РА като издаден от некомпетентен орган, тъй като ревизията е възложена от орган по приходите, чиято териториална компетентност е ограничена със заповедта на директора на ТД на НАП само за територията на ИРМ Разград, а е възложена ревизия на данъчен субект с адрес на територията на гр. Варна. Според настоящия касационен състав неправилно е така направеното тълкуване на текста на заповедта на директора на ТД на НАП - Варна, издадена от него на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. От нея по никакъв начин не следва, че се определят органи, компетентни да издават ЗВР и ЗОКО само по отношение на ДЗЛ, намиращи се територията на ИРМ. Посоченото в заповедта "за ИРМ - Разград" следва да се разбира в смисъл, че се указва мястото на работа на органа по приходите. Освен това, според приетото в ТР № 5/22.06.2015 г. на ОСС от първа и втора колегии на ВАС по т. д. № 4/2014 г. определеният с издадената заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на директора на ТД орган по приходите да възлага ревизии придобива персонална компетентност да издава ЗВР за всички данъчни субекти, спрямо които териториалната дирекция е компетентна. Според същото ТР не е налице нищожност на РА, ако РД не е подписан от всички органи по приходите, които са го съставили. Основателен е доводът и на двамата касатори за това, че в диспозитива на решението е допусната грешка при изписването на сумата на дължимия данък за 2008 г., независимо от ясно формираната воля на съда в мотивите на съдебното решение. Настоящия съдебен състав намира, че при подадени и от двете страни касационни жалби, при изяснен спор от фактическа и правна страна, както и с оглед приетия според касационната инстанция резултат от касационното оспорване, не се налага отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия първоинстанционен съд, доколкото не са налице допуснати съществени процесуални нарушения, каквито се твърдят. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение