Решение № 3635 от 31.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6818/2014 г.

Решение № 3635 от 31.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6818/2014 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на адв. Иван Гогов, в качеството му на процесуален представител на Събка Кирилова Рашкова със съдебен адрес в гр. Пловдив, срещу решение № 834/24.03.2014 г. по адм. дело № 2906/2012 г. по описа на Административен съд - Пловдив, в частта, в която е отхвърлена жалбата на лицето срещу ревизионен акт /РА/ № 161107004/18.05.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП Пловдив. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на материалния закон и поради необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението като неправилно в тази му част и постановяване вместо него на друго по съществото на спора, с което да се уважи изцяло жалбата срещу ревизионния акт. Не се претендира присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - Пловдив, чрез процесуалния представител юрск. Калева, оспорва същата. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение в касационното производство. Касаторът Директор на Дирекция "ОДОП" Пловдив при ЦУ на НАП обжалва решение № 834/24.03.2014 г. по адм. дело № 2906/2012 г. г. по описа на Административен съд - Пловдив, в частта, в която като е изменен РА № 161107004/18.05.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП Пловдив е отменен същия частично за 2005, 2007, 2008, 2009 г. и 2010 г. Излага оплаквания за незаконосъобразност и необоснованост на решението на АС Пловдив в обжалваната от него част и претендира за отмяна на решението в същата част и постановяване вместо него на друго по съществото на спора, с което изцяло да се отхвърли жалбата срещу ревизионния акт. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в тях отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени в срока по чл. 211 от АПК и от надлежни страни, а разгледани по същество са неоснователни. Административният съд - Пловдив е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт № 161107004/18.05.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с решение № 975 от 3.08.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив. След извършена ревизия на лицето за ревизиран период 1.01.2005 г. - 31.12.2010 г., на лицето са определени задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за първите две години и по чл. 48 от ЗДДФЛ за останалите години, главница и лихва, конкретно посочени в мотивите на акта. Ревизията е осъществена по специалния ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, понеже в хода на осъществяването й са констатирани обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1, 2, 4 и т. 7 от ДОПК, а именно неподаване на декларация, данни за укрити доходи или приходи, липса на счетоводна документация и на документи, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, както и за несъответствие между получени приходи и имущественото състояние на ревизирания субект. Същият е уведомен надлежно за това по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК. По отношение на издадените в ревизионното производството актове и провеждането на ревизията, съдът е приел, че не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, спазени са нормативните изисквания, издателите на актовете са притежавали необходимата компетентност за това. Тези изводи не са предмет на касационни оплаквания и при извършената проверка касационният съд ги намира за съответни с материалния закон. В административното производство е констатирано, че ревизираното лице е местно физическо лице, което не е подавало ГДД по чл. 41 от ЗОДФЛ (отм.) и по чл. 50 от ЗДДФЛ, като през ревизирания период, с изключение на 2006 г., за когато са декларирани доходи като земеделски производител на размер на 15 900 лв. Ревизираното лице е получавало доходи от трудови правоотношения в продължение на три месеца в периоди 2008 г. и 2009 г., получило е приход през 2006 г. по продажба на ПМС. За ревизираните периоди е установена разходната част на баланса на ревизираното лице, съдържащи разходи за издръжка на живот за РЛ и непълнолетното му дете по данни на НСИ, вкл. разходи към ВиК Пловдив и мобилни оператори, разходи за пътувания в чужбина по утвърдените размери на дневни и квартирни пари с Наредба за служебните командировки и специализации в чужбина в сила от 1.07.2004 г. и разходи за строителство, вкл. подготовка и проектиране, обзавеждане и поддържане на собствените му недвижими имоти, както следва: 1. ПИ № 113 в УПИ V-113 в кв. 19 по плана на с. Катуница, придобит през 2004 г. като незастроено дворно място, относно построена в него двуетажна жилищна сграда, 2. ПИ № 112 - УПИ XIII-112 в кв. 19 на с. Катуница, придобит през 2004 г. като незастроено дворно място, относно навес и лятна кухня, построени в него, 3. ПИ № 112 - УПИ XII-112 в кв. 19 на с. Катуница, придобит през 2004 г. като незастроено дворно място, относно двуетажна жилищна сграда, построена в него, 4. административна - делова сграда - хотел-ресторант в гр. Пловдив, ул. "Света гора" № 4, придобит в размер на 1/3 ид. ч. през 1996 г. В писмени обяснения РЛ заявява, че не може да предостави документи за строежите и обзавеждането, посочва, че са използвани материали от разрушени сгради като финансирането е със средства на фамилията, събрани при семейни тържества. Приходните органи са използвали експертни оценки за определяне стойността на СМР и обзавеждане за изграждане и оборудване на посочените имоти. Установено е несъответствие между приходната и разходна част на баланса на ревизираното лице като при определяне на данъчната основа за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК са установени превишения на разходи над приходи за всички ревизирани периоди 2005-2010 г. Установени върху превишенията са задължения за данък върху доходите в размери от 25 552,08 лв. за 2005 г., 60 549,85 лв. за 2006 г., 142 632,74 лв. за 2007 г., 43 134,70 лв. за 2008 г., 22 082,30 лв. за 2009 г. 7756,86 лв. за 2010 г., ведно със съответните лихви, както и задължения за внасяне на здравни вноски в размери на 41,60 лв. за 2009 г., 201,60 лв. за 2010 г. и 134,40 лв. за 2011 г., ведно със съответните лихви. В хода на административното производство е възложена оценителска експертиза и е присъединена изготвена в хода на друго ревизионно производство /на бащата на РЛ - Кирил Рашков/ експертна оценка на имота, находящ се в гр. Пловдив, ул. "Света гора". В хода на съдебното административно производство първоинстанционният съд е назначил и приел съдебно-счетоводни и оценителски експертизи, съдебно-техническа експертиза, събрал е писмени и гласни доказателства. Въз основа на събраните доказателства и доказателствени средства, ценени поотделно и в тяхната съвкупност първоинстанционният съд е достигнал до извод за частична незаконосъобразност на ревизионния акт, поради което го е изменил за периоди 2005 г., 2007, 2008 г., 2009 г. и 2010 г. като е намалил установените задължения за данък върху доходите, както следва: от 25552,08 лв. на 22 801,03 лв. за 2005 г., от 142 632,74 лв. на 75 106,44 лв. за 2007 г., от 43 265,20 лв. на 1232,92 лв. за 2008 г., от 22 082,30 лв. на 10 225,40 лв. за 2009 г. и от 7756,86 лв. на 5328,35 лв. за 2010 г., съответно на което е намалил и размерът на установените лихви върху тези главници. В останалата част на главниците за 2005, 2007, 2008, 2009 и 2010 г., както и изцяло за периода 2006 г. и относно здравните вноски за периоди 2009, 2010, 2011 г., РА е потвърден. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице, съдът е съобразил изготвения паричен поток на РЛ по първи вариант на заключението на в. л. Христева. Прието е, че са извършени разходи за строителство на недвижими имоти в с. Катуница - за строителство на две двуетажни жилищни сгради, на навес и лятна кухня, в намален размер в сравнение с дадената оценка в хода на ревизионното производство, не са съобразени разходи за довършителни работи за имота - хотел-ресторант в гр. Пловдив, съобразени са разходи за обзавеждане на недвижимите имот в с. Катуница съобразно стойностите, посочени от вещото лице в приетата оценителска експертиза в хода на ревизионното производство. Не са променяни началното салдо към 2005 г. и размера на разходите за пътувания и издръжка, както и на приходната част, в сравнение с установените в ревизионното производство. Касаторът Директор на Д "ОДОП" Пловдив обжалва решението в частта, в която е отменен ревизионният акт. Не оспорва извършените от съда, с помощта на експертни знания, изчисления досежно формиране на паричния поток, размера на превишенията и размера на дължимия данък върху доходите и лихви върху него. Този касатор оспорва като незаконосъобразни изводите на съда, досежно изключването от паричния поток на разходите на РЛ за довършителни работи, извършени в административно-делова сграда - хотел в гр. Пловдив, ул. "Света гора" № 4 и кредитирането от страна на съда на заключението на СТЕ с в. л. Жеков досежно стойностите на направените разходи от РЛ за подготовка, проектиране и строителство на сградите в с. Катуница. Оплакванията са неоснователни. На първо място, за да не кредитира експертизата, изготвена в хода на друго ревизионно производство, различно от проведеното спрямо РЛ С. Рашкова, съдът правилно е тълкувал разпоредбата на чл. 60 и сл. ДОПК. Съгласно императивно установените процесуални правила, уреждащи назначаването и приемането на експертизи в ревизионното производство, експертизата следва да се назначи за целите именно на това ревизионно производство, с което се гарантира непосредствеността при обсъждането и преценката й, както и възможността на ревизираното лице да се защитава с процесуалните средства на възражение, отвод, искания за нова или допълнителна експертиза и др. В случая не е процедирано по този начин, поради което правилно съдът не е ценил тази експертиза. От друга страна приходните органи не са проявили инициатива за назначаване на такава експертиза в хода на съдебното производство. Позоваването на разпит на вещото лице в друго производството също е процесуално недопустимо, още по-малко е допустимо да се ползва даденото устно заключение от това вещо лице /Кирова/ досежно периода на извършване на довършителните работи в хотелския комплекс. Правилно е съобразено, че по делото не са събрани доказателства, че в имота, придобит през 1996 г. РЛ е вложило средства за довършителни работи в периода след 2005 г. Неоснователно е оплакването и във връзка с изводите на съда, който цени и се позовава в мотивите си на даденото заключение относно стойностите на СМР от в. л. Жеков съобразно приетата съдебно-техническа експертиза. Единственото оплакване на касатора е, че тези стойности се различават от определените с приетата в хода на ревизионното производство експертиза поради използвания, неправилно според него, метод на увеличената стойност. Оплакването е неоснователно. Приетата от съда СТЕ е подробна и обоснована, ползвани са множество сравнителни материали и аналози, вкл. и събраните описания и снимкови материали при експертизата от ревизионното производство, уточнени са по-прецизно периодите на строителство, вкл. чрез позоваване на допълнително събраните писмени доказателства в хода на съдебното производство и на снимков материал от Гугъл Мап. Използваният основен метод е този на увеличената стойност /възстановителна стойност с включена печалба - надценка от 15%/. Поради липса на строителни книжа и на данни за наети строителни фирми са ползвани строителни еталони. Обосновано е съобразено от съда, че този метод е единствено приложим, тъй като се оценяват незаконни обекти без строителни книжа и разрешения за ползване, в по-голямата си част съборени като незаконни, поради което е практически невъзможно търсенето на съпоставими сделки и откриването на пазарни аналози за извършени реални сделки със сходни обекти, а оттам методът на сравнимите неконтролирани цени се явява неприложим. От друга страна, методът на сравнимите неконтролирани цени е използван при определяне стойностите на необходимите и използвани материали. Изводът на съда за приложимост на метода на увеличената стойност, според конкретиката на казуса, е обоснован и оттам позоваването от съда на стойностите на приетата и неоспорена СТЕ, използвала за определяне на пазарната оценка този метод, е законосъобразно. Касаторът Събка Кирилова Рашкова обжалва като незаконосъобразно решението на АС Пловдив в частта, в която е отхвърлена жалбата й срещу РА. В касационната жалба не са съдържат част от оплакванията, наведени в първоинстанционната жалба - досежно наличие на основания по чл. 122 ДОПК за извършване на ревизия по особения ред, досежно размера на началното салдо към 1.01.2005 г. и досежно направено възражение за давност. Първоинстанционният съд е отговорил на тези оплаквания като е развил мотиви, които настоящата касационна инстанция намира за обосновани и законосъобразни. Разпределяйки правилно доказателствената тежест, съдът е приел, че в доказателствена тежест на приходните органи е да установят наличието на основания за провеждане на ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. С оглед събраните доказателства, данните относно облагаемия доход на лицето, приходите му и от друга страна - данните за разходи за издръжка и живот, за пътувания и за строителство и обзавеждане на няколко недвижими имота, съдът категорично е обосновал извод за наличие на основанията - данни за укрити приходи, за декларирани приходи, несъответстващи на имущественото състояние на РЛ. Спазени са императивно установените изисквания за уведомяване по реда на чл. 124 ДОПК, поради което при обсъждане на събрания по делото доказателствен материал, съдът е имал основание за прилагане на презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК относно верността на фактическите констатации на приходните органи в РА и РД. Ревизираното лице по никакъв начин не е установил твърдяния от него факт за положително начално салдо в размер на 250 000 лв. към 1.01.2005 г., поради което това възражение не е съобразено от съда. Правилно е прието за неоснователно възражението за изтекла давност като по отношение на първия ревизиран период - 2005 г. е прието, по смисъла на приложимата разпоредба на чл. 109, ал. 1 ДОПК (отм.), че е налице процесуална пречка за образуване на производство по установяване на задължения за данъци, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена или е следвало да бъде подадена декларация. В случая - декларация е следвало да се подаде по 15 април на 2006 г. или давността за образуване на производство започва да тече от 1.01.2007 г. и изтича на 31.12.2011 г. Ревизионното производство е образувано със ЗВР от 27.09.2011 г., с което изтичането на давността е спряно. Касаторът Рашкова навежда като касационни оплаквания неустановеност според него на периодите, в които са извършвани разходите за СМР и на обстоятелството, че РЛ е извършвало тези разходи със свои средства. Позовава се на събраните гласни доказателства от св. Коджаемин, Асенов и Кисов. Оплакванията са неоснователни. Обосновано съдът е приел, че не са оборени фактическите констатации в РА, при действие на презумпцията за вярност на фактическите установявания в него, обхващащи периодите на извършване на разходите и на лицето, за което те са възникнали. Доколкото се касае за имоти, собствени на РЛ, то би следвало да се установи при условията на пълно и главно доказване, че направените разходи за строителство не са за негова сметка, при последица, че в негова полза са изградени имотите. Обосновано е прието от съда, че показанията на свидетелите са противоречиви, не са в достатъчна степен категорични и ясни, така че да са годни да установят различна фактическа обстановка. При съпоставка с писмените доказателства, обясненията на РЛ и събраните експертни заключения, не може да се направи ползващия РЛ извод, че сградите са изграждани в периоди, различни от тези, посочени в РА и РД към него, нито може да се направи извод, че разходите са правени от и за сметка на друго лице, различно от собственика на имотите. По изложените съображения касационният съд намира, че обжалваното решение в своята цялост е валиден, законосъобразен и обоснован съдебен акт. Не са налице касационните оплаквания, наведени от касаторите. Не се установяват пороци на решението при прилагане на материалния закон. Обжалваното решение на АС Пловдив е правилно и като такова следва да се остави в сила. При този изход от спора съдебни разноски не се дължат на страните в касационното производство. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение