Решение № 2655 от 25.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 7798/2012 г.

Решение № 2655 от 25.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 7798/2012 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Фиорело - Ивайло Иванов", гр. Варна, против решение № 850/27.03.2012 г. по адм. д. № 2291/2010 г. на Административен съд - Варна, в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № 1000232/12.04.10 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 414/16.06.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Варна за определени задължения за данък върху доходите по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г. в размер на 6 211,43 лв., за 2005 г. - 10 007,46 лв., за 2006 г. - 11 169, 18 лв., и по чл. 50 ЗДДФЛ за 2007 г. - 2 347, 95 лв. и за 2008 г. - 67,50 лв. и съответните лихви и по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при ЦУ на НАП, сега с променено наименование Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" срещу същото съдебно решение в частта, с която е отменен РА за определени задължения за данък върху доходите за 2004 г. за разликата над 6 211,43 лв. до 11 216,82 лв., за 2005 г. за разликата над 10 007,46 лв. до 12 669,40 лв., за 2006 г. за разликата над 11 169,18 лв. до 11 217,8 лв., за 2007 г. за разликата над 2 347,95 лв. до 2 419,42 лв. и за 2008 г. за разликата над 67,50 лв. до 90 лв. и съответните лихви. И в двете касационни жалби са изложени доводи за неправилност на решението, иска се отмяната му и присъждане на разноски. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност и на двете касационни жалби. Касационните жалби са подадени в срок и от надлежни страни, за което са процесуално допустими. Разгледана по същество, касационната жалба на ЕТ "Фиорело - Ивайло Иванов" е неоснователна, а касационната жалба на ДД "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП е основателна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА за установени на ЕТ "Фиорело - Ивайло Иванов" данъчни задължения по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ при данъчна основа, определена по реда на чл. 122, ал. 2, вр. ал. 1, т. 2 ДОПК. Установено при ревизията е, че за периода 1.01.03 г. - 31.12.08 г. ЕТ "Фиорело - Ивайло Иванов" е упражнявал патентна дейност в търговски обект в гр. Каварна, за която е подавал декларации по чл. 43 ЗОДФЛ (отм.), като са подавани и ГДД по чл. 41 ЗОДФЛ (отм.) и чл. 50 ЗДДФЛ. По повод изискани от ДЗЛ документи, от същият са представени фактури, заверени от него като "вярно с оригинала", от които се установява, че ЕТ "Фиорело - Ивайло Иванов" е издал фактури освен за търговия, които е осчетоводил, и други, които не е осчетоводил, а именно за доставка на СМР и за извършени застрахователни услуги. Установени са преводи по банкови сметки на ЕТ, с посочено основание - захранване от физическото лице Ивайло Иванов. Изследвано е и участието на Ивайло Иванов в "Стромстрой" ООД, като управляващ и съдружник, в което дружество лицето се осигурява. Изследван е договор за заем, съгласно който Ивайло Иванов е предоставил паричен заем в размер на 50 000 лв. на "Стромстрой " ООД със срок за връщане - 30.06.09 г., като при ревизията е установено, че не са правени погасителни вноски. При установено наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - данни за укрити приходи, до ревизирания субект, с оглед изискванията на чл. 124, ал. 1 ДОПК е връчено уведомление, че поради наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1 ДОПК основата за облагане за ревизирания период ще бъде определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. В представената декларация по реда на чл. 124, ал. 3 ДОПК Ивайло Иванов е декларирал предоставени банкови кредити, получени парични заеми от баща си и сестра си, закупени и продадени недвижими имоти и МПС, договор, сключен със ЗПАД "Булстрад" за застрахователен агент, декларирал е получени доходи от сезонна работа по "тента", декларирал е семейно положение - неженен. Предвид установените в ревизионното производство недекларирани доходи от стопанската дейност на ревизираното лице ЕТ "Фиорело - Ивайло Иванов", ревизиращият орган е приел, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК и предвид установените допълнителни доходи, е определил данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК, както следва: за 2004 г. - 41 053, 88 лв.; за 2005 г. - 55 039,18 лв.; за 2006 г. - 49 388,24 лв.; за 2007 г. - 12 930, 3 лв. В подадените ГДД по чл. 43 ЗОДФЛ (отм.), както и по чл. 41 ЗОДФЛ (отм.) и чл. 50 ЗДДФЛ., са декларирани: за 2003 г. - приходи 19262 лв., разходи - 17565 лв. и облагаем доход - 1 697 лв.; за 2004 г. - приходи - 28564 лв., разходи - 27187 лв. и облагаем доход - 1 376 лв.; за 2005 г. - приходи - 25439 лв., разходи - 23949 лв. и облагаем доход - 1 490 лв.; за 2006 г. - приходи - 45850 лв., разходи - 43730 лв. и облагаем доход - 2 120 лв.; за 2007 г. - приходи - 17549 лв., разходи - 17412 лв. и облагаем доход - 137 лв. При определяне основата за облагане са приспаднати разходите по ГДД и платеният данък, при което са установени с РА следните задължения за пряк данък: за 2004 г. в размер на 11 216,82 лв.; за 2005 г. в размер на 12 669,40 лв.; за 2006 г. в размер на 11 217,18 лв.; за 2007 г. в размер на 2 419,42 лв.; за 2008 г. в размер на 90 лв. и са определени съответните лихви на установените данъчни задължения. За да отмени частично РА съдът е приел, че част от фактурите са анулирани, една е с издадено ДКИ, приходите от "тента" са на физическото лице и не следва да се включват в приходите на ЕТ, захранването на ЕТ не следва да бъде отчетено като приходи, в резултат на което е отменил частично РА. Решението в отменената част, е неправилно. Изводите на ревизиращият орган са на база констатирани издадени фактури за извършени СМР, както и такива за получени суми по Договор за застрахователен агент, които документи са приложени към административната преписка. Фактурите, издадени от ЕТ са със заверка "В. О." ("вярно с оригинала") и подпис на ревизираното лице. В хода на съдебното производство, и то след провеждане на няколко съдебни заседания, а именно: 27.09.2010 г., 4.04.2011 г., 16.05.2011 г., 27.06.2011 г., в проведеното на 12.09.2011 г. съдебно заседание жалбоподателят е представил част от процесните данъчни фактури, с отбелязване върху същите "анулирана" и е поискал назначаването на ССчЕ за установяване на това обстоятелство. Ответната дирекция с нарочна молба е оспорила представените фактури, като противоречащи на копията, които са приложени по административната преписка, с подпис от лицето И. Иванов под "В. О." или "вярно с оригинала". Така представените в хода на административното производство фактури не съдържат отбелязване "анулирани". Независимо, че представените фактури, отбелязани като "анулирани" са оспорени от ответната страна като противоречащи на приетите фактури със същите номера, но без отбелязване, че са анулирани, съдът е приел че същите не следва да се вземат предвид при определяне на основата за облагане, тъй като е установено, че всички екземпляри са в кочана на жалбоподателя, не са отразени в счетоводството на получателите, проверено от вещото лице, не са платени, съответно не са налице приходи от тях. Тези изводи на съда са в противоречие със закона и със събраните по делото доказателства. В административната преписка, приложена по делото, папка № 2, се намират същите фактури, върху които няма отбелязване "анулирани". Тези фактури са представени в хода на ревизията от ревизираното лице и върху екземплярите има негова заверка "В. О." ("вярно с оригинала") и подпис. Екземплярите, представени по делото са новосъставени, като е ново от страна на оспорващия твърдението, че са анулирани. Такова възражение не е поддържано от ДЗЛ в хода на ревизията, както и такова възражение не е поддържано в жалбата до съда. Съгласно разпоредбата на чл. 10 Закона за счетоводството (ЗСч) поправки и добавки в първичните счетоводни документи не се разрешават. Погрешно съставени първични счетоводни документи се анулират и се съставят нови. В случая не са налице твърдения, че издадените фактури са погрешно съставени, а отделно - вместо тях не са издадени нови фактури, каквото е изискването на ЗСч. Недопустимо е с използване на института на анулиране на първичен счетоводен документ, да се заличи изцяло неговото действие. Отделно, съгласно разпоредбата на чл. 11 ЗСч лицата, които са съставили и подписали счетоводните документи и техническите информационни носители, носят отговорност за достоверността на информацията в тях. При липса на предпоставки за анулиране на фактури, които към момента на ревизията са представени, без да са налице такива твърдения от страна на ДЗЛ, при нарушение на материалноправни разпоредби и в противоречие със събраните по делото писмени доказателства - копия от фактури, без отбелязване, че са анулирани, съдът е направил погрешни изводи в тази част от решението и е изключил от доказателствения материал процесните фактури, приходите по които са укрити от търговеца. Аналогични са констатациите и по отношение на представеното едва в съдебната фаза на оспорване, ДКИ към една от фактурите. Такова не е съществувало в хода на ревизията, като няма и такива твърдения, поради което ДКИ следва да се приеме, че е документ, издаден в хода на оспорването и за целите на оспорването. Приетото по делото заключение на вещото лице по допуснатата ССчЕ е изготвено на база поставената задача, съобразно представените нови копия от същите фактури и ДКИ. Експертизата потвърждава фактът, че фактурите не са отразени и в счетоводствата на получателите на доставките. Тази констатация потвърждава изводът за укриване на приходи, отделно - приетите фактури са опростени, в тях не е отразен на отделен ред ДДС, поради което същите не са документи, които могат да послужат за приспадане на ДК, за да е относима констатацията, че получателите на доставките не са ползвали данъчен кредит. Неотносими са и констатациите за ДКИ, което съдът неправилно е ценял като документ с доказателствена стойност. Като отразяващи стопанска операция, фактурите се ползват с доказателствена сила, същевременно и за отразената в същите стойност на услугите, която представлява укрит за ревизирания търговец приход. Неправилно административният съд е приел, че по отношение на недекларираните доходи от "тента" следва да се приложи разпоредбата на чл. 29, ал. 1 ЗДДФЛ и признаване на разходи за дейността - 40 %. При наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК, правилно с ревизията данъчната основа е определена съобразно разпоредбите на чл. 122, ал. 2, т. 1, 4 и 16 от ДОПК. Жалбоподателят е регистриран като едноличен търговец. Осъществяваната от него дейност е стопанска, реализирана с цел печалба и представлява дейност по занятие. Поради това законосъобразно е определен данък по чл. 48, ал. 2, вр. чл. 26 от ЗДДФЛ и не е приложена разпоредбата на чл. 29, т. 1 от ЗДДФЛ по отношение на приходите от сезонна работа на "тента". Следва да бъдат споделени като правилно и доводите на органа по приходите, изложени в решението на органа по чл. 152 от ДОПК, поддържани и в касационната жалба на ДД "ОУИ", че при определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК следва да се вземат предвид само доказаните разходи. Този ред на облагане е обусловен от неправомерно поведение на задълженото лице и данъчната основа се определя въз основа на данните и доказателствата, събрани в хода на ревизията за направени разходи във връзка с търговията на "тента", а не нормативно признатите 40 %, както неправилно е приел съдът. Неправилно е отменен РА и в частта относно внесените в ЕТ от физическото лице Ивайло Иванов суми с основание "захранване на сметка". Тези суми също не са намерили отражение в ГДД и правилно са включени в основата за облагане като укрит приход на ревизирания субект. По изложените съображения решението в частта, с която е отменен РА е неправилно и следва да се отмени като вместо него се постанови друго, с което да се отхвърли жалбата срещу РА и в тази част, като неоснователна. Решението в останалата обжалвана част, с която е отхвърлена жалбата срещу РА, е правилно. Установените доходи от лицето в качеството му застрахователен агент са подкрепени с приложените по преписката писмени доказателства и тези констатации не са оборени в хода на оспорването на РА. Твърдението на ДЗЛ, че част от сумите не са му изплатени не могат да бъдат приети като доводи за неполучени приходи. Отношенията между ДЗЛ и застрахователното дружество са уредени в сключен между тях Договор, съобразно който лицето може да упражни правото си на претенция за неизплатени суми, в случай, че има такива които му се дължат. Правилни са изводите на съда и в частта, в която не е възприето възражението за направените разходи във връзка със СМР, труд и материали, установени със СТЕ. Само документално обоснованите разходи могат да се приспаднат от данъчната основа за облагане, определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, а не предполагаеми такива. Касационната инстанция споделя мотивите на съдебното решение на първоинстанционния съд в частта, с която е приета жалбата срещу РА за неоснователна и недоказана. Решението като правилно в тази част следва да бъде оставено в сила, включително и с присъдените разноски за юрисконсултско възнаграждение на Дирекция "ОУИ" - Варна. При този изход на спора в полза на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП на основание чл. 161 ДОПК, следва да се присъди допълнително юрисконсултско възнаграждение по реда чл. 8, вр. чл. 7, ал. 2, т. 3 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 550 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК Върховният административен съд, първо отделение,