Решение № 5007 от 11.05.2026 г. на ВАС по адм. д. № 175/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София срещу решение № 24513/15.07.2025 г., постановено по адм. д. № 12291/2024 г. по описа на Административен съд София град, в частта, с което е отменен ревизионен акт № Р-22220524000712-091-001/16.08.2024г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение № 1445/04.11.2024 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, в частта му, с която са извършени корекции в намаление на декларираните суми за начислен ДДС и данъчен кредит за данъчните периоди на м. 05.2019 г. м. 06.2019 г., м. 07.2019 г., м. 08.2019 г. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение в посочената част като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон – касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски. Ответната страна – "Би Ес Джи Ди Груп" ЕООД изразява становище за неоснователност на жалбата. В писмена молба е заявена претенция за разноски и е направено възражение за прекомерност на претендираните разноски от касатора. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на решението в оспорената част. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Със заповед за възлагане на ревизия № Р-22220524000712-020-001 от 06.02.2024 г., издадена от Г. И. М. на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ в ТД на НАП София, е възложено извършването на ревизия на „Би Ес Джи Ди Груп“ ЕООД за определяне на задълженията по ЗДДС за данъчни периоди от м. 01.2019 г. до м. 31.12.2022 г. За резултатите от ревизията е съставен ревизионен доклад № Р-2220524000712-092-001 от 26.07.2024 г. Ревизията е приключила с издаването на оспорения пред първоинстанционния съд ревизионен акт № Р - 22220524000712-091-001 от 16.08.2024 г., от Г. М. - орган, възложил ревизията и А. Н. - ръководител на ревизията, на основание чл.119, ал.2 от ДОПК. Ревизионният акт е оспорен пред по – горестоящия административен орган, който го е потвърдил, в оспорената част на установените резултати по ЗДДС за данъчните периоди: от м. 05.2019 г. до м. 08.2019 г., от м. 02.2021 г. до м. 03.2021 г., м. 06.2021 г., м. 10.2021 г., от м. 03.2022 г. до м. 04.2022 г. Жалбата е остена без разглеждане, като недопустима в останалата й част, поради липса на установени задължения и начислена лихва с ревизионния акт. В хода на ревизията е установено, че „Би Ес Джи Ди Груп“ ЕООД е декларирало вътреобщностни доставки на стоки в общ размер 2 344 211 лв. към данъчно задължени лица, установени на територията на ЕС – Република Гърция, Република Унгария, Република Италия, Нидерландия, Република Полша и Република Латвия. По данни от информационната система на НАП - VIES, VAT номерата на чуждестранните контрагенти са валидни. Ангажирани са писмени доказателства по отношение прилагане на нулева ставка на данъка, а именно изискуемите съгласно чл. 45 от ППЗДДС документи. От ревизиращите е формиран извод, че са налице документи, удостоверяващи ВОД от „Би Ес Джи Ди Груп ЕООД към всички клиенти, с изключение на декларираната доставка към FORMTORE BLUE ONE 05. VIN ГГ09285111218. Формирано е заключение, че не е доказан вътреобщностния характер на доставките към FORNITORE BLUE ONE 05. Доколкото стоките са изписани по счетоводни данни е прието, че спорните доставки са осъществени на територията на страната и са облагаеми по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС със ставка 20 на сто. На основание чл. 86 от ЗДДС, във връзка с чл. 66, ал. 1 т, 1 от същия закон, е начислен ДДС в размер на 2 773,20 лв. В хода на ревизията е установено също, че „Би Ес Джи Ди Груп“ ЕООД е декларирало покупки като вътреобщностни придобивания в общ размер на 2 385 526 лв., от чуждестранни юридически лица, установени на територията на ЕС – Република Гърция, Федерална Република Германия, Република Унгария, Република Италия, Република Румъния и Република Словакия. Издадени са протоколи по реда на чл. 117 от ЗДДС, на основание чл. 86, ал. 1, т. 3 от ЗДДС са включени в дневника за продажби и чрез отразяването им в дневника за покупки дружеството е упражнило право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 4 от ЗДДС. Ангажирани са транспортни документи — фактури и документи за извършен превоз на стоките до Република България. При извършена проверка в информационната система - VIES е констатирано, че всички търговци притежават валидни VAT номера, с изключение на M. V. T. N., VIN ELI65837778 - дерегистриран за целите на ДДС, считано от 19.05.2019 г. Установено е, че от този доставчик за данъчни периоди от м, 05.2019 г. до м. 08.2022 г. ревизираното дружество е декларирано вътреобщностно придобиване с данъчна основа в размер на 457 161, 96 лв. и ДДС в размер на 91 432, 41 лв. Органите по приходите са се позовали на разпоредбата на чл. 13 от ЗДДС, според която вътреобщностно придобиване на стоките е придобиване правото на собственост, както и фактическото получаване на стоката, която се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, когато доставчикът е регистрирано по смисъла на закона лице. С оглед обстоятелството, че посоченият доставчик е дерегистриран, считано от 09.05.2019 г. е прието, че без основание са издадени и включени в отчетните регистри /дневници за продажби и покупки/ протоколи, издадени по реда на чл. 117 от ЗДДС с начислен ДДС за ВОП. Извършени са корекции на декларираните данни в отчетните регистри за данъчни периоди от м. 05.2019 г. до м. 08.2022 г. В резултат с процесния акт не са определени допълнителни задължения по ЗДДС. По отношение на декларирания през процесните периоди ВОП на стоки от MADEIRA ITALIA, VIN IT00629890930 с данъчна основа в общ размер на 529 215,91 лв. и ДДС в размер на 105 843,21 лв., след анализ на ангажираните от жалбоподателя ЧМР и приобщени документи от друго контролно производство, е констатирана липса на удостоверяващи доказателства, че стоките са транспортирани до територията на страната. Прието е, че представените от задължения субект транспортни документи съдържат данни за превозвач и регистрационен номер на МПС, като в същите липсват подписи на изпращач и получател. По отношение на транспортните дружества, вписани като превозвачи в ЧМР, са присъединени документи, събрани при предходно контролно производство във връзка с извършени насрещни проверки на „Кристина 2008“ ООД, ,Дсн транс“ ЕООД, „Mемо Лог“ ЕООД, „Хайлезов Транс“ ЕООД, „Ани 72“ ЕООД, „Айс Груп“ ЕООД и „Гиневи“ ЕООД. При тези фактически установявания приходните органи са приели, че е налице ВОП с място на изпълнение на територията на страната, по аргумент на чл. 62. ал. 2 от ЗДДС. В процесния акт са изложени мотиви, че стоките не са пристигнали и превозът им не завършил на територията на страната, съответно ревизираното лице, в качеството си на данъчно задължено лице е осъществило ВОП на стоки под идентификационен номер, издаден в държава членка, различна от тази, в която стоките са пристигнали или превозът им е завършил. Прието е още, че липсват доказателства по отношение на облагането на придобиването в тази държава членка. Формиран е извод, че лицето няма право да приспадне начисления ДДС по полученото ВОП. Прието, че на основание чл. 86 от ЗДДС е налице задължение за начисляване на данъка чрез издаване и включване на протоколи по чл. 117 от ЗДДС в отчетните регистри по ЗДДС. Предвид изложените фактически и правни изводи, не е признато правото на данъчен кредит по декларираните ВОП в размер на 105 843, 21 лв., но начисленият данък по издадените протоколи по чл. 117 от ЗДДС е приет за дължим, с оглед обстоятелството, че мястото на изпълнение за ВОП е в страната и предвид липсата на данни, че същите са обложени на територията на страната на крайното потребление или където завършва транспортът им. При осъществен съдебен контрол за законосъобразност на оспорения ревизионен акт, първоинстанционният съд е приел, че същият е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. По отношение на материалната законосъобразност на ревизионния акт решаващият съд е приел, че акта е незаконосъобразен, в частта, в която на извършени корекции в намаление на декларираните суми за начислен ДДС и данъчен кредит за данъчните периоди на м. 05.2019 г. в размер на 28 522,58 лв., м. 06.2019 г. в размер на 14 312,92 лв., м. 07.2019 г. в размер на 16 198,97 лв., м. 08.2019 г. в размер на 32 397,94 лв. С първоинстанционното решение жалбата е отхвърлена, като неоснователна, съответно ревизионният акт е възприет за законосъобразен в частта, с която са извършени корекции и установени допълнителни задължения за ДДС за данъчни периоди на: м. 02.2021 г. в размер на 41 823,48 лв. и лихви в размер на 16 499,19 лв.; м. 03.2021 г. в размер на 42 175,53 лв. и лихви в размер на 16 274,86 лв.; м.06.2021 г. в размер на 16 053,45 лв. и лихви в размер на 5 788,94 лв. към датата на ревизионния акт - 16.08.2024 г.; м.10.2021 г. в размер на 3 678,45 лв. и лихви в размер на 1200,77 лв.; м. 04.2022 г. в размер на 2112,30 лв.; м. 04.2022 г. в размер на 2 773,20 лв. Производството пред тази съдебна инстанция има за предмет частта на първоинстанционното решение, с която ревизионният акт е отменен по отношение на извършените с него корекции в намаление на декларираните суми за начислен ДДС и данъчен кредит за данъчните периоди на м. 05.2019 г. в размер на 28 522,58 лв., м. 06.2019 г. в размер на 14 312,92 лв., м. 07.2019 г. в размер на 16 198,97 лв., м. 08.2019 г. в размер на 32 397,94 лв., доколкото е образувано по касационна жалба на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ София. За да постанови отмяна на оспорения акт в посочената част първоинстанционният съд е приел, че е доказано получаването на стоките от гръцкия контрагент M. V. T. N.. Според съда въз основа на представените от ревизираното лице доказателства, както и въз основа на извършените в хода на ревизията насрещни проверки на „Транс лоджистик групс“ ЕООД и „Транс лоджистик къмпани“ ЕООД по делото се установява вътреобщностната доставка, съответно вътреобщностното придобиване на стоки почистващи препарати от страна на ревизираното лице. От събраните доказателства съдът е приел за установено, че транспортните дружества не само са потвърдили и представили доказателства за транспорта на стоките от гръцкото дружество с получател ревизираното лице, но при проверката е установено, че същите действително разполагат с транспортните средства, посочени в ЧМР, издадени са фактури за осъществения транспорт, разполагат с лицензи и с транспортни средства. Съдът е възприел за вярна тезата на жалбоподателя, че получаването на стоките не е поставено под въпрос от приходната администрация. Направен е извод, че липсват основания да се постави под съмнение действителното получаване на стоките и осъщественото вътреобщностното придобиване по фактурите от М. V. Т. N. към жалбоподателя. Изложено е, че се касае за доставки, извършени в кратък период след дерегистрацията на гръцкото дружество, като действително, към датата на всички доставки след 19.05.2019 г., не е изпълнено изискването по чл.13, ал. 1 от ЗДДС, доставчикът да е регистрирано за целите на ДДС лице. Първоинстанционният съд се е позовал на т. 31 от решение от 06.09.2012 г. на Съда на Европейския Съюз по дело Mecsek-Gabona Kft по дело C-273/11, в резултат на което е приел, че всички материалноправни изисквания за вътреобщностна доставка от страна на гръцкото дружество и за вътреобщностно придобиване от страна на българското дружество в случая по делото са изпълнени и не са спорни. Съдът е констатирал още, че в ревизионния доклад и ревизионния акт, както и в решението на горестоящия административен орган не е въведено твърдение за наличието на данъчна измама, осъществена от която и да е страна по доставката. В тази връзка за изцяло приложими към настоящия спор са приети разясненията дадени в т. 58 – т. 60 от решение от 06.09.2012 г. на Съда на Европейския Съюз по дело Mecsek-Gabona Kft по дело C-273/11. Прието е, че доколкото облагаемите доставки са от значение за правото на частичен данъчен кредит, то декларираното от оспорващия за процесните периоди е вярно и е дължима отмяна на ревизионния акт в тази оспорена част. Решението на първоинстанционния съд в обжалваната част е правилно. При правилно установени факти, първоинстанционният съд е формирал правилни правни изводи. В настоящия случай по делото е безспорно установено, че през ревизирания период „Би Ес Джи Ди Груп“ ЕООД осъществява основен предмет на дейност търговия на перилни препарати на територията на Република България и страни от Европейския съюз. Липсва спор и относно обстоятелството, че ревизираното дружество е включило в дневниците си за покупки протоколи по чл.117 от ЗДДС за периода от м. 05.2019 г. до м. 08.2019 г. и е начислило ДДС по вътреобщностно придобиване по доставки от гръцкия контрагент M. V. T. N., за който е установено, че е бил с валиден VIN, но от 19.05.20219 г. е дерегистриран за целите на ДДС, съответно за декларираните от ревизираното лице вътреобщностни придобивания след посочената дата не е било изпълнено изискването на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС, доставчикът да е регистрирано за целите на ДДС лице. Във връзка с декларираното вътреобщностно придобиване в хода на ревизията от „Би Ес Джи Ди Груп“ ЕООД са представени фактури за покупка, протоколи по чл. 117 от ЗДДС, документи за плащане към доставчика, ЧМР за извършен транспорт до Република България от „Транс лоджистик групс“ ЕООД и „Транс лоджистик къмпани“ ЕООД. При извършената проверка на ревизираното лице обективирана в Протокол КД-73 за приключване на проверка № П-22220523124039-073-001/10.01.2024 г. е установено, че „получените доставки се потвърждават. От извършените справки в АМ са установени данни за преминавания на съответното МПС, като след датата на дерегистрация на доставчика не са правени запитвания/проверки, тъй като разликата след тази дата е в резултат и на грешно деклариране на ВОП от страна на „Би Ес Джи груп“ ЕООД“. Видно от данните обективирани в ревизионния доклад и ревизионния акт в хода на ревизията с цел изясняване на факти и обстоятелства е извършена насрещна проверка на „Транс лоджистик групс“ ЕООД и „Транс лоджистик къмпани“ ЕООД, посочени в ЧМР, като осъществили превоза на стоките до Република България. Установено е, че посочените транспортни дружества са потвърдили извършения превоз и са представили доказателства за осъществения транспорт на стоки от гръцкото дружество с получател ревизираното лице. Установено е, че транспортните дружества разполагат с лицензи, действително притежават посочените в ЧМР моторни превозни средства и са издали фактури за осъществения превоз. При съобразяване на тези фактически установявания и на изложените мотиви от приходните органи в ревизионния доклад, ревизионния акт, както и в решението на по-горестоящият административен орган във връзка с доставките от M. V. T. N., настоящият касационен състав определя за правилна преценката на първоинстанционния съд, че от страна на приходната администрация не е оспорено получаването от страна на ревизираното дружество на доставките с предмет стоки – почистващи препарати, декларирани като вътреобщностно придобиване. Предвид липсата на оспорване от приходните органи на получаването на доставките по вътреобщностното придобиване от ревизираното лице, неоснователни се явяват въведените за първи път с касационната жалба твърдения за липса на реално осъществени доставки. Видно от изложените в ревизионния акт мотиви, извършената корекция за данъчните периоди м. 05.2019 г., м. 06.2019 г., м. 07. 2019 г. и м. 08.2019 г. е основана единствено с мотива за дерегистрация на M. V. T. N., като не са въведени твърдения от приходните органи за наличие на участие в данъчна измама или за знание за участието в такава за нито една от страните по сделките. Съгласно общото правило на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС, вътреобщностно придобиване е придобиването на правото на собственост върху стока и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, както и фактическото получаване на стока в случаите по чл. 6, ал. 2, която се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. Съгласно постоянната практика на СЕС, освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока става приложимо, само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране, същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката - решение по делото Teleos и др., точка 42, решение по делото Twoh International, точка 23, решение по делото R., точка 41 и решение от 16 декември 2010 г. по дело Euro Tyre Holding, C-430/09, точка 29. Документите, които удостоверяват извършването на доставката са посочени в чл. 45, т. 1 и т. 2 ППЗДДС: документ за доставката – фактура, в която, когато получателят е регистриран за целите на ДДС в друга държава членка, се посочва идентификационният номер по ДДС на получателя, издаден от държава-членка, под който номер му е извършена доставката; и документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. В процесния случай, за да се дискредитира реалността на декларираните от ревизираното лице вътреобщностни придобивания и да се възприемат за неправомерно отразени покупките в издадените протоколи по чл. 117 от ЗДДС по доставките от M. V. T. N. приходните органи са приели, че гръцкия контрагент към датата на деклариране на доставката е бил дерегистриран за целите на ДДС. Съгласно чл. 138, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО в приложимата за периода на 2019 г. редакция, държавите членки освобождават от облагане с ДДС доставката на стоки, изпратени или транспортирани до местоназначение извън съответната им територия, но на територията на Общността, от или за сметка на продавача или клиента, придобиващ стоките за друго данъчнозадължено лице или за данъчно незадължено юридическо лице, действащо в това си качество в държава членка, различна от тази, в която е започнала изпращането или транспорта на стоката. Съобразно тази нормативна уредба следва обоснования извод, че доставчика на стоката следва да има качеството на данъчнозадължено лице, не и да притежава идентификационен номер по ДДС. В същия смисъл са и разрешенията възприети в решение от 6 септември 2012 г. на СЕС, постановено по дело № С-273/11 и решение от 27 септември 2012 на СЕС, постановено по дело № С-587/10. В цитираните решения е прието, че нито текста на чл. 138, параграф 1 от Директива 2006/112, нито упоменатата в решенията съдебна практика сочат сред изчерпателно изброените материални условия на вътреобщностната доставка задължението да се разполага с идентификационен номер по ДДС. Съгласно приетото в т. 58 от решение от 6 септември 2012 г. на СЕС по дело № С-273/11 от една страна, Директива 2006/112 налага по силата на член 214, параграф 1, буква б) от нея задължение на държавите членки да предприемат необходимите мерки, за да гарантират, че всяко данъчнозадължено лице, което извършва вътреобщностни придобивания, е идентифицирано чрез индивидуален номер. От друга страна, в приложение на член 226, точка 4 от нея тази директива изисква фактурата, която трябва винаги да бъде издавана в случай на вътреобщностна доставка, задължително да посочва идентификационния номер по ДДС на приобретателя, под който последният е получил доставка на стоки, както е посочено в член 138 от споменатата директива. Съобразно разрешението дадено в т. 60 на същото решение, несъмнено предоставянето на такъв номер осигурява доказването на данъчния статут на данъчнозадълженото лице за целите на прилагането на ДДС и улеснява данъчния контрол върху вътреобщностните операции. Става въпрос обаче за формално изискване, което не може да постави под въпрос правото на освобождаване от ДДС, доколкото са изпълнени материалните условия за вътреобщностна доставка (вж. по аналогия, що се отнася до правото на приспадане, Решение от 21 октомври 2010 г. по дело Nidera Handelscompagnie, C-385/09, Сборник, стр. I-10385, точка 50 и Решение от 22 декември 2010 г. по дело Dankowski, C-438/09, Сборник, стр. I-14009, точки 33 и 47). Съгласно разрешението прието в т. 2 от диспозитива на решението, правото на освобождаване от ДДС на продавача не може да бъде отказано с единствения довод, че данъчната администрация на друга държава членка е пристъпила към заличаване на идентификационния номер по ДДС на приобретателя, което, макар и да е станало след доставката на стоката, проявява действието си ретроактивно, от дата, предхождаща тази доставка. Действително с изменението на разпоредбата на чл. 138, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО, от началото на 2020 г., е въведено допълнително условие свързано с това данъчнозадълженото лице получател по доставката да е идентифицирано за целите на ДДС в държава членка, различна от тази, в която започва изпращането или превозът на стоките. При съобразяване на цитираната нормативна уредба действаща към процесния период на 2019 г., както и на разясненията на СЕС следва извод, че единствено дерегистрацията на доставчика по ДДС не може да обоснове непризнаването на вътреобщностното придобиване на ревизираното лице, доколкото както се посочи се по – горе това е формално изискване и следва да се преценява съобразно материланоправните изисквания за доказване, че стоката е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране, същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката, което в случая безспорно е установено. Както се посочи по – горе, по делото не е спорно обстоятелството, че „Би Ес Джи Ди Груп“ ЕООД е доказало в хода на ревизията получаването на декларираните вътреобщностни придобивания от гръцкия си контрагент, като от страна на данъчната администрация не са въведени твърдения за наличие на участие на някоя от страните по сделките в данъчна измама. При съобразяването на тези обстоятелства следва извода за законосъобразност на решението на първоинстанционния съд, в частта, с която е отменен ревизионен акт, в частта му, с която са извършени корекции в намаление на декларираните суми за начислен ДДС и данъчен кредит за данъчните периоди на м. 05.2019 г., м. 06.2019 г., м. 07.2019 г., м. 08.2019 г. Предвид изхода от спора претенцията на касатора за присъждане на разноски е неоснователна. Искане за присъждане на разноски е заявено и от ответника по касация в писмена молба от 23.01.2026 г., но същото се явява неоснователно поради липсата на доказателства за извършени разноски пред настоящата инстанция. Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ АПК вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение