Решение № 276 от 9.01.2018 г. на ВАС по адм. д. № 2108/2017 г.

Решение № 276 от 9.01.2018 г. на ВАС по адм. д. № 2108/2017 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно- осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директор на дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика" - гр. Б. при ЦУ на НАП срещу Решение № 2162 от 22.12.2016 г. по адм. дело № 2139/2015 г. по описа на Административен съд Б., 17 състав. Касаторът твърди, че решението е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Поддържа, че АС Б. неправилно е анализирал доказателствата, събрани в хода на ревизията и на съдебното производство и е дал безкритично вярна на показанията на разпитаните свидетели, което е довело и до формиране на неправилния извод за отмяна на оспорения ревизионен акт /РА/. Иска отмяната на решението и постановяване на друго, с което да се потвърди РА. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 14 199 лева за всяка съдебна инстанция. Ответната страна - "Металпласт БГ" ЕООД, не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалвания съдебен акт. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Производството пред АС Б. е образувано по жалба на "Металпласт БГ" ЕООД срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-02000215000262-091-001/11.08.2015 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите при ТД на НАП- Б., в частта, потвърдена с Решение № 268А/20.10.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП"- гр. Б. при ЦУ на НАП. С процесния РА / в потвърдената с решението на горестоящия орган част/ на ревизираното лице /РЛ/ са установени публични задължения по ЗДДС за периода от 01.11.2011 г. до 31.10.2013 г. в общ размер на 1 177 846.82 лева и лихви за просрочие в размер на 317 703.73 лева, както и задължения по ЗКПО за периода 01.01.2011 г. - 31.12.2013 г. в общ размер на 49 133.71 лева и лихви за просрочие в размер на 11 642.52 лева. Органът по приходите е приел, че са налице данни за укрити приходи от ревизираното лице, поради което е определил данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК. В хода на ревизията е установено, че през ревизирания период "Металпласт БГ" ЕООД е извършвало търговска дейност- търговия на едро с мляко и млечни продукти, месни изделия, растителни масла, брашно и др., в складова база, находяща се в гр. Б., ул. "Ц. К." .№..., ползвана съвместно с "И. Б." ООД. С протокол сер. АА № 0421027 от 18.05.2015 г. са приобщени към преписката документи, събрани в хода на ревизионно производство срещу "И. Б." ООД. От наличния в тях протокол от 04.06.2014 г. за извършена проверка в търговския обект е установено, че при направена контролна покупка на стока на стойност 39.20 лева е издаден фискален бон от ЕКАФП и стокова разписка. Констатирано е, че в обекта е инсталирана компютърна конфигурация със софтуерен продукт за отчитане на продажбите и наличностите на стоки- "Дейта плюс-Тrader", разработен от "Дейта плюс" ООД. Информацията от програмния продукт е иззета и копирана върху технически носител /DVD/. След запознаване с данните от техническия носител е прието, че на 27.05.2014 г. е извършена доставка на стока по разнос на клиента "АВА 111" ЕООД на стойност 72.07 лева с ДДС, издадена е стокова разписка № 22188/27.05.2014 г. и ПКО № 0000020841/27.05.2014 г. При справка в счетоводството на 04.06.2014 г. е установено, че във фискалните отчети от ЕКАФП не са отразени служебно внесени суми от МОЛ (шофьор) и не са направени записвания в касовата книга за дневните оборотни средства. Към ревизионната преписка е приобщен и протокол за предприети действия за обезпечаване на доказателства Обр. № Кд-75 сер. АА № 0005853/04.06.2014 г., както и оптичен носител DVD. В протокола е отразено, че със съгласието на представляващия "И. Б." ООД и в присъствието на счетоводителя, е осигурен на специализираните органи по приходите достъп до сървъра, намиращ се в обекта. От него е снета информация от и на технически носител от програмен продукт "Trader" /складова програма за отчитане на СМЗ в търговки обекти/. В приложение 1 към протокола са описани процесуалните действия за обезпечаване на доказателствата, съгласно чл. 40, ал. 1 от ДОПК. Информацията от файл "NАР. rаr" и файла с контролните суми е записана върху три броя финализирани оптични носители /DVD/ с отбелязани номер и дата на протокола, имената на присъствалите при проверката лица и подписи. Оптичният носител е предоставен на експерт в отдел информационни системи при ТД на НАП Б. за обработка на събраната информация и проверка на контролните суми. С протокол от 22.10.2014 г., изготвен от ст. експерт в отдел "Информационни системи", е документирано разархивиране на данните, съдържащи се в изготвения при проверката оптичен носител /DVD диск/, като всички таблици от базата данни са експортирани в "СSV" файлове и са предадени на ревизиращия екип Въз основа на информацията от оптичния носител е прието от приходните органи, че са извършени от "Металпласт БГ" ЕООД продажби на стоки по фактури и стокови разписки за периода от 01.11.2011 г. до 09.10.2013 г. Ревизиращият екип е извършил обработка на данните от техническия носител, съдържащи се в таблица STRHEADER225, генерирана от складовата програма, и е съпоставил същите с информацията от стокова разписка № 22188/27.05.2014 г, издадена от "ИНТЕРФУУД БУРГАС" ООД на "АВА 111" ЕООД, с ЕИК *********, на стойност 72.07 лева с ДДС и ПКО № 0000020841/27.05.014 г. Констатирал е, че информация за издадените стокови разписки за периода от 26.10.2011 г. до 04.06.2014 г. е въведена в таблицата и съдържа 259901 записа, като на ред 257603 с ID номер на записа /1002250000000320431/ е отразена стокова разписка към "АВА 111" ЕООД (в колона DOCNO е записан номерът на стоковата разписка, в колона TOTAL- информацията за стойността на доставката с ДДС, а в колона DOCDATE- информация за датата на издаване на стоковата разписка). Формирал е извод, че стоковите разписки удостоверяват предаване и приемане на стоки и представляват надлежно доказателство за осъществена доставка и реализирани приходи. В таблица № 1 на стр. 35 от РД е обобщена информацията от таблица STRHEADER225 по месеци за периода от 01.11.2011 г. до 09.10.2013 г. и са отразени брутни приходи от продажби на стоки в размер на 19 474 583.63 лева, а в таблица № 2 на стр. 35- 36 от РД са обобщени данните за същия период от издадените и декларирани от дружеството фактури, дебитни и кредитни известия, на обща стойност 11 986 019.87 лева. Ревизиращият екип е отчел също извършените в обекта свободни продажби, отразени в справка от РЛ, обобщена по месеци в таблица 4 на стр. 37 от РД, на обща стойност 10 561.16 лева. След констатация за дублиране на фактури на обща стойност 410 921.68 лева, е приспаднал тази сума от стойността на продажбите по стокови разписки. Информацията от таблици 1 - 4 е обобщена в таблица 5, в която е отразен размер на недекларирани от ревизираното лице приходи в размер на 7 067 080.92 лева с ДДС, при данъчна основа на доставките в размер на 5 889 234.10 лева и ДДС в размер на 1 177 846.82 лева. При тези данни ревизиращият орган е приел, че са извършени продажби на стоки, като получените приходи от тях не са осчетоводени съгласно изискванията на ЗСч., с цел укриване на данъци. Формиран е извод за наличие на данни за укрити от дружеството приходи- обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, поради което основата за облагане с данък по ЗКПО и ЗДДС е определена по специалния реда на чл. 122 от ДОПК. На дружеството е връчено уведомление с № Р-02000215000262-113-001/28.04.2015 г. на основание чл. 4 от ЗСч, както и уведомление с изх. № Р-02000215000262-139-001/28.04.2015 г. на основание чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Въз основа на представена от ревизираното лице справка е изчислена обща средна надценка на продаваните хранителни продукти за всяка от процесните години. На основание чл. 122 от ДОПК във връзка с чл. 4 от ЗСч, приходите на същото за всяка от годините от процесния период са увеличени със сумата на установените недекларирани приходи за съответната година, а разходите са увеличени на база декларираната от дружеството надценка за финансовата година. След анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2, т. 1, т. 2, т. 4, т. 8, т. 15 и т. 16 от ДОПК, на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК е определена годишната данъчна основа за облагане по ЗКПО за 2011, 2012 и 2013 г., въз основа на която е определен дължим корпоративен данък за всяка година, след приспадане на внесения от задълженото лице корпоративен данък ведно с лихви за забава. На основание чл. 122 от ДОПК, вр. чл. 86, ал. 2 от ЗДДС и чл. 53, ал. 2 от ППЗДДС, данъчната основа на извършените доставки и начисленият данък добавена стойност за периода 01.11.2010 г. - 31.10.2013 г. са увеличени със сумата на установените недекларирани приходи, подробно описани по месеци в таблица 5 от РД. Определен е ДДС в общ размер 1 177 846.82 лева за периодите: м. ноември и м. декември 2011 г., м. януари, м. февруари, м. март, м. април, м. май, м. юни, м. юли, м. август, м. септември, м. октомври, м. ноември, м. декември 2012 г., м. януари, м. февруари, м. март, м. април, м. май, м. юни, м. юли, м. август, м. септември и м. октомври 2013 г., ведно със съответните лихви за просрочие в общ размер на 317 703.73 лева. С обжалваното решение АС Б. е отменил процесния РА като незаконосъобразен, като е формирал извод за необоснованост на констатациите на приходните органи за наличие на данни за укрити приходи в РА по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Настоящият съдебен състав на Осмо отделение, Върховен административен съд намира, че решението е валидно, допустимо и правилно. Не са налице твърдяните от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Изводът на АС Б. за материална незаконосъобразност на РА е обоснован при правилна преценка на доказателствата, събрани по делото и при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон. Неоснователно е твърдението на касатора за допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила от страна на първоинстанционния съд. Правилно е установил фактическата обстановка. При правилно разпределена на страните доказателствена тежест, съдът е обсъдил съвкупно и по отделно всички доказателства по делото - както писмените доказателства, така и заключенията по съдебно-техническата /СТЕ/ и съдебно- счетоводната експертиза/ССчЕ/ и гласните доказателства. Не е налице нарушаване на правото на защита на касатора. Неоснователни са доводите, развити в касационната жалба за неправилен анализ от страна на първоинстанционния съд на доказателствата по делото и неправилен краен извод за материална незаконосъобразност на оспорения РА. Видно от данните по делото, ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, като правилно съдът е заключил, че изводът на данъчните органи за наличие на основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК / наличие на укрити приходи/ е основан само на данните от програмния продукт "Д. П. T.", използван в складовата база на ревизираното лице, без да се извърши съпоставка с данните, водени в счетоводството на дружеството, респ. без да се събират доказателства за реализиране на продажби, неотчетени от ревизираното лице. Както се установява от СТЕ и от разпита на свидетелите Р. Б. - оперативен счетоводител и Я. Р. - шофьор пласьор, тази програма не е счетоводна, а служи за вътрешна отчетност на шофьорите пласьори и склада; че данните в нея се дублирали, че е имало грешки, които не е имало възможност да бъдат поправяни, поради което тя не е служила за отчитане на оборота, нито за отчитане на складовите наличности. Механизмът на работа в дружеството е описан още в обясненията, дадени в хода на ревизията. Установено е, че шофьорите- пласьори са взимали стока от склада, която се описва в процесната програма, част от която са връщали, без това да се отразява в програмата и понякога това се е случвало няколко пъти на ден. Установено е, че информацията от мобилните устройства, от които шофьорите пласьори са издавали стокови разписки се е дублирала, най-вероятно поради слаба безжична интернет връзка, както и че допусканите от хората, работещи с програмата грешки не са поправяни, а данните са въвеждани отново, което е довело до дублиране на данни. Няма противоречие между показанията на свидетелите и установеното от експертите по назначените съдебни експертизи, особено съдебно-счетоводната експертиза. От заключението на ССЕ се установява, че не е осъществявано засичане между счетоводната програма и програмата "Trader", информация от която е свалена от ревизиращите. И при разпита експертът заявява, че складовата програма не е използвана за осъществяване на контрол на наличностите на стоките. Физическият контрол върху наличностите на стоките е осъществяван само чрез месечни инвентаризации, които са правени въз основа на инвентаризационни описи, разпечатвани от счетоводството, от счетоводния софтуер на счетоводната къща, обслужваща дружеството и на базата на тези инвентаризационни описи се е правела ежемесечната физическа проверка на стоките в склада и от там и контролът. Складовата програма не е използвана за контрол на складовите наличности. Това се подкрепя и от показанията на разпитания оперативен счетоводител. Заприхождаването на стоките в предприятието е извършвано на базата на придружаващите ги стоково-разпоредителни документи /фактури и стокови разписки/ поотделно в складовия софтуер, намиращ се в складовата база на предприятието и в счетоводния софтуер на счетоводната къща, обслужваща дружеството. Между софтуерите на складовата програма, мобилните устройства за разносна търговия и счетоводната къща, обслужваща РЛ, не е съществувала информационна връзка и зависимост. От събраните доказателства в тяхната съвкупност, обясненията на управителя, дадени в хода на ревизията, заключението на в. л. по СТЕ и показанията на свидетелите, се установява, че програмата "Trader" не отчита движението на стоките в склада. Поради това единствено на данните в нея /още повече че се доказа, че те често са се дублирали/ според съда не следва да се извежда категоричния извод, че са налице данни за укрити приходи. Правилно съдът е приел, че изводите на органите по приходите, че част от продажбите не са осчетоводени от РЛ, не се подкрепят от събраните доказателства. От протокола за извършена проверка от 04.06.2014 г. не се установява дружеството да е извършило продажба, която не е отразена в счетоводството му, за която не е издадена фактура или касов бон. Не са събрани и такива обяснения, респ. допълнителни документи от трети лица, не са представени различни бонове или фактури, които не са намерили отражение в счетоводството. Не е извършван анализ на декларираните покупки и продажби от дружеството пред съответните данъчни периоди. Освен това, не се установява дружеството да е получател по неосчетоводени фактури или да е разполагало с по-голямо количество продукти и стока, които да са предмет на процесните неосчетоводени продажби. От друга страна, заключението по ССчЕ изрично констатира, че счетоводството за процесните данъчни периоди е водено редовно, както и че отразените наличности в предприятието не са били достатъчни, за да бъдат реализирани посочените в ревизионния доклад суми за извършени доставки по стокови разписки, както и не са открити суми без установен произход, отразени в дебитните части на сметки 501 Каса и 503 Банка от сметкоплана на ревизираното лице. Следователно, при обстоен анализ на събраните доказателства и при правилно прилагане на материалния закон АС Б. е достигнал до извода за материална незаконосъобразност на РА. Касаторът поддържа, че в иззетите данни от складовата програма на ревизираното дружество има данни за съдържанието на стоковите разписки, от които е видно дата на издаване, идентифициращи данни на доставчик и получател, вид, количество и единична цена на стоката, платена сума, стойност на старо, ново задължение, поради което стоковите разписки представляват документ, удостоверяващ извършването на съответна доставка на стоки. Действително в представената стоката разписка № 22188 от 27.05.2014 г. се съдържат всички тези данни, но липсва констатация, че доставката по нея не е отразена в дневника за продажби, което означава, че не е доказан доводът на приходните органи за наличие на укрити приходи през м. 05.2014 г. За останалите данъчни периоди не е представена нито една стокова разписка с приходен касов ордер/фискален бон, нито един дневник за продажби, респ. дневник за покупки, поради което правилно съдът е приел за необосновани констатациите на РА за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. В този смисъл Решение № 5572 от 03.05.2017 г. по адм. дело № 6799/2016 г. по описа на Върховен административен съд, първо отделение. По така изложените съображения, касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП"- гр. Б. при ЦУ на НАП се явява неоснователна и обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, на страните не се дължат разноски - на касатора поради отхвърлянето на касационната жалба, а на ответника по касация - няма заявено искане за присъждането им и не са представени доказателства за действително направени такива. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение