Решение № 13054 от 3.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13683/2014 г.

Решение № 13054 от 3.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13683/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Гълъбина Александрова Божинова от гр. Благоевград против решение № 5371 от 7.08.2014 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. д. № 9573/2012 г., с което е отхвърлена жалбата й против ревизионен акт № 1005530/12.01.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП град София, мълчаливо потвърден от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнение", понастоящем дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град София. В жалбата са изложени оплаквания за неправилност на решението, поради необоснованост и противоречието му със събраните по делото доказателства - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че при постановяване на съдебния акт съдът е игнорирал всички доказателства, представени от ревизираното лице и е основал изводите си единствено и само на доводите на ответника в процеса. Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт. Претендират се разноски. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град София, чрез процесуалния си представител гл. юрк. Милена Михайлова оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила решението на административния съд. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти съгласно чл. 220 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Възраженията на ответника по касация, че в жалбата не са посочени касационни основания по чл. 209 АПК, са неоснователни. От изложеното в обстоятелствената й част е видно, че се сочат допуснати от съда процесуални нарушения на съдопроизводствените правила, свързани с обсъждането и преценката на доказателствата по делото - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. Разгледана по същество жалбата е частично основателна, по следните съображения: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е бил ревизионен акт, с който на Гълъбина Божинова са установени задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2003 и 2005 г. и по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в общ размер от 13 570.20 лева и съответните лихви в общ размер на 9 469.39 лева. За да отхвърли жалбата първоинстанционният съд е приел, че ревизията е проведена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, поради наличие на основание по чл. 122, ал. 1 ДОПК - данни за укрити приходи за ревизираните периоди. Приел е, че съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК в процесния случай фактическите констатации в ревизионния акт се считат за верни до доказване на противното. В тази връзка съдът е посочил, че в изпълнение на доказателствената си тежест в процеса, жалбоподателката не е представила по делото допълнителни доказателства, които да удостоверят наличието на парични средства, респективно техния размер към 1.01.2003 г. По отношение на представените в хода на ревизията договори за заем, съдът е приел, че са частни документи, без обвързваща доказателствена сила за трети лица. Направен е краен извод, че констатациите в ревизионния акт не са оборени от доказателствата, представени от лицето, а данъчната основа и размера на данъците са определени законосъобразно съгласно чл. 122, ал. 2 ДОПК, чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48 от ЗДДФЛ. Решението е неправилно в частта, в която е отхвърлена жалбата за ревизираните периоди на 2003 г. и 2008 г. и правилно в останалата част относно ревизирания период на 2005 г. Неправилно съдът е квалифицирал основанието за облагане по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - укрити доходи. Изложените в ревизионния акт и ревизионния доклад фактически основания за определяне на задълженията за данък върху доходите, сочат на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК - несъответствие на имущественото състояние на лицето с получените доходи. Данъчната основа за доходите по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ е формирана като разлика между приходите на парични средства и разходите на лицето. В тази връзка следва да се отбележи, че неправилно в ревизионния акт е посочено като основание за облагане на доходите за ревизирания период на 2003 г. нормата на чл. 109, ал. 1 ДПК (отм.). Ревизията на Гълъбина Божинова е образувана през 2009 г. и приложимият процесуален ред за провеждането й е този по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, в сила от 1.01.2006 г. За 2003 г. е установено превишение на разходите на парични средства над приходите на Божинова в размер на 20950.07 лева. Установено е и няма спор по делото, че за този период лицето не е получавало доходи от трудова дейност, от упражняване на свободна професия или др. доходи. Установената в ревизионния акт разлика между разходите и приходите се дължи на разликата между 1/2 от внесени суми за откриване на депозити в режим на съпружеска имуществена общност в БПБ /Българска пощенска банка - Юробанк И ЕФ Джи България АД/ и Банка ДСК АД на името на съпруга Богдан Божинов и 1/2 от теглените суми от депозитните сметки за ревизирания период. В разходната част са включени и разходи за обичайната издръжка на лице съгласно данните на НСИ. В паричния поток за 2003 г. не е включен посочения от ревизираното лице приход от продажба на недвижим имот. Видно от мотивите на ревизионния акт (л. 18) органите по приходите са констатирали продажба на апартамент, находящ се в гр. Благоевград, ж. к. Еленово бл. 13, вх. А, ет. 6, ап. 16 и ап. 17. От приложената в административната преписка справка на Агенция по вписванията по лице в цялата страна за периода 1.01.2003 г. - 31.12.2008 г. е видно, че продажбата на посочения апартамент е извършена от Гълъбина Божинова на 7.08.2003 г. с нотариален акт № 79 от 7.08.2003 г., том 6, вх. рег. № 1685. При тези фактически данни основателно е възражението в касационната жалба, че съдът е постановил решението си без да вземе предвид всички доказателства по делото. В ревизионната преписка не се съдържа препис от нотариалния акт и данни за продажната цена на посочения имот. В хода на съдебното производство съдът е задължил ответника да представи преписката в цялост, но нотариалният акт не е сред представените доказателства. От страните не са направени доказателствени искания за установяване продажната цена на имота. Съдът не е предприел процесуални действия да изиска документа от Агенция по вписванията по реда на чл. 186 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. При така установените факти следва да се приеме, че за ревизирания период на 2003 г. в хода на първоинстанционното производство не е изяснен размера на доходите на Божинова, тъй като не е установена продажната цена на имота по НА № 79/7.08.2003 г. Допуснатото от съда нарушение засяга преценката за наличие на основание по чл. 122, ал. 1 ДОПК за облагане с данък общ доход за 2003 г. и размера на определената от органите по приходите данъчна основа, поради което следва да се квалифицира като съществено нарушение на съдопроизводствените правила, представляващо касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. По тези съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, настоящият състав намира, че решението в частта, в която е отхвърлена жалбата относно установения данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2003 г., следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане съдът следва да изясни цената на продадения имот, като на основание чл. 186 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК изиска препис от нотариален акт № 79 от 7.08.2003 г., том 6, вх. рег. № 1685. Следва да се изясни и въпросът дали имотът, предмет на продажба през 2003 г. е притежаван от Гълъбина Божинова в режим на съпружеска имуществена общност съгласно чл. 19 от СК (отм.) или е нейна лична собственост, с данните в ревизионния акт за придобиване на недвижими имоти по наследство. При необходимост съдът следва да събере доказателства и в тази насока, след което следва да извърши преценка относно размера на дохода от продажба на имота, получен от ревизираното лице, съответно размера на доходите за 2003 г. и размера на разходите за същия период и да формира изводи по наличието или липсата на основание по чл. 122, ал. 1 ДОПК, респективно размера на данъчната основа и размера на данъка по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.). За 2008 г. при ревизията не са установени каквито и да било приходи и разходи на лицето. В ревизионния акт данъчната основа за облагане с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ е формирана единствено от обичайните разходи за издръжка и живот съгласно данните на НСИ. В тази част решението е постановено в нарушение на чл. 122 ДОПК. За този период при ревизията не се установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1 ДОПК, в това число укрити доходи или несъответствие между имущественото състояние на ревизираното лице и неговите доходи или приходи. От мотивите на ревизионния акт е видно, че в този ревизиран период лицето не е извършвало разходи и не е реализирало приходи. Определената данъчна основа за облагане е само въз основа на разходите за живот по данни на НСИ. Обичайният размер на разходите за живот и издръжка по НСИ, са обстоятелство, което съгласно чл. 122, ал. 2, т. 14 ДОПК е относимо към определяне на данъчната основа, но сами по себе си не представляват основание по чл. 122, ал. 1 ДОПК. Без да е установено основание по чл. 122, ал. 1 ДОПК, включително по т. 7 - несъответствие между имущественото и финансово състояние на ревизираното лице и декларираните/получените доходи или приходи за съответния период, обичайните разходи за издръжка и живот по статистически данни не могат да бъдат обложени като данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Установяването на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1 ДОПК е в тежест на органите по приходите. В случая тази доказателствена задача не е изпълнена за ревизирания период на 2008 г., поради което за този период незаконосъобразно с ревизионния акт е определена данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК и е начислен данък върху доходите при данъчна ставка от 10 %. Освен това следва да се има предвид, че съгласно чл. 123, ал. 1, т. 1 и т. 2 ДОПК презумпцията за подлежащ на облагане доход се прилага в случаите по чл. 122, ал. 1 при определяне на основата по реда на чл. 122, ал. 2, когато: 1. стойността на имуществото на лицето явно съществено превишава размера на декларираните приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране, получени от него и т. 2. направените разходи от лицето и от свързаните с него лица по § 1, т. 3, буква "а" от допълнителните разпоредби явно и съществено превишават размера на декларираните получени средства. В процесния случай не е установено предвиденото от закона явно и съществено превишение между приходите и разходите на лицето, поради което не може да се счита, че е налице подлежащ на облагане доход. Като е приел противното и е отхвърлил жалбата и в тази част, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Спорът е изяснен от фактическа страна, поради което следва да се реши по същество като се отмени ревизионният акт в частта на установения данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 393.75 лева и съответните лихви. В останалата част, по отношение установените задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за ревизирания период на 2005 г. решението е правилно като краен резултат. За 2005 г. в хода на ревизионното производство е изготвен паричен поток, в който като приход е посочена сумата от 14826.17 лева - начално салдо към 1.01.2005 г., формирано от установените разполагаеми парични средства към 31.12.2004 г. Разходите за периода са резултат от половината от разходите за изграждане на строеж, "Офиси", в УПИ III, с пл. № 4366, кв. 9 по плана на Промишлената зона на гр. Благоевград, находящ се на адрес: гр. Благоевград ул. Вихрен № 11 в размер на 46705 лева и разходите за издръжка на лицето съгласно данните на НСИ. Строежът е извършен в имот, придобит от Божинова през 1993 г. Изграждането на обекта през ревизирания период не е било спорно в процеса. Размерът на разходите за строителство е установен с експертно заключение по чл. 60 от ДОПК към м. 08.2005 г., когато строежът е въведен в експлоатация съгласно удостоверение № 162/8.08.2005 г. Твърденията на ревизираното лице за разполагаема сума от 10 000 лева по договор за заем с Кремена Стойчева са останали недоказани, поради което правилно съдът не ги е взел предвид при преценката за доходите на лицето. При тези доказателства се налага извод, че имущественото състояние на лицето за ревизирания период на 2005 г. не съответства на доходите му. В тази връзка неправилно съдът е квалифицирал посочените в ревизионния акт фактически основания за облагане като укрит доход по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, но допуснатото нарушение не се отразява на крайните изводи за законосъобразност на ревизионния акт в тази част. Извършената от съда преценка на данъчната основа и размера на данъка по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) - 7710.45 лева, съответства на процесуалния и материалния закон, поради което решението в тази част следва да се остави в сила. При този изход на спора следва да се отмени решението и в частта за разноските, присъдени в полза на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, град София за сумата над 715.52 лева, съобразно материалния интерес по отхвърлената част от касационната жалба. По разноските, съответстващи на материалния интерес, за който решението се отменя и делото се връща, ще се произнесе административният съд при новото разглеждане на делото, съгласно чл. 226, ал. 3 АПК. Водим от горното Върховния административен съд, първо отделение,