Решение № 1125 от 03.02.2026 г. на ВАС по адм. д. № 11937/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на „Сириус Секюрити“ ООД, чрез процесуалния си представител адв. Димитров, против Решение № 34620 от 22.10.2025г., постановено по дело № 4774/2025г. по описа на Административен съд-София-град /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р-22222522001825-091-001/10.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-гр.София, потвърден с Решение № 1045/27.07.2023 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр.София при ЦУ на НАП, относно установените му задължения по ЗДДС, вследствие на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 828 725.88 лв. и лихви от 168 200,99 лв. за данъчни периоди м. 06. 2020г.-м. 02.2022г. Касаторът инвокира оплаквания, че решението на АССГ е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано- отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва извода на първоинстанционния съд, че в полза на ревизираното дружество не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по получените доставки, съобразно тяхната реализация и документиране. Твърди се неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, основно свързани с това, че административният съд е приел, че от събраните по делото доказателства не се установява реалност на доставките на процесните доставчици. Излага подробни доводи в подкрепа на твърденията си. Моли съдът да отмени обжалваното решение и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът- Директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр.София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Станчева, в съдебно заседание, оспорва нейната основателност и претендира присъждане на сторените в касационното производство разноски. С писмена молба от 03.11.2025 г. депозирана пред АССГ от Директор на дирекция „ОДОП“, чрез пълномощника си юрк.Попова, е направено искане за изменение на първоинстанционното решение, в частта му относно присъдените с него в полза на НАП разноски за юрисконсултско възнаграждение. Моли съдът да постанови решение, с което да измени решението на АССГ в частта на разноските, респективно вместо 5 200 лева, да присъди 120 814 лева юрисконсултско възнаграждение. В срока по чл. 176, ал. 2 от АПК насрещната страна не изразява становище по депозираното искане за изменение на решението, в частта му за разноските. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: Делото е във фаза на втора касация. С Решение № 4353 от 28.04.2025г. по дело №12140/2024г. по описа на ВАС, е отменено решение № 20551/18.10.2024 г., постановено по дело № 9192/2023г. по описа на АССГ и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав. Дадени са задължителни указания да се обсъдят всички представени доказателства относно валидността на положените КЕП, включително и ангажираните пред касационната инстанция. Посочено е, че при необходимост следва да се назначи съдебно компютърно-техническа експертиза. Предмет на съдебен контрол пред АССГ е била законосъобразността на РА № Р-22222522001825-091-001/10.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-гр.София, потвърден с Решение № 1045/27.07.2023 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр.София при ЦУ на НАП, с който в тежест на „Сириус Секюрити“ ООД са са установени допълнително задължения по ЗДДС в общ размер на 828 725.88 лв., произтичащи от непризнато право на данъчен кредит на основание чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 вр. чл.6 и чл.9 ЗДДС по доставки, обективирани във фактури, издадени от "Мади Консултинг" ЕООД, "Виденов Текс" ЕООД, "Булдим" ЕООД, "Интер Транс 07" ЕООД, "Ви Ей 97" ЕООД, "Адак Транспорт Те" ЕООД, "Жи Ви Ес Енерджи" ЕООД, "ММК Консулт 2019" ЕООД, "Алвеста Груп" ЕООД, "Строй Импекс 77" ЕООД, "Ванрум" ЕООД, "Интер Партс България" ЕООД, "Амасия" ЕООД, "Геник Кафе Решения" ООД и "Ромпетрол България" ЕАД, в това число за сторнирани с кредитни известия фактури, издадени от "Анико и Ко" ЕООД, "Данел 97" ЕООД и "Комерсиал ДХ" ЕООД, по които е ползвало право на приспадане на данъчен кредит. Върху главницата е начислена лихва за забава в размер на 168 200.99 лв. За да отхвърли жалбата на ревизираното дружество, първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, подписан валидно с квалифицирани електронни подписи. Относно материалната законосъобразност на оспорения акт е счел, че съвкупната преценка на доказателствата, събрани в хода на ревизията, както и на тези събрани в хода на съдебното производство - спорните фактури и протоколи, не се установява реалност на процесните доставки. Съдът е посочил, че правният спор се свежда до това налице ли са действително извършени доставки по процесните фактури с предмет услуги, като спорният въпрос за реалността на доставките е фактически въпрос, който при доставка на стоки се свежда до доказване факта на предаване на същите, а при доставка на услуги - до доказване факта на предаване резултата от извършените услуги на получателя, и в крайна сметка – за физическото им наличие при ревизираното лице. Досежно фактурите с предмет СМР по Протокол обр.19, издадени от 1/ "Мади Консултинг ЕООД; 18 бр. Фактури от 2/ "Виденов Текс" ЕООД, за сумата от 138 440 лв.; фактури от 3/ „Адак Транспорт ТЕ“ ЕООД в размер на 84 155,80 лв.; фактури от 4/ „Интер Транс 07“ ЕООД за сумата от 61 051 лв. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит, с мотив, че няма данни за нает персонал, не е установен произходът, начинът и мястото на извършване на услугите; не са доказани предметът на доставките, използваните ресурси и реалното изпълнение на СМР; установено е че са извършвани единствено охранителни услуги, без СМР, като липсва икономическа логика за извършване на значителни СМР разходи без последващ приход. Аналогични са и констатациите относно издадените фактури от 5/ „Жи Ви Ес Енерджи“ ЕООД за сумата от 244 321,60 лв., с предмет ел. монтажни услуги. По фактурираните доставки с предмет облекло / дънки, блузи, кубинки/, издадени от 6/ Булдим“ ЕООД за сумата от 10 000 лева; по фактури, издадени от 7/ „ММК Консулт 2019“ ЕООД за сумата от 9 900 лева; по фактури, издадени от 8/ "Алвеста Груп" ЕООД за сумата от 20 097 лв е констатирано, че липсват доказателства за произхода на стоките, транспортни документи и информация за мястото на тяхното приемо-предаване, респ. лицата, участвали в товаро-разтоварителните дейности. По аналогични аргументи е отказано и правото на данъчен кредит по фактури в размер на 92 079.35 лв, с предмет материали и компоненти за алармени системи, издадени от 9/ "Ви Ей 97" ЕООД и по фактури в размер на 50 025.60 лв., с предмет оборудване /16 канален турбо HD DVR, FULL HD, DVR Hikvision, CS – 3241AHD2S, издадени от 10/ "Амасия" ЕООД. По фактури в размер на 19 982,48 лв. за услуги – физическа подготовка и обучение, издадени от 11/ „Ванрум“ ЕООД и по фактури в размер на 21 840 лв. с идентичен предмет, издадени от 12/ "Интер Партс България" ЕООД и по фактури в размер на 34 217,60 лв., издадени от 13 / „Строй Импекс 77“ ЕООД е прието, че доставчиците не са разполагали с нает персонал или лица по извънтрудови правоотношения; не е установено отразяването на фактурите, предметът и начинът на извършване на услугите, разплащането, произходът на услугите, както и местата на изпълнение; не са ангажирани доказателства за реалното им провеждане, включително данни за участници, обучаващи лица, програми, дати, удостоверения и предварително проучване на доставчика. По фактури № 550118164/12.10.2020 г. и № 550121487/26.01.2021 г., издадени от 14/ „Геник Кафе Решения“ ООД, е установено, че доставчикът не е регистриран по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС). На основание чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС е направен извод, че ревизираното лице няма право на приспадане на данъчен кредит по посочените фактури. По фактури № 8…21175/01.12.2020 г. и № 8…22617/01.02.2021 г., издадени от 15/ "Ромпетрол България" ЕАД в размер на 1 429.55 лв. е установено, че доставчикът е издал кредитни известия. Вследствие на това е извършена корекция на ползвания данъчен кредит в съответните данъчни периоди. По делото е прието заключение по съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ), която е кредитирана от административния съд. Изводът на съда е обоснован, въз основа на представените документи от ревизираното дружество и установените резултати от извършените проверки на доставчиците, при които те не са ангажирали доказателства за материално-технически и трудов ресурс. Констатирано е че цитираните доставчици не са представили изисканите документи за реалност на доставките по издадените от тях фактури, а ангажираните от ревизираното дружество фактури, протоколи и фискални бонове не са достатъчни да докажат реалността на доставките за ревизираните данъчни периоди. Според съда при липса на данни относно характера, вида, обема и начина на предоставяне на услугите, предметът на доставките не може да бъде идентифициран, не може да се счита за доказано ползването им от жалбоподателя за последващи облагаеми доставки. Относно реалността на фактурираните СМР, е посочено, че не са ангажирани нито данни за обектите, на които са се извършвали процесните дейности, нито за клиентите, за които са извършвани, също и документация относно вложените материали, както и тяхната спецификация. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Правото на приспадане на данъчен кредит възниква само при реално извършени доставки и при несъмнени доказателства за извършване на доставки, в случая за извършване на фактурираните услуги от лицето, посочено като издател на фактурата. Само при наличие на доставки е налице данъчно събитие, съответно и при изпълнението на условията по чл. 71 ЗДДС, е налице правомерно начисляване на ДДС и съответно основание за право на данъчен кредит. В случая този релевантен факт не е установен като доказателствената тежест за установяване на релевантните обстоятелства е върху РЛ, което претендира, че в негова полза е възникнало субективното материално право на приспадане на данъчен кредит. Законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че щом по издадените фактури не е индивидуализирана извършената услуга - количество, вид и стойност на извършени СМР, нито място на извършване, респ. предаване на работата и няма конкретни и категорични данни за основните характеристики, въз основа на които да се установи съдържанието на услугата, то фактурата няма годен предмет. Само на това основание не е налице право на приспадане на данъчен кредит. Обосновано съдът е приел за недоказано настъпването на данъчно събитие по фактурите, издадени от "Мади Консултинг ЕООД, "Виденов Текс" ЕООД, „Адак Транспорт ТЕ“ ЕООД, „Интер Транс 07“ ЕООД. Преди всичко не е установено фактическото им извършване от доставчиците, вкл. и възможността - персонал, техническо оборудване, средства за извършването им. РЛ не е ангажирало по делото каквито и да било доказателства, че в процесните периоди изпълнителите са извършвали уговорените дейности, съответно с какъв персонал и оборудване това е извършено. Също така по делото не са представени надлежни доказателства на кои обекти са били извършени въпросните СМР, връзката на тези обекти с дейността на ревизираното дружество. Не са представени документи, от които да се установи купувани ли са материали за извършване на фактурираните СМР. Неоснователно е извършеното позоваване на практика на СЕС, тъй като същата касае възникване на право на приспадане, но само при установена реалност, т. е. при доказано при условията на пълно доказване извършване на стопанската операция - услуга. В процесния случай от събраните по делото доказателства не може да се направи категоричен и обоснован извод за фактическо извършване на услугите, за които са издаден фактури, по които се иска признаване на данъчен кредит. По аналогичен начин стои и въпросът с получените от „Жи Ви Ес Енерджи“ ЕООД доставки с предмет-ел. монтажни услуги по протокол. Основателен е изводът на съда за липса на реални доставки по фактурите на „Булдим“ ЕООД, „МКК Консулт 2019“ ЕООД, „Алвеста Груп“ ЕООД, „Ви Ей 97“ ЕООД и „Амасия“ ЕООД. Предмет на процесните сделки са родово определени вещи – облекла, материали за алармени системи, камери и монтажни елементи, собствеността върху които, съгласно чл. 24 от Закона за задълженията и договорите се прехвърля едва в момента на индивидуализацията на стоката, което от своя страна става в момента, в който стоката бъде определена по съгласие между страните или бъде предадена. Независимо, че в случая към фактурите са представени приемо-предавателни протоколи, от последните не става ясно къде точно е извършено приемо-предаването на стоките, както и дали същите са приети без възражения, предвид липсата на каквато и да е друга информация, с изключение на вида, количествата и стойността на подлежащите на продажба вещи. Не са установени и обстоятелствата свързани с мястото на съхранение на стоките, липсват конкретни доказателства за превоза на същите, в т.ч пътни листи, товарителници, както и данни за мястото на товаренето и разтоварването им. Също така не са представени списъци с имена и ЕГН на служители, на които е предоставено работното облекло и обувки, респективно кога са предоставени и през какъв период се подменя облеклото на служителите. Друга група услуги са тези с предмет обучение и изграждане на физическа подготовка на охранители на дружеството, доставяни от „Ванрум „ ЕООД, „Интер Партс България“ ЕООД и „Строй Импекс 77“ ЕООД. Правилно на база установените факти и обстоятелства по време на ревизията са изградени констатации за липса на реални доставки, предвид това, че изпълнителите не разполагат с кадрови персонал за изпълнение на подобен род услуги, не са представени списъци с лицата, които са участвали в обучението, няма данни за периода и мястото, където са провеждани обученията. Липсват и доказателства относно провеждането на съответните мероприятия - сертификати за правоспособност на обучаващите се, удостоверения с регистрационен номер на преминалите обучението, какви резултати са имали обучаемите преди и след него, как резултатите от него са ползвани в икономическата дейност на дружеството. От събраните в хода на ревизионното производство доказателства се установява, че доставчикът „Геник Кафе Решения“ ООД не е регистриран по ЗДДС. При тези факти правилно органите по приходите са приели, че на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за ревизираното лице не възниква право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. По фактури № 8…21175/01.12.2020 г. и № 8…22617/01.02.2021 г., издадени от "Ромпетрол България" ЕАД, вярно е установено, че с тези номера доставчикът е издал кредитни известия, поради което е извършена корекция на ползвания данъчен кредит в съответните данъчни периоди на ползвания данъчен кредит. Неоснователни са оплакванията в касационната жалба, че нереалността на процесните доставки в обжалваното решение и ревизионен акт е мотивирана изключително с неоткриване на доставчиците на адреса им, непредставяне на доказателства от тяхна страна или поради неустановяване на материалната им, техническа и кадрова обезпеченост. Несъстоятелни са и оплакванията, че първоинстанционният съд не е обсъдил редовно воденото счетоводство на ревизираното лице и отразяването на процесните фактури при доставчиците. Напротив, в обжалваното решение изрично е посочено, че съдът кредитира съдебно – счетоводната експертиза и приема, че процесните фактури са редовни от външна страна, осчетоводени са и данъкът по тях е начислен. Следва да се посочи, че водещият мотив, довел до отказ правото на данъчен кредит, както в хода на ревизията, така и по време на съдебното разглеждане на спора, е липсата на реалност на процесните услуги, а не липсата на кадрова, материална и техническа обезпеченост на доставчиците. Принципно правилно касаторът се позовава на практиката на СЕС и даденото с нея тълкуване на Директива 112/2006/ЕО, но следва да се посочи, че тя не допуска добросъвестният получател по реално осъществена облагаема доставка да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит по фактурата за тази доставка поради действия на своя доставчик. Съгласно тълкуването на СЕС липсата на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика не е основание за отказ на субективното право на данъчен кредит, но само тогава, когато е доказана реалността на преките доставки. В случая именно тя е спорна, а фактическата преценка за осъществяването на този факт, според съдебната практика на СЕС, в съответствие с принципа на национална процесуална автономия, е в компетентността на националната юрисдикция, която следва да извърши тази преценка съобразно националните правила за доказване (решение на СЕС по дело С-285/11). В случая изводът за липса на реални облагаеми доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС е формиран с оглед съвкупната преценка и анализ на доказателствата, а не е формиран единствено на база липсата на кадрова и техническа обезпеченост у доставчиците. На основание гореизложеното следва да бъде прието, че АССГ е фомирал обосновани изводи, че фактурите, издадени от „Мади консултинг“ ЕООД, „Виденов текс“ ЕООД, „Булдим“ ЕООД, „Интер транс 07“ ЕООД, „Ви Ей 97“ ЕООД, „Адак транспорт те“ ЕООД, „Жи ви ес“ ЕООД, „ММК консулт 2019“, „Алвеста груп“ ЕООД „Строй импекс 77“ ЕООД, „Ванрум“ ЕООД, „Интер партс България“ ЕООД, „Амасия“ ЕООД, „Геник кафе решения“ ООД и „Ромпетрол България“ ЕАД, не удостоверяват реално извършени доставки, поради което правото на данъчен кредит по тях е упражнено неправомерно. Следователно, касационната жалба се явява неоснователна и обжалваният съдебен акт като правилен следва да бъде оставен в сила. Първоинстанционното решение е правилно и в частта на присъдените с него разноски. Съгласно чл. 161, ал. 1, изр. 2 ДОПК на ответника се присъждат разноски съобразно отхвърлената част от жалбата. На администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат, определено по реда на Наредба № 1/09.07.2004 г. На основание чл. 633 ГПК решенията на СЕС по преюдициални запитвания са задължителни за всички съдилища. Съобразно това настоящият съдебен състав счита, че определените в чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2 от Наредбата размери на адвокатските възнаграждения нямат обвързващ характер и могат да служат единствено като ориентир при определяне на разноските за юрисконсултско възнаграждение. В тази връзка съдът е извършил обоснована преценка относно правната и фактическа сложност на казуса, както и е съобразил обема от извършените процесуални действия от страна на юрисконсулта при съобразяване критериите за справедливост съобразно Решение от 25.01.2024 г. по дело С-438/22 на СЕС. Правилно АССГ е посочил е, че делото е с висок материален интерес, но претендираното възнаграждение от 39 538 лева за всяка съдебна инстанция се явява несъизмеримо, предвид сложността на поставения за разглеждане правен спор и предприетите процесуални действия от процесуалния представител на данъчната администрация. С оглед изложеното и предвид нормата на чл. 176а, ал. 4 АПК (нова ДВ бр. 65/2025 г.) молбата за изменение на решението в частта за разноските следва да се остави без уважение. По разноските пред касационната инстанция: Макар спорът да е с висок материален интерес, същият не се отличава с особена фактическа и правна сложност. Процесуалната активност на пълномощника на ответната страна се свежда до представяне на списък с разноски в размер на 39 538 лева в единственото проведено открито съдебно заседание. При тези обстоятелства и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, в полза на ответната страна по касационната жалба следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 1000 евро. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,