Решение № 5213 от 26.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1518/2016 г.

Решение № 5213 от 26.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1518/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" "ОДОП" гр. П., против Решение № 2537 от 15.12.2015 г., постановено по адм. д. № 1607/15 г. по описа на Административен съд гр. П. /АС/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част и по същество постановено ново с което се отхвърли жалбата в обжалваната част на РА, с присъждане на разноски за две инстанции. Ответникът - Н. Р., действащ като ЕТ "Н. Н. Р.", чрез пълномощника си адв. М. Ф. в писмено становище излага доводи за правилност на решението в обжалваната му част. Претендира разноски за настоящата инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд счита, че касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срок от надлежна страна, а разгледана по същество е неснователна. Предмет на обжалване в настоящото производство е решението на съда, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-26-1402019-091-001 от 13.03.2015 г. на ТД на НАП П., в частта му, потвърдена с Решение № 465/08.06.2015 г. на Директора на дирекция "ОДОП" - гр. П., при ЦУ на НАП, с която допълнително са определени задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2013 г. в размер 13 295.18 лв. и лихви 1 898.52 лв. В останалата част с която е отхвърлена жалбата на търговеца, поради липса на касационна жалба решението е влязло в законна сила и не е предмет на настоящото производство. Предмет на спора пред АС е бил налице ли е хипотезата на чл. 46, ал. 1 от ЗКПО за 2013 г., съгласно която при определяне на данъчния финансов резултат, счетоводният финансов резултат се увеличава със сумата на задълженията на данъчно задълженото лице, като увеличението се извършва в годината, в която задълженията са погасени по давност, но не повече от 5 години от момента, в който задължението е станало изискуемо. От фактическа страна в хода на ревизията е установено, че жалбоподателят е получил по договор за паричен заем от 05.12.2004 г., сумата от 45000 евро за закупуване на товарен автомобил Волво с ремарке и транспортни разходи. Съгласно договора предаването на сумата ще се извърши при сключване на договора по сметка на продавача на товарния автомобил или в брой и закупеният автомобил ще работи от името и за сметка на жалбоподателя ЕТ "Н. Н. Р.". Връщането на сумата е уговорено да се извърши до 5 години, при продажба на автомобила или след спирането му от експлоатация. ... .. " Установено е, че по договора за заем от 05.12.2004 г. са закупени през 2005 г. товарен автомобил Волво с рег. № Х8514 АН и ремарке рег. № Х2125ЕЕ и са продадени през 2008 г., т. е. изпълнено е условието по т. 4 от договора, паричните средства да се върнат на заемодателя. Обсъдена е и разпоредбата на чл. 110 от ЗЗД и е прието от органа по приходите, че пет годишния давностен срок от продажбата на товарен автомобил Волво рег. № Х8514АН е изтекъл през 2013 г. Жалбоподателят е представил писмено обяснение и допълнителни документи /споразумение към договор/ от които се установява, че сумата 45000 евро не е върната, съответно не са признати приходи в годината на настъпване на обстоятелството по чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО и не е преобразуван финансовия резултат с посочената сума - 88 012,35 лв. (левовата равностойност на 45000 евро.) Обстоятелството се потвърждава от представените хронологични ведомости на сметка 499 и от представените оборотни ведомости към 31.12.2013 г., поради което и на основание чл. 78 от ЗКПО, във връзка с чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, в хода на ревизията счетоводният финансов резултат на търговеца е коригиран в посока на увеличение със сумата на приходите в размер на 88012,35 лв. За да отмени РА в тази му част съдът е приел, че необосновано органа по приходите не е кредитирал споразумение представено жалбоподателя сключено на 03.01.2008 г., което е неразделна част от процесния договор и с което е извършено предоговаряне и промяна на срока и начина на връщане на парите по договора. Органите по приходите, без да притежават специални познания, са се позовали на разлика в подписите на лицата заемодатели по договора за заем и по допълнително представените споразумения към него и са направили необоснован извод, че споразумението е съставено допълнително за целите на ревизионното производство. След кредитиране на представеното споразумение АС е приел, че давността е прекъсната, поради което неправилно са установени допълнителни задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2013 г. Решението е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила, фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал до незаконосъобразни правни изводи. По делото няма спор по фактите, с изключение на обстоятелството, следва ли да се кредитира споразумение от 03.01.2008 г., в частта му, с която е променен срока на връщане на сумата от 45 000 евро и респективно ако се кредитира, погасено ли е по давност задължението. Настоящият състав намира довода на касатора за неправилно кредитиране от съда на представеното споразумение за неоснователен. Повторно се поддържа твърдението, че се установява визуална разлика в подписите на лицата заемодатели по договора за заем и по допълнително представените споразумения. По делото липсват данни процесуалния представител на ответника да е поискал от съда да открие производство по чл. 193 и сл. ГПК, съответно съдът да съобрази доказателствената сила на оспорените документи. Документите могат да бъдат истински или неистински: с оглед истинността на съдържанието им те са верни или неверни, а с оглед истинността на автора - автентични или неавтентични. Всеки автентичен подписан документ има формална доказателствена сила - установява, че материализираното в документа волеизявление е направено от лицето, подписало документа. Материална доказателствена сила имат само официалните свидетелстващи документи - обвързват съда да приема, че фактите са се осъществили така, както удостоверява документа. Частният свидетелстващ документ има материална доказателствена сила, но тя не е обвързваща съда. Производство по оспорване по реда на чл. 193 и сл. ГПК се открива в зависимост от обвързващата съда доказателствена сила на документа. Смисълът на производството по чл. 193-194 ГПК е една от страните да се противопостави на доказателствената сила на документ, който ползва другата страна. Предмет на производството е именно доказателствената сила на документа, която оспорващият се домогва да преодолее. Затова производство се открива по отношение на автентичността на частни и официални документи - те имат формална доказателствена сила и по отношение на съдържанието (вярност с действителните факти) на официалните свидетелстващи документи - те имат обвързваща съда материална доказателствена сила. При оспорване съдържанието на частни документи производство не се открива, тъй като няма обвързваща доказателствена сила, която да бъде оборена в това производство. Съдът ги преценява по вътрешно убеждение, съобразно всички останали данни по делото, като не е обвързан от тяхната материална доказателствена сила. Част от съдържанието на документа е и неговата дата на съставяне, поради което за установяване на достоверността й също не се открива производство по оспорване, още повече, че достоверността на датата на документа се преценява съобразно законовата разпоредба на чл. 181 ГПК, поради което и само поради установена от органа по приходите разлика в подписите положени върху частния свидетелстващ документ, без искане за оспорване на същите по надлежния процесуален ред, не налага на извода за изключване на тези документи от доказателствата по делото. След като е обсъдил представеното споразумение ведно останалите доказателства по делото, неправилно АС е приел, че не са налице предпоставките на чл. 78 от ЗКПО, във връзка с чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО за увеличение на финансовия резултат на търговеца със сумата в размер на 88012,35 лв. Съгласно разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със сумата на задълженията на данъчно задълженото лице, като увеличението се извършва в годината, в която задълженията са погасени по давност, но не повече от 5 години от момента, в който задължението е станало изискуемо. В случая от представеното и неоспорено от ответната страна споразумение от 03.01.2008 г. към договор от 05.12.2004 се установява, че е налице изтичане на петгодишната давност от настъпване на изискуемостта на задължението. Видно от споразумение от 03.01.2008 г. предоставената сума от 45 000 евро в заем няма да бъде връщана на заемодателите, а ще се инвестира от заемателя за подпомагане на автомобилния му парк по негова преценка и в случай на отправено писмено искане от страна на заемодателите до заемателя за връщане на заема, последният се задължава да им възстанови сумата в три месечен срок от датата на получаване на искането. При така уговореното съгласно заключението на вещото лице изготвило ССЕ макар и без срок очертан във времето, споразумението все пак дава документална обоснованост за това, че някога паричните суми по двата заема, могат и евентуално ще станат дължими, или поне до момент до който не се получи отказ от правото на заемодателите да получат сумите си, именно в този момент със сигурност следва задължителното им отписване и отразяването им като приход по СС18-Приходи, Раздел първи, т. 2. Съгласно заключението сумите по двата заема и в случая процесния по договора за заем от 05.12.2004 г. не конфигурират финансов резултат, тъй като по смисъла си те са пасив. Няма спор, че задълженията не конфигурират финансов резултат, поради което по смисъла си те са пасив, като признаването на това задължение е едностранно волеизявление, с което длъжникът пряко и недвусмислено заявява, че е задължен към кредитора. За да е налице признаване на вземането по смисъла на чл. 116, б. "а" ЗЗД същото трябва да е направено в рамките на давностния срок от длъжника, респективно неговия представител, да е отправено до кредитора или негов представител и да се отнася до съществуването на самото задължение, а не само до наличието на фактите, от които произхожда. Признаването на дълга може да бъде изразено и с конклудентни действия, стига същите да манифестират в достатъчна степен волята на длъжника да потвърди съществуването на конкретния дълг към кредитора. Счетоводните записвания на размера на задължението към конкретен кредитор във воденото от търговеца- длъжник текущо счетоводство, тъй като не са адресирани до кредитора или негов представител, не съставляват признание на длъжника по смисъла на чл. 116, б. "а" ЗЗД на осчетоводеното вземане, водещо до прекъсване на погасителната давност. На следващо място видно от споразумение от 03.01.2008 г. няма уговорен падеж на вземането. Съгласно разпоредбата на чл. 114 от ЗЗД, давността почва да тече от деня, в който вземането е станало изискуемо. Ако е уговорено, че вземането става изискуемо след покана, давността започва да тече от деня, в който задължението е възникнало. В т. 2 от споразумението страните не са уговорили срок на връщане на сумата, както и настъпване на такъв под условие, а е уговорен три месечен срок на връщане а сумата от датата на получаване на искането, респ. покана, т. е. давността започва да тече от деня, в който задължението е възникнало в случая 03.01.2008 г. и изтича на 03.01.2013 г. При липса на доказателства за наличие на изключението визирано в чл. 46, ал. 2, т. 1 и 2 от ЗКПО, т. е., че през 2013 г. задължението е погасено или са отчетени счетоводни приходи, законосъобразно в хода на ревизионното производство на основание чл. 78 от ЗКПО, във връзка с чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО е увеличен финансовия резултат на търговеца със сумата в размер на 88012,35 лв. и е определен дължимия след това увеличение данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ. Принципно е основателен довода на ответника по касационната жалба поддържан както в жалбата пред АС, така и в писменото възражение пред настоящата инстанция, че при идентични факти относно втория договор сключен на 20.05.2005 г. органа по приходите не е приложил същата разпоредба и за сумата от 30 000 евро предмет на този договор. С оглед принципа на предвидимост и последователност, органа по приходите следва при идентични факти, да прилага по идентичен начин материалния закон, но в случая материалния закон е приложен по благоприятен за ДЗЛ начин, а именно само по отношение на едно от погасените задължения. С оглед на изложеното са основателни доводите на жалбоподателя, че към 2013 г. са налице предпоставките на чл. 45, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, за отписване на задължението, респективно за увеличение на финасовия резултат на търговеца. обжалваната решение като неправилно следва да бъде отменено в обжалваната част и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата на търговеца в тази част. С оглед на изложеното и предвид изричната претенция на касатора, ЕТ "Н. Н. Р.", следва да заплати на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. П., сумата от 1328 лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,