Решение № 14555 от 29.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 568/2017 г.

Решение № 14555 от 29.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 568/2017 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Р. В. М., представен от адв. С. Р., срещу решение № 1418/21.07.2016 г. на Административен съд Б. по адм. д. № 1181 по описа за 2014 г., поправено с решение № 1985/30.11.2016 г. по същото дело. Касаторът обжалва частта от поправеното решение, с която е отхвърлено оспорването му срещу ревизионен акт /РА/ № 201302134/24.01.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Б., относно установените задължения за подоходен данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за данъчните 2007-2011 г. в общ размер 25 039.81 лева с лихви за забава, както и за задължения за ЗОВ за периода 15.02.2011 г. - 31.12.2011 г.: за ДОО в размер 1 744.47 лева, по сметка на НЗОК в размер 1 090.74 лева и за ДЗПО- УПФ в размер 681.17 лева със съответните лихви за забава за вноските. Оплакванията му са за неправилност на решението заради противоречие с материалния закон, съществените съдопроизводствени правила и необоснованост. Конкретните доводи са за грешка в познавателната дейност на съда при отказа му да отнесе към установените факти получаването от касационния жалбоподател на дарение в размер 15 000 лева от неговата майка, което влияе върху размера на публичните му задължения. Сочи неяснота и неопределеност в правните изводи на съда за наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Иска отмяна на обжалваната част на решението, както и на съответната част от РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация - директора на Дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика" /ДДОДОП/ не изразява становище по касационната жалба. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: Пред АС Б. е оспорен РА, с който, при ревизия проведена по правилата на чл. 122- 124а от ДОПК и обоснована с предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, в тежест на Р. В. М. са установени допълнителни задължения за подоходен данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за данъчни периоди 2007- 2011 г. в общ размер 25 311.56 лева с корелативни закъснителни лихви общо 13 280.06 лева и задължения за задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/ на самоосигуряващото се лице за 2007 - 2011 г.: към фондовете на държавното обществено осигуряване /ДОО/ в общ размер 10 404.96 лева с лихви за забава в общ размер 7 937.76 лева; за допълнително задължително пенсионно осигуряване в универсален пенсионен фонд /ДЗПО- УПФ/ в общ размер 3 586 с лихви за забава общо 2 574.43 лева и по сметка на НЗОК в общ размер 5 123.20 лева с лихви за забава общо 2 074.06 лева. Според приходната администрация във всички ревизирани данъчни периоди данъчният субект е извършил разходи надвишаващи декларираните и обложени доходи. Паричният недостиг /изчислен при съпоставка на приходите и разходите при разплащания в брой/ е определен за презюмиран доход. Прието е, че към 01.01.2007 г. РЛ е притежавало разполагаеми парични средства в размер 4 633.17. Годишната данъчна основа е определена като отрицателната парична разлика е намалена с дължимите ЗОВ. Към нея е отнесена ставката по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за определяне на размера на данъчното задължение. Облагаемият доход е възприет като осигурителен доход, за който е предположено че е от трудова дейност, и РЛ като самоосигуряващо се лице дължи изравнителни вноски по чл. 6, ал. 8 КСО, вноски в УПФ по чл. 127, ал. 1 КСО, както и здравноосигурителни вноски по чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО. На основание чл. 124а ДОПК задълженията за ЗОВ са определени по реда на чл. 122- 124 ДОПК. Установяванията на първостепенния съд в обжалваното решение следват тези на администрацията в РА и представляващия неразделна част от него РД. Съдът е приел, че са установени предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, тъй като отрицателното парично салдо сочело на недекларирани получени доходи. Зачел е презумптивната доказателствена сила на РА по чл. 124, ал. 2 ДОПК за констатациите си за съпоставяните разходи, които включват основно финансиране на "Вокс" ООД. С позоваване на заключението на основната ССЕ съдът е намалил размера на паричния недостиг с изключване от кръга на разходите за вода, електричество и МДТ, които са включени в статистическия разход по данни от НСИ, като го е определил съответно за 2007 - 2011 г. на: 68 029.52 лева; 52 982.74 лева; 14 182.55 лева; 9 951.52 лева и 41 837.73 лева. Отказал е да включи в постъпленията за 2007 г. сумата 15 000 лева, която е твърдяно от жалбоподателя дарение от майка му Р. А. М.. Съдът не е кредитирал разписка от 02.09.2007 г. и показанията на св. Р. М.. Според него разписката установява предаване на парична сума от сина на майката, а не обратно, тъй като М. е посочен за дарител. Зачел е установяванията на органите по приходите за доход от пенсия в минимален размер на майката в периодите предхождащи имущественото разпореждане. С обосноваване на недължимост на задълженията за ЗОВ до 14.02.2011 г. и позоваване на чл. 30, т. 1 ЗДДФЛ е изключил правилността на подхода на администрацията за намаляване на облагаемия доход с дължимите ЗОВ, но не е поправил РА заради забраната за влошаване на положението на жалбоподателя. Определяйки нови размери на данъчната основа /намалявайки размера на недостига с дължимите ЗОВ/ е преизчислил размерите на публичните задължения и за разликата над новоопределения размер е разпоредил отмяна на РА, а до новоопределения размер е отхвърлил оспорването. При решаването на спора за съществуването на задълженията за ЗОВ първостепенният съд е разграничил периодите до и след 15.02.2011 г. Отмяната на РА относно установените задължения за ЗОВ до 14.02.2011 г. е мотивирана с позоваване на ТР № 1/18.05.2016 г. на ОСС на ВАС за действието във времето на разпоредбата на чл. 124а ДОПК. За времето след 15.02.2011 г. констатацията на съда е за получен от жалбоподателя доход с източник трудова дейност, за който дължи изравнителни вноски по чл. 6, ал. 8 КСО; вноски за ДЗПО- УПФ на основание чл. 127, ал. 1 КСО, доколкото е роден след 31.12.1959 г., в размера по чл. 157, ал. 1, т. 1, б. "в" КСО, както и вноски по сметка на НЗОК на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО. Годишният осигурителен доход в размер 10 560 лева е изчислен като разлика между максималния годишен размер на дохода от 24 000 лева /доколкото годишната ДО от 37 812.93 лева го надвишава/ и сборът на доходът, върху които са внесени осигуровки /8 400 лева/ и минималният годишен размер на осигурителния доход /12х420=5 040 лева/. Към него са приложени ставките на осигурителните вноски. Първоинстанционното решение е правилно. На съдържанието на разписката от 02.09.2007 г. и на представляващите проявление на активност в насрещното доказване констатации на органите по приходите за размера на доходите на дарителя М. се основава установяването на първостепенния съд за липса на имуществено разместване, в резултат на което М. да е получил от М. сумата 15 000 лева в отчетен период 2007 г. И без да е заявено експлицитно, е съобразено процесуалното правило на чл. 172 ГПК, като е отчетено родството на свидетеля с жалбоподателя. Този доказателствен източник е съотнесен към другите информационни източници - разписката от 02.09.2007 г. и справката за получени доходи, т. е вътрешното убеждение на съда е формирано в съответствие с разпоредбата на чл. 12 ГПК. Ясна е волята на инстанцията по същество по значимия за законосъобразността на РА с оглед избора на процесуален ред на ревизията въпрос за осъществяването на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. Макар и с отлика в размера на паричните несъответствия по данъчни периоди, съдът е констатирал съществуването му и е заключил, че източник на средства за надвишаващите декларираните доходи разходи е получаването на доходи с неустановен произход. Позоваването на чл. 122, ал. 2 във вр. с чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК е заради въведената с разпоредбата на чл. 123, ал. 1 ДОПК презумпция за наличие на подлежащ на облагане доход при разминаването на декларираните доходи и разходите /в хипотезата на т. 2/ при преценката на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 ДОПК от значение за определяне на основата за облагане с данъци. Очевидно търсейки трудова дейност като източник на доходите, с които се покриват разходите, съдът е отнесъл доходите с неустановен произход към тези по раздел III от гл. IV на ЗДДФЛ, т. е доходи от друга стопанска дейност. Така е обосновал формирането на ДО с намаляване на облагаемия доход с дължимите вноски на самоосигуряващо се лица по чл. 30, т. 1 ЗДДФЛ. Всъщност неустановеният източник на доходите, принципът на чл. 12, ал. 1 ЗДДФЛ за облагане на доходите от всички източници и невъзможността да се класират доходите към някоя от групите по гл. I до V на раздел IV ЗДДФЛ и чл. 35, т. т. 1-5 ЗДДФЛ, отнася доходите с недоказан произход към посочените в чл. 35, т. 6 ЗДДДФЛ. При определянето на ДО по гл. VI на раздел IV ЗДДФЛ облагаемият доход се намалява само с дължимите от лицето вноски по ЗЗО /вж. чл. 36 ЗДДФЛ в приложимата по време редакция/. Доколкото касационното съдебно производство е инициирано от задълженото лице и предвид забраната за reformatio in peius, при инстанционния контрол не може да се постигне съответно на материалния закон определяне на размера на данъчното задължение - само за периода след 15.02.2011 г., защото за предхождащия период РА е отменен относно установените задължения за ЗОВ, а и сам съдът се е позовал на чл. 160, ал. 5 ДОПК, за да не влоши положението на жалбоподателя. В противоречие с правилото на чл. 6, ал. 8 КСО в приложимата по време редакция /от ДВ бр. 99 от 2009 г., в сила от 01.01.2010 г./ е определен окончателният размер на осигурителния доход за 2011 г. Неоснователно максималният годишен размер на осигурителният доход е намален освен с размера на дохода, за който са внесени авансово осигурителни вноски /чл. 6, ал. 8, изр. 3 КСО/ и с минималния размер на годишния осигурителен доход. Правилното прилагане на материалния закон би влошило положението на касатора, поради което е недопустимо /арг. чл. 160, ал. 5 ДОПК/. Обвързан от фактическите установявания на първостепенния съд /арг. чл. 220 АПК/, относно размера на доходите и произходът им от трудова дейност, при проверката по чл. 218, ал. 2 ДОПК и предвид ограничението по чл. 160, ал. 5 ДОПК, касационният съдебен състав споделя правните изводи за съществуването и размера на публичните задължения по първоинстанционното решение и законосъобразното им установяване с РА в този размер. Липсват касационни оплаквания относно начина на определяне на размера на публичните задължения, а съдът коректно е отнесъл ставките на данъка и на ЗОВ към определения от него размер на данъчната основа и на окончателния осигурителен доход по данъчни периоди. Съгласието на касационния съдебен състав с начина на разрешаване на споровете от административния съд мотивира оставяне в сила на постановеното от него решение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение