Решение № 6719 от 17.06.2026 г. на ВАС по адм. д. № 4495/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. С решение № 2051 от 18.02.2026г., постановено по адм.д. № 513/2024г., Административен съд – Варна е отменил Ревизионен акт (РА) № Р-03000323001802-091-001/23.11.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден с Решение № 332 от 16.02.2024г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която на „Прайм Инвест 2019“ ЕООД е установен дължим за внасяне корпоративен данък за 2019г. и 2020г. за разликата над 16 281,96 лева до 17 677,08 лева. С решението съдът е отхвърлил жалбата на „Прайм Инвест 2019“ ЕООД против РА № Р-03000323001802-091-001/23.11.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден с Решение № 332 от 16.02.2024г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която за 2019г. и 2020г. е установен дължим за внасяне корпоративен данък в размер на 16 281,96 лева. С решението съдът е осъдил жалбоподателя да заплати на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП разноски по делото в размер на 957,87 евро. Също така е осъдил Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 2,62 евро. Срещу постановеното решение в отхвърлителната му част е подадена касационна жалба от „Прайм Инвест 2019“ ЕООД, с адрес за кореспонденция: гр. Варна, [жк], представлявано от Т. В. В., чрез процесуалния му представител адв. И. Станчев. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд – Варна в отхвърлителната му част е частично недопустимо и неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 2 и 3 АПК. В жалбата се излагат съответни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да обезсили решението на Административен съд – Варна в недопустимата му част за сумата над 16 630,90 лева /главница и лихви/, с която съдът се е произнесъл извън предмета на оспорването. Също така да отмени решението на Административен съд – Варна в частта, с която е потвърдено задължение за корпоративен данък за 2019г. и 2020г. в размер на 16 281,96 лева и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт в неговата обжалвана част за корпоративен данък за 2020г. в размер на 13 095,39 лева и лихви 3446,04 лева и за 2021г. в размер на 1651,57 лева и лихви 89,47 лева. Претендира заплащане на разноски за двете съдебни инстанции. В случай, че решението на Административен съд – Варна бъде потвърдено изцяло или частично в обжалваната част въз основа на заключение на съдебно-оценителна експертиза, различна от тази в ревизионното производство, касаторът претендира на основание чл. 161, ал. 3 ДОПК заплащане на разноски за двете съдебни инстанции. В случай, че решението на Административен съд – Варна бъде потвърдено изцяло или частично в обжалваната част въз основа на експертното заключение в ревизионното производство, касаторът иска да бъде изменено решението в частта на разноските като бъде намалено присъденото в полза на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение до минималния размер на по чл. 37 Закона за правната помощ, съобразно новата редакция на чл. 161, ал. 1 ДОПК (в сила от 13.02.2026г.). Ответният по касационната жалба директор на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП не взема становище по касационната жалба. Срещу така постановеното решение в отменителната му част е подадена касационна жалба от Д. Ж., в качеството му на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния представител главен юрисконсулт М. Марчева. В жалбата се прави оплакване, че решението на Административен съд – Варна в отменителната му част е частично недопустимо и неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 2 и 3 АПК. В жалбата се излагат съответни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да отмени решението на Административен съд – Варна и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения ревизионен акт и в тази му част като законосъобразен. Моли обжалваното решение да бъде обезсилено в частта на отменения корпоративен данък за 2019г. Предвид липсата на мотиви, обосноваващи частичната отмяна на РА, иска делото да бъде върнато за ново разглеждане на друг съдебен състав. Претендира заплащане на разноски и юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Ответното по касационната жалба дружество „Прайм Инвест 2019“ ЕООД, с адрес за кореспонденция: гр. Варна, [жк], представлявано от Т. В. В., чрез процесуалния му представител адв. И. Станчев, излага становище за неоснователност на жалбата. По отношение на оплакването на касатора за недопустимост на решението поради произнасяне свръхпетитум изразява становище за частична основателност на касационната жалба, но по съображения различни от изложените в жалбата на касатора. Противопоставя се на искането на касатора за връщане на делото за ново разглеждане от друг съдебен състав. Възразява срещу искането на касатора за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение. Претендира заплащане на разноски. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество – основателни. Предлага в частта, касаеща 2019г., и за сумата над 16 630,90 лева (главница и лихви) решението на Административен съд – Варна да бъде обезсилено, в останалата част да бъде отменено, а делото върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211 АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество са основателни. С решение № 2051 от 18.02.2026г., постановено по адм.д. № 513/2024г., Административен съд – Варна е отменил РА № Р-03000323001802-091-001/23.11.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден с Решение № 332 от 16.02.2024г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която на „Прайм Инвест 2019“ ЕООД е установен дължим за внасяне корпоративен данък за 2019г. и 2020г. за разликата над 16 281,96 лева до 17 677,08 лева. С решението съдът е отхвърлил жалбата на „Прайм Инвест 2019“ ЕООД против РА № Р-03000323001802-091-001/23.11.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден с Решение № 332 от 16.02.2024г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която за 2019г. и 2020г. е установен дължим за внасяне корпоративен данък в размер на 16 281,96 лева. Първоинстанционният съд е описал фактическата обстановка по провеждане на ревизията, в това число издадените заповеди за възлагане на ревизия, за определяне на компетентен орган и прочие, съставения ревизионен акт, извършените действия по събиране на доказателства. За безспорно по делото е приел, че за ревизирания период дружеството е извършило продажба на обекти от жилищна сграда, находяща се в град Варна, местност „[заличен текст], [улица]. След цитиране на относимите норми на ЗКПО и Наредба № Н – 9 от 14.08.2006г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени /наричана по- долу Наредба № Н-9/2006г./ е достигнал до извод, че прилагането на методите по Наредба № Н-9/2006г. изисква извършването на реална съпоставка с конкретни сделки. Посочил е, че доколкото методите за оценка са нормативно установени, приложението им подлежи на съдебен контрол за целите на ЗКПО. Съдът е установил, че при използваните аналози в експертизата, изготвена в ревизионното производство, не са приложени корекционни коефициенти, които да отразяват различията в степен на завършеност, площ, местоположение, страни, особени характеристики - денивелация и обстоятелството, че първи и частично втори и трети етаж са под нивото на улицата. Административният съд е съобразил и приел третата съдебно-оценителна експертиза в съдебното производство. Констатирал е, че вещото лице е взело предвид местоположението на сградата, извършило е проучване на пазара на недвижимите имоти в района на оценяваните обекти към 2020г. Съобразило е съпоставими сделки, като е приложило корекционни коефициенти с оглед елиминиране на различията и обективно определяне на пазарна цена. Определило е пазарните цени на всеки един от обектите, продадени от ревизираното лице, както и пазарната им цена общо. Първостепенният съд е констатирал, че използваните аналози са обекти, съгласно приложени към заключението нотариални актове. Както и, че за всички използвани аналози продажбите са извършени през 2020г., т.е. в съпоставим /близък/ период от време, като сделките са за имоти, находящи се в същия район/квартал/. Съдът е кредитирал заключението на вещото лице, тъй като го е приел за обосновано. Констатирал е, че вещото лице е определило пазарната цена на процесните имоти в степен на завършеност, тъй като процесните продажби от ревизираното лице са предоставени в степен на завършеност към 31.10.2020г. Посочил е, че пазарната цена на обектите не следва да бъде определяна на степен завършеност „груб строеж“. С оглед на това Административен съд – Варна е достигнал до извод, че пазарната цена на продадените апартаменти и паркоместа е в размер на определената от вещото лице при спазване методите на Наредба №Н-9/2006г. и изискванията на ДОПК. Изложил е, че финансовият резултат на дружеството следва да бъде увеличен със сумата от 174 239,55 лева, представляваща разликата между определената от вещото лице по СОЕ пазарна цена на имотите - 577 380 лева и сумата от продажните цени, посочени в нот.актове в размер на 403 140,45 лева /за ап.3, 4, 6, 7 и 8/. Констатирал е, че данъчният финансов резултат на дружеството за 2019г. и 2020г. е годишен корпоративен данък – 17423,95 лева, внесен общо – 1141,99 лева, и е определил дължим за внасяне корпоративен данък в размер на 16 281,96 лева и съответните лихви за забава. Достигнал е до краен извод, че РА в частта, с която е установен дължим за внасяне корпоративен данък в размер на 16 281,96 лева е правилен и законосъобразен, с оглед на което е отхвърлил жалбата на дружеството в тази ѝ част. В частта, с която е установен дължим корпоративен данък за 2019г. и 2020г. за разликата над 16 281,96 лева до 17 677,08 лева е приел РА за незаконосъобразен и го е отменил. Решението на Административен съд – Варна е недопустимо в една част и неправилно поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила в останалата му част. И в двете касационни жалби се поддържат оплаквания за недопустимост на първоинстанционното решение в една част и за неправилност в останалата му част поради наличие на отменителни основание по чл.209,т.3 АПК. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: Обжалваното решение е валидно, частично недопустимо в частта, в която съдът се е произнесъл досежно установеното задължение за корпоративен данък за 2019г., и неправилно в останалата му част, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Доводите и аргументите на настоящата съдебна инстанция са следните: Видно от диспозитива на жалбата (л. 8 от първоинстанционното дело), депозирана пред Административен съд – Варна против РА, „Прайм Инвест 2019“ ЕООД изрично е посочило, че моли съда да отмени РА, в частта, с която са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за периода 01.01.2020г. – 31.12.2021г. в общ размер 16 630,90 лева, в това число главници 13 095,39 лева и лихви 3 535,51 лева. С оглед на това съдът се е произнесъл свръх петитум по отношение на задълженията на „Прайм Инвест 2019“ ЕООД за корпоративен данък за данъчен период 2019г., доколкото с такова искане не е бил сезиран. В тази част решението като недопустимо следва да се обезсили и да се прекрати производството по делото. В останалата обжалвана част първоинстанционният съдебен акт е неправилен поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила. На първо място следва да се посочи, че яснотата относно предмета на оспорване е от съществено значение за провеждане на съдебното производство в съответствие със съдопроизводствените правила, доколкото е свързана с коректното определяне на предмета на доказване и е от значение за дължимата от съда преценка досежно относимостта и допустимостта на ангажираните доказателствата. Тази яснота е предпоставка и за изпълнение на процесуалните задължения на съда по чл. 9, ал. 3 и чл. 170, ал. 3 АПК, във вр. с § 2 ДР ДОПК. В тази връзка е основателно оплакването на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, че административният съд е отменил РА в частта на общо установените допълнително задължения за внасяне на корпоративен данък за 2019г. и 2020г. за разликата над 16 281,96 лева до 17 677,08 лева, но не е изложил мотиви за незаконосъобразността на РА в частта на формирането на данъчната основа за облагане и за дължимия корпоративен данък по ЗКПО за всяка от посочените в решението години 2019г. и 2020г. Основателно е и оплакването, че за да отмени РА за 2019г. и 2020г., съдът е посочил общо данъчните основи за 2019г. и 2020г. като липсва изобщо произнасяне за размера за данъчната онова за облагане през 2021г., макар този данъчен период да е бил част от предмета на обжалване от страна на дружеството жалбоподател. Неизяснен е останал и въпросът разликата от 1359,12 лева отменени задължения за внасяне на корпоративен данък от къде произтичат и за кой данъчен период се отнасят. Основателно е и възражението на касационните жалбоподатели, че от диспозитива на съдебното решение изобщо не става ясно каква част от отменените задължения касае 2019г. и каква 2020г., само главница ли е отменена или лихви. В казуса предметът на оспорване е бил ясно и недвусмислено заявен с жалбата на „Прайм Инвест 2019“ ЕООД до Административен съд – Варна, което е било достатъчно за коректно изпълнение от страна на съда на задължението му по чл. 170, ал. 3 АПК, във вр. с § 2 ДР ДОПК, относно разпределението на доказателствената тежест. Въпреки това, с Определение № 3112 от 26.03.2024 г. първоинстанционният съд е дал общо указание до дружеството жалбоподател относно разпределението на доказателствената тежест, а именно, че „в негова тежест е да ангажира доказателства във връзка с твърденията си в жалбата“. На ответника – директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, съдът не е дал указания във връзка с доказателствената тежест по делото. Това не кореспондира с конкретиката, която предполага изпълнението на цитираните по - горе приложими разпоредби от процесуалния закон. Основателно е оплакването в касационната жалба на „Прайм Инвест 2019“ ЕООД, че първостепенният съд не е изложил мотиви относно възражението на дружеството за отсъствие на конкретните фактически основания по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. А наличието или липсата им пряко рефлектира върху приложимостта на презумпцията на чл. 124, ал. 2 от ДОПК, с което се прехвърля и доказателствената тежест върху дружеството – жалбоподател. В тази насока са основателни оплакванията на касационния жалбоподател, че съдът е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила, тъй като е следвало по реда на чл. 170, ал. 3 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК да укаже доказателствената тежест, вкл. за установяване наличието на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, което в настоящия случай не е сторено, а следва от принципа на служебното начало в процеса. При постановяване на съдебния акт съдът не е направил свои собствени фактически установявания, няма обсъждане на доказателствата по делото. Решението не отговаря на изискванията по чл. 172 а АПК. Първоинстанционният съд не е изложил мотиви относно законосъобразността на фактическите и правни изводи на органите по приходите, издали обжалвания РА. Основателно е оплакването в касационната жалба на „Прайм Инвест 2019“ ЕООД, че първостепенният съд не е изложил мотиви относно наличието на конкретните фактически основания по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Въпреки, че наличието на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК е спорен въпрос между страните, административният съд в решението си не е обсъждал тази норма и приложението на особения ред. Основателно е изложеното от дружеството касатор, че съдът е бил длъжен първо да провери дали са налице основанията за прилагане на особения ред преди разглеждане методиката на облагане. По отношение на увеличението на финансовия резултат за 2020 г. и 2021г. на основание чл. 78 във вр. с чл. 16, ал. 1 от ЗКПО с неотчетени приходи от продажба на недвижими имоти, спорът между страните е относно това дали цената на извършените продажби на недвижими имоти е пазарна. След като органът по приходите гради констатация, че имотите са реализирани на цени, които се отклоняват от пазарните, то негова е доказателствената тежест /чл. 170, ал. 1 АПК във вр. с § 2 ДР ДОПК/ да докаже тези констатации с допустими доказателствени средства. Указание за доказателствената тежест към ответника по делото от страна на административния съд не е дадено. Установяването на пазарна цена се извършва по ред, способи и методика, които са нормативно установени. За процесните данъчени периоди приложими са разпоредбите на § 1, т. 14 от ДР ЗКПО, вр. с § 1, т. 8 ДР ДОПК. "Пазарна цена" според легалното определение е сумата, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока между лица, които не са свързани. Посочени са основно пет метода за определяне на пазарните цени, като приложението им е уредено в Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Изрично в чл. 2 от Наредба № Н-9 е указано, че същата е приложима и за определяне на пазарни цени по сделки между несвързани лица, в предвидените в закона случаи, какъвто е и този по чл. 16, ал. 1 ЗКПО. От данните по делото е видно, че при определяне на пазарната цена недвижимите имоти, органът по приходите се е позовал на назначена в ревизионното производство при условията на чл. 60 ДОПК оценъчна експертиза. Според същата, при изготвянето ѝ е използван метода на сравнимите неконтролирани цени. Правната регламентация на този метод е развита в разпоредбите на чл. 8 и чл. 18 и сл. от Наредба № Н-9. Според чл. 18, ал. 1 от Наредбата, методът на сравнимите неконтролирани цени съпоставя цената за продукти и услуги по контролирана сделка с цената за продукти или услуги по съпоставима неконтролирана сделка, осъществена при съпоставими условия. По делото, освен назначена в ревизионното производство при условията на чл. 60 ДОПК оценъчна експертиза, са приети още 3 бр. съдебно-оценителни експертизи. Административният съд не е обсъдил нито експертизата от ревизионното производство, нито 3-те бр. съдебно-оценителни експертизи, приети в съдебното производство. Не е изложил мотиви защо кредитира третата експертиза, събрана по делото, нито е изложил мотиви защо не кредитира останалите. Не е обсъдил факта, че експертизите приети в хода на съдебното производство са оспорени от дружеството касатор. Основателно е и оплакването на „Прайм Инвест 2019“ ЕООД, че в противоречие с разпоредбата на чл. 160, ал. 6 ДОПК, съдът е влошил положението на жалбоподателя. Видно от доказателствата по делото експертизата, използвана в ревизионното производство, въз основа, на която е издаден обжалвания РА, определя обща пазарна цена на процесните обекти (ап. 3, 4, 6, 7 и 8 и паркоместата към тях) в размер на 570 746 лева. Съдът е взел предвид третата съдебно – оценителна експертиза, която определя по- висока обща пазарна цена – 577 380 лева. В тази връзка е основателно и оплакването от страна на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, че видно от заключението на цитираната от съда експертиза, същата е дала заключение само за част от процесните обекти /така например паркоместата изобщо не са посочени в нея/, а не за всички, участвали в установените допълнително приходи в хода на ревизионното производство. Също така съдът не е обсъдил един от основните спорни въпроси по делото, а именно при определяне на пазарната цена на процесните обекти за каква степен на завършеност следва същата да бъде определена с оглед на факта, че процесните сделки са извършени 2020г. и 2021г., а по делото са приложени Констативен протокол за степен на завършеност от 14.01.2020г. (л. 279 от административната преписка), Констативен акт за установяване годността за приемане на строежа /образец 15/ от 06.07.2020г. (л. 289 и сл. от административната преписка) и Удостоверение за въвеждане в експлоатация от 30.10.2020г. (л. 290 от административната преписка). Като извод от така установеното се налага, че в нарушение на съдопроизводствените правила обжалваният съдебен акт не съдържа преценката на доказателствата и изложение на фактическите констатации на съда въз основа на тях (чл. 235 и чл. 236, ал. 2 ГПК, във връзка с § 2 от ДР ДОПК), респективно на фактите по делото, установени от съда, съгласно чл. 172а, ал. 2 АПК, във вр. с § 2 ДР ДОПК. Разрешаването на спора по същество предполага самостоятелна преценка на събраните доказателства и обсъждането им във връзка с възраженията на страните по вътрешно убеждение с оглед формирането на фактически и правни изводи (чл. 12 ГПК, във вр. с § 2 ДР ДОПК). Изпълнението на задължението за обсъждане на доказателствата и възраженията на страните, тоест за излагане на мотиви, вкл. правните изводи на съда въз основа на установените релевантни факти, е гаранция за правото на защита на страните в процеса и обезпечаване възможността за касационен контрол на решението. В мотивите следва да се съдържат констатациите на съда относно доказателствените и правнорелевантните факти, правните му изводи и посочване какво съдът постановява по съществото на спора по всички спорни въпроси. Обжалваното решение не съдържа констатации относно тези факти, направени след обсъждане на относимите към предмета на спора приобщени по делото доказателства, които се съдържат в приложените томове административна преписка. Този анализ на доказателствата в отговор на възраженията на дружеството, направени в първоинстанционната жалба, не може да се направи за първи път с настоящото решение, предвид забраната по чл. 220 АПК и правото на страните да реализират правата си пред две съдебни инстанции. При така установеното настоящата инстанция не може да извърши проверка на правилността на обжалваното решение. Като не е извършил анализ и обсъждане на възраженията на дружеството и доказателствата по делото, съгласно нормата на чл. 202 ГПК, съдът е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила, довело до постановяване на съдебно решение при липса на мотиви. Предвид изложените съображения настоящият съдебен състав приема, че решението в тази му част е неправилно, поради което следва да бъде отменено и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото, с оглед обезпечаване възможност на страните да съобразят процесуалното си поведение с правилата на доказателствената тежест, същата следва да им бъде разяснена от съда при съобразяване на правилото на чл. 170, ал. 1 АПК, във вр. с § 2 от ДР ДОПК и останалите задължения за съда, които следват от принципа на служебното начало, като се изложат подробни мотиви по същество на спора, досежно наличието на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК Следва да се обсъдят всички събрани по делото доказателства конкретно по отделно за процесните обжалвани периоди и във връзка с отделните приходи и разходи от ревизираното лице. Да бъдат изложени мотиви конкретно за кои данъчни периоди, какъв размер на данък, на какво основание е определен, дали е определен правилно и въз основа на какви доказателства се стига до тези изводи. Съдът следва да отговори на спорния между страните въпрос във връзка с определяне на пазарната цена на процесните обекти, а именно за каква степен на завършеност следва същата да бъде определена. Следва да бъдат обсъдени относимите доводи на ревизираното лице, доказателствата, представени както в хода на ревизията, така и пред съда, да се дадат указания на страната с оглед изложеното в мотивите, да се обсъдят подробно всички приети в административното и в съдебното производство експертизи. Предвид изложеното, следва да бъде прието, че решението на Административен съд - Варна, в обсъжданата част, е постановено при допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила, което обуславя необходимостта от неговата отмяна при условията на чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото административният съд следва да се произнесе и по разноските за водене на делото в настоящата касационна инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и ал. 3, във връзка с чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение,