Решение № 12727 от 16.10.2012 г. на ВАС по адм. д. № 16443/2011 г.

Решение № 12727 от 16.10.2012 г. на ВАС по адм. д. № 16443/2011 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на И. В. П. като ЕТ "Деница-НИС- И. П." с. Н., срещу решение № 1395/7.11.2011 г., постановено по адм. дело № 1750/2010 г. по описа на Административен съд -Б., с което е отхвърлена жалбата й против ревизионен акт /РА/ № 2001000321/21.05.2010 г. на орган по приходите при ТД на НАП Б., потвърден с решение № РД-10-239/26.07.2010 г. на Директор Дирекция "ОУИ" Б. при ЦУ на НАП. Касаторът излага доводи, че решението на Административен съд Б. е неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост -отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Искането е за отмяна на решението на АС - Б. и вместо него постановяване на друго решение, с което да се отмени ревизионния акт. Претендира се присъждане на разноски. Ответникът - Директорът на Дирекция " ОУИ" Б., не взема становище по подадената жалба. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред АС Б. е ревизионен акт № 2001000321/21.05.2010 г. на орган по приходите при ТД на НАП Б., потвърден изцяло с решение № РД-10-239/26.07.2010 г. на Директор Дирекция "ОУИ" Б. при ЦУ на НАП., с който за касатора в качеството са установени задължения за заплащане на данък, както следва: 1. По чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. - в размер на 9317,17 лв., 2. По чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 33 036,53 лв., 3. По чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 47 901,29 лв., 4. По чл. 55, ал. 1 ЗДДС /отм./ за 2006 г. - 8580,26 лв., 5. По чл. 86, ал. 1 ЗДДС за 2007 г. - 27 664,12 лв., 6. По чл. 86, ал. 1 ЗДДС за 2008 г. - 95 154,44 лв., 7. По чл. 86, ал. 1 ЗДДС за 2009 г. - 31 546,06 лв., начислени са и задължения за лихви върху всяка главница. Ревизията е проведена по реда на особеното производство по чл. 122 и сл. ДОПК. В хода на ревизионно производство са констатирани наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК - воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане по ЗОДФЛ отм., ЗДДФЛ и ЗДДС. Ето защо облагането е извършено по определена от приходните органи основа за облагане с данъци за целия проверяван период. Спазени са процесуалните правила при провеждане на ревизията, вкл. и по надлежно и нарочно уведомяване на ревизираното лице. Приходните органи приели, че ревизираното лице, чиято основна дейност е производство и продажба на хляб, за ревизираните периоди - годишни по ЗОДФЛ отм, съответно ЗДДФЛ и помесечни по ЗДДС отм. и ЗДДС, има неотчетени приходи, които следва да участват при определяне данъчната основа за облагане с данък върху доходите, съответно има неотчетени приходи, за които е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС отм. и 25, ал. 2 ЗДДС, поради което като резултат начисляват дължим данък върху доходите и ДДС, ведно с лихвите. Съдът е приел, че при извършване на ревизията и издаване на ревизионния акт не са допуснати нарушения на процесуалните правила, актовете са издадени в законоустановените срокове и от териториално, материално и времево компетентни органи, налице са били обстоятелства за извършване на ревизията по особения ред по чл. 122 и сл. ДОПК. Във връзка с реда и начина на извършване на ревизията спорно е било и е предмет на касационно оплакване законосъобразността и обосноваността на извода за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК - воденото счетоводство на ревизираното лице да не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Това оплакване на касатора е неоснователно Съгласно заключението на приетата съдебна експертиза - по въпрос 1 от основното заключение, водената от ревизираното лице счетоводна отчетност за периода 2006-31.08.2009 г. не отговаря на изискванията на ЗСч и приложимата нормативна уредба. В този смисъл се потвърждават изводите на ревизиращите органи, че липсата на аналитични счетоводни регистри за отчитане на доставките и произведената продукция - количествено и стойностно, не дават възможност да се извърши анализ на движението на материални запаси и съответно за установяване основата за данъчно облагане. От фактическа страна не е било спорно, прието е от приходните органи, както и от съда, че начинът на организация на работа при търговеца е основно работа на "ишлеме" като производители на зърно предоставят същото на търговеца, срещу което получават купони / един купон за два килограма зърно/, за които, при предаването им обратно на търговеца получават хляб /един хляб за един купон/. Извършвани са и свободни продажби на хляб. Спорен е останал въпросът относно съотношението между бройките хляб на ишлеме и бройките хляб за свободни продажби, за всеки от периодите. Това е от значение за облагането, тъй като при свободна продажба на хляб приходите са в размера на продажната стойност на хляба, която определя данъчната основа за облагане с данък върху доходите и с ДДС. О. друга страна при предоставяне на хляб на ишлеме приходите са в размера на стойността на извършваната услуга за производство на хляб, чиято облагаема стойност е значително по-ниска от стойността на хляба при свободната му продажба. Според приходните органи размерът на неотчетените приходи на търговеца се определя при съобразяване от една страна на количествата получено и вложено брашно за производство на хляб, съотношението по норма в един хляб на брашно/трици и разходните норми за производство на един хляб. По обратен ред от количеството вложено брашно за производство на хляб ишлеме е определено полученото зърно от физически лица, а оттам бройките хляб срещу предоставено зърно, т. нар хляб на ишлеме. От вложеното брашно за производство на хляб за свободни продажби са определени бройките хляб за свободни продажби като сбора им с бройките хляб на ишлеме дава общото количество произведен хляб за година. Според касатора количеството на произведения хляб на ишлеме, като основна дейност на фирмата и значително надхвърлящ в процентно съотношение произведения хляб за свободни продажби, е определен неправилно. Счита, че съдът е игнорирал събраните и неоспорени доказателства относно количествата суровина, вложена в производството, представляваща прието зърно, съответно брашно, за предоставяне на услугата ишлеме. Позовава се на броя на издадените купони при приемане на зърното, отразени в списъци, съответно приети обратни при предоставяне на хляба на ишлеме. Съдът е възприел изцяло позицията на приходните органи като е игнорирал събраните в хода на съдебното производство писмени доказателства, неоспорени от ответната страна, обсъдени и проверени по приетото допълнително заключение на счетоводната експертиза. Ревизираното лице се е позовало на тези доказателства още в хода на ревизионното производство, но предвид обема им същите не са били представени, нито са били изискани от приходните органи. В хода на ревизионното производство не е назначавана експертиза за проверката им, нито са правени насрещни проверки спрямо лицата предоставили зърно и получили купони. Тези купони и списъци на предоставено зърно представляват първични счетоводни документи /вж. допълнително заключение на вещо лице отговор на въпрос 1/, ето защо, ако са налични, както е установено в процесния случай, задължително следва да бъдат съобразени при формиране на данъчната основа, независимо от нередовното и неаналитичното им отразяване в счетоводството на ревизираното лице. Съдът е съобразил действието на презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК относно верността на фактическите констатации в РА в производство по обжалването му, но не е съобразил, че в случая са допуснати процесуални нарушения при издаване на РА, имащи характер на съществени, тъй като ревизиращите органи не са събрали всички възможни и налични данни за определяне на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК, т. е. формирал е фактическите си констатации по начин, който би могъл да бъде различен ако бяха съобразени наведените от ревизираното лице доводи и искането му за събиране и съобразяване на писмени доказателства. Това нарушение е довело до неизяснена фактическа обстановка, различаваща се от действителната такава и до постановяване на незаконосъобразен административен акт. Съдът от своя страна не е установил допуснатото от приходните органи съществено нарушение на процесуалните правила, с което и като е потвърдил ревизионния акт в цялост е постановил незаконосъобразно решение. Съдът не е допуснал нарушение на процесуалните правила, тъй като е съдействал на страните за изясняване на спора от фактическа страна чрез събиране на сочените от страните и в частност от ревизираното лице писмени доказателства, обсъдени чрез използване на необходимите специални счетоводни знания от вещо лице. Съдът обаче необосновано е игнорирал събраните от него доказателства и доказателствени средства, без основание не е съобразил годни и неоспорени доказателства, не е ценил обоснованото и мотивирано допълнително заключение на вещото лице, съобразено с действително установеното фактическо положение и спецификата на работа при ревизирания търговец, при което съдът е постановил отчасти необосновано и оттам незаконосъобразно решение. Съгласно доп. заключение на вещото лице, съобразено с проверени и неоспорени първични счетоводни документи, както и от устното заключение в с. з. на 24.10.2011 г., се установяват различни счетоводни стойности като бройки на продаден хляб на ишлеме и хляб - свободна продажба, за всеки от проверяваните данъчни периоди, съответно различна данъчна основа за облагане. Механизмът на формиране на данъчната основа е идентичен с този на приходните органи - по обратен ред, въз основа на наличните купони и при съобразяване на съотношението и същите производствени норми за производство на хляб, се дава изписаното по счетоводни данни количество брашно. За всяка от ревизираните години съответното съотношение между реализирания хляб с купони и хляб за свободни продажби, както и общият оборот, са отразени в таблици към заключението. В резултат, по заключение на експертизата дължимите стойности за невнесен ДДС са - 2780,97 лв. за 2006 г., 8017,28 лв. за 2007 г., 8288,18 лв. за 2008 г. и 7818,55 лв. за 2009 г., изчислени са и лихвите върху тях. Дължимият данък върху доходите, в резултат на увеличението на данъчната основа, е 3107,01 лв. за 2006 г., 9468,97 лв. за 2007 г., 4022,64 лв. за 2008 г., изчислени са и лихвите върху всяка главница. При така установената фактическа обстановка по спора решението на АС Б., се явява необосновано и оттам незаконосъобразно. Същото следва да бъде отменено частично, в частта му, в която като е отхвърлена жалбата е потвърден ревизионният акт за дължими ДДС, данък върху доходите и лихви върху тях, в размерите над тези, установени по допълнителното заключение на допълнителната експертиза. В решението си по съществото на спора касационната инстанция намира, че ревизионният акт следва да се отмени, като процесуално незаконосъобразен и необоснован, в същите му части. В останалата си част жалбата срещу решението на АС Б. се явява неоснователна. В тази част на решението, в която се потвърждава ревизионният акт в размери на задълженията за главница и лихва по допълнителната експертиза на вещото лице, не са изложени конкретни оплаквания от касатора. При служебна проверка на материалната законосъобразност на решението в тази му част не се констатираха пороци на същото, поради което решението следва да се остави в сила. При този изход от спора следва да се отмени съдебното решение и в частта за присъдените разноски. Съразмерно на уважената и отхвърлена част от жалбата, направените разноски в първата инстанция от страните /1050 лв. за жалбоподателя, в които не е включено уговореното, но неизплатено адвокатско възнаграждение и 4273 лв. за ответника за юрисконсултско възнаграждение/, следва в полза на жалбоподателя да се присъди сума за разноски в размер на 160 лв. за първата инстанция. Не намира приложение разпоредбата на чл. 161, ал. 3 ДОПК, тъй като в нарушение на принципа на служебното начало приходните органи не са изискали събирането на налични при ревизираното лице доказателства, относими за изясняване на спора от фактическа страна. В касационната инстанция касаторът е направил разноски само за платена държавна такса, поради в негова полза следва да се присъди сума в размер на 20 лв., съразмерно на уважената част от жалбата. Съобразно изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,