Решение № 10869 от 17.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4215/2013 г.

Решение № 10869 от 17.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4215/2013 г., VIII о., докладчик съдията Калин Куманов Производството е по чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и следв. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Пловдив при ЦУ на НАП, срещу Решение № 253 от 06.02.2013 г., постановено от Административен съд - гр. Пловдив по адм. д. № 1956 по описа на същия съд за 2012 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 211106780/29.02.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив срещу Райчо Бечев Оджаков от гр. Смолян, в качеството му на ЕТ "Оджаков-Райчо Оджаков" със седалище в гр. Смолян и адрес на управление ул. "Коста Аврамов" № 24, ЕИК по Булстат: 830116538, който акт е потвърден Решение № 547/17.05.2012 г. на Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно допълнително определени задължения за данък по чл. 35 от отменения Закон за облагане доходите на физическите лица /ЗОДФЛ/ за 2006 г. в размер на 6381,08 лв. и лихва от 3949,47 лв. за данък по чл. 48 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ за годините от 2007 г. до 2010 г. в общ размер 15858,25 лв. и лихви от 6046 лв. за ДОО за самоосигуряващо се лице в общ размер 12682,24 лв. и лихви от 8815,61 лв. за ЗО за самоосигуряващо се лице в общ размер 4191,18 лв. и лихви от 1419,52 лв. В касационната жалба се навеждат доводи за неправилност на решението поради противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според подателя й събраните по делото доказателства не оборват изводите на ревизиращия орган за действително извършени доставки на хранителни стоки, цигари, кафе, алкохолни и безалкохолни напитки. Касационният жалбоподател твърди, че Съдът е отхвърлил доказателствената сила на фактурите като частни свидетелстващи документи. Изтъква, че в счетоводството на ответника по касация не са отразени покупките на процесните стоки, както и приходите от продажбите им. Позовава се на родовоопределения характер на стоките, като настоява, че изискването за предаване е предвидено алтернативно с постигане съгласие за индивидуализирането им. Намира, че в хода на съдебното производство не е опровергана обвързващата доказателствена сила на констатациите в РА по чл. 124, ал. 2 ДОПК. Претендира отмяна на решението и постановяване на ново, с което РА да се потвърди, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В с. з. касационният жалбоподател не изпраща представител. Ответникът по касационната жалба - ЕТ "Оджаков-Райчо Оджаков", в с. з. чрез пълномощника си адв. Кемалов оспорва жалбата и пледира за оставяне на решението в сила. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни основания, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, съгласно чл. 218 АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима, а разгледана по същество, е неоснователна. Първоинстанционният съд подробно е описал фактическата обстановка по делото. Релевантните по спора факти и обстоятелства са правилно установени от решаващия състав и са последователно възпроизведени в мотивите на обжалваното решение. Възприетата от Съда фактическа обстановка е съобразена със събраните по делото доказателства. Съдът е формирал извода, че оспореният пред него РА е издаден от компетентен административен орган, както и че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени процесуални нарушения, които да опорочават акта, поради което същият е допустим и валиден. Съдът е установил, че спрямо жалбоподателя и настоящ ответник по касация е установено обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - наличие на данни за укрити проходи. Ревизиращият орган е приел, че едноличният търговец не е отчитал приходи от продажби, доколкото при извършени насрещни проверки на доставчици ЕТ "Асен Асенов", "Диливъри Смолян" АД, "Смолена" ЕООД, "Бай Илия" ЕООД, Потребителска кооперация "Родопи-Райково" и "Рико" ООД са установени фактури, издавани на жалбоподателя, които последният не е осчетоводил. Констатирани са различия между отчетените при търговеца покупки по издадени от доставчиците му фактури. Установено е, че тези фактури не са заприходени при жалбоподателя и не са намерили счетоводно отражение при него. Не е отчитан и приход при реализирането на стоките, като не са отчитани и разходи във връзка с доставките. Органът по приходите е формулирал извода, че закупените стоки от посочените доставчици са били продадени без отчитане на приходи, тъй като стоките не са налични или изписани при жалбоподателя по счетоводни данни. При ревизията данъчната основа за облагане за посочените данъчни периоди по ЗДДС и по ЗДДФЛ е определена по особения ред за облагане по аналогия - чл. 122, ал. 2 ДОПК. Ревизията е определила на жалбоподателя пряк данък, данъчната основа за облагане с който е формирана, като търговската надценка при продажба на стоки, прилагана от търговеца за периода, е умножена по реализирания оборот от продажбата а тези стоки, и същата е сумирана с декларирания от лицето доход. Така е получена данъчна основа за 2006 г. в размер на 78106,60 лв., за 2007 г. - в размер на 89113,45 лв. за 2008 г. - в размер на 73657,97 лв., за 2009 г. - в размер на 50420,28 лв. и за 2010 г. - в размер на 13904,10 лв. Съдът не е споделил изводите на ревизиращия орган за укрити приходи от жалбоподателя и за нередовно от него счетоводство. Оттук е приел, че не са налице основание за извършване на ревизия по особения ред на чл. 122 ДОПК. Съдът е изложил мотиви, че жалбоподателят е получател по фактури за доставки на стоки, но във фактурите липсва подпис на получател и същите не са били налични в неговото счетоводство, а са били представени от доставчиците като техни издатели. Приел е, че ответният административен орган не се е справил с доказателствената тежест да установи положителния факт на реално осъществени доставки на стоки като предпоставка за определяне на допълнителните публични задължения за данъци, ДОО и ЗО. Така постановеното решение е правилно и законосъобразно. За да възникне задължението за отчитане на приходи, формиращи данъчна основа за облагане с пряк данък, законът на първо място изисква да са осъществени реални доставки на стоки. От гледна точка на формалната логика наличието на доставка съставлява положителен факт от обективната действителност. След като ответникът е твърдял, че са извършени реални доставки, в негова тежест е било да ангажира доказателства, установяващи осъществяването на този положителен факт. От друга страна ревизираното лице и жалбоподател в съдебното производство е твърдял отрицателен факт, който не съществува в обективната действителност, поради което не е следвало да го доказва. На второ, самостоятелно основание ответникът е бил длъжен да установи факта на действителното осъществяване на сделките. В нормата на чл. 124, ал. 2 ДОПК е въведена презумпцията, че в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по особения ред, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, но само когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от кодекса е подкрепено със събраните доказателства. Доказването на тези основания е било в тежест на ответния орган. В случая намират приложение и общите правила на доказване, според едно от които всяка страна е длъжна да установи обстоятелствата, на които основава своите искания или възражения. В настоящия казус това означава, че ответният административен орган е бил този, който трябва да докаже по пътя на пълното доказване, че доставките по фактурите са реално извършени. Такова доказване по делото не е проведено, поради което е обоснован изводът на първоинстанционния съд, че след като не се представят доказателства във връзка с доставките, то такива не съществуват. Не може да бъде споделена тезата на ревизиращия орган, че само с факта на издаване на фактурите е доказана доставката на стоки. Анализът на съдебната практика по стотици дела показва, че в обратната ситуация, задълженото лице претендира да е получател по доставки, органът по приходите приема, че само фактът на издадена фактура не означава реалност на документираната в нея доставка и изискват представяне на допълнителни доказателства, установяващи реалност на доставката. В случая издаването на фактури, които не са придружени от съпътстващи документи, не може да бъде разглеждано като реализирани сделки по доставки на стоки, която впоследствие са продадени (неясно кому), като по този начин се формира данъчна основа, подлежаща на облагане с пряк данък. Релевантният и подлежащ на доказване факт в случая е именно реалното предаване на стоките. То обуславя и факта на получаването им, респективно последващата им реализация, т. е. доходи, които не са декларирани, за да се стигне до облагане на същите по особения ред на чл. 122 ДОПК, както се посочи. Административният орган е разполагал с процесуалната възможност в хода на ревизията да изиска необходимите доказателства за установяване реалното предаване на стоките. Следва да се отбележи, че не е имало пречка тези факти е да бъдат доказани и в рамките на производство за определяне на данъчни задължения, извършено по общия ред. Именно разпоредбата на чл. 122, ал. 2, т. 15 ДОПК задължава органа по приходите при определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от кодекса да вземе предвид получените и извършени доставки. Разпоредбата очевидно визира доказани, действително извършени извършени доставки. Наред с това в съдебното производство касаторът е разполагал с аналогична възможност, визирана в чл. 192 ГПК, като освен представяне на фактурите той не е ангажирал други доказателства от категорията на описаните по-горе съпътстващи документи към фактурите. Правилно административният съд е приел събраните при ревизията доказателства за реалност на доставките като оскъдни и недостатъчни да обосноват извод в положителна за касатора насока. Освен копия на фактурите са представени счетоводни документи, свидетелства за регистрация на ФУ, договор за превоз, фактури за транспорт, справка за движение на стоки и за издадени фактури както и писмени обяснения. Анализът на така представените доказателства не позволява да се установи приемо-предаването, транспортът и съхраняването на стоките. Обясненията в повечето случаи са неконкретни и условни, от същите не се установява как са се развивали взаимоотношенията между съконтрагентите, какъв е бил механизмът на доставките, възприети от ревизиращия орган като реално извършени. Неоснователно е оплакването, основано на тълкуване нормата на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, с направения от касатора извод, че изискването за предаване на стоките е предвидено алтернативно спрямо постигането на съгласие за индивидуализирането им. В случая не може да се приеме, че с издаване на фактурите е постигнато такова съгласие, тъй като върху тях липсва подпис на твърдяния за получател търговец. Липсва и форма на съгласие чрез предаване на стоките за превоз, доколкото няма никакви транспортни документи. При това положение релевантният за облагането на ЕТ факт е останал недоказан. Налага се изводът, че жалбоподателят не е имал задължение да отрази в счетоводните регистри и дневниците за покупки процесните фактури, тъй като същите не документират действително извършени доставки на стоки. По същия начин не следва да се приема, че е извършил продажби на стоки, които не е получил и неправилно са му определени данъчни задължения за пряк данък и осигурителни вноски, доколкото последните се базират отново на същите констатации за реализирани продажби на процесните стоки. Като е приел същото и е отменил РА, Пловдивският административен съд е постановил правилно съдебно решение, което следва да бъде оставено в сила. Според изхода на делото на ответника по касация следва да бъдат присъдени разноски в размер на 1650 лв. за адвокатско възнаграждение, заплатени в брой. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс, Съдът