Решение № 8005 от 15.07.2026 г. на ВАС по адм. д. № 5100/2026 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директор Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ – гр. София, подадена чрез юрк. Михайлова, против Решение № 11565 от 24.03.2026 г., постановено по адм. дело № 11121/2025 г. по описа на Административен съд – София-град /АССГ/, с което е обявен за нищожен Ревизионен Акт (РА) № Р – 22221421006410 – 091 – 001/27.10.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Велико Търново, потвърден с Решение № 65/16.01.2023 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – гр. София, при ЦУ на НАП, с която спрямо Д. Ц. Д. са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер общо на 74 491 лева и лихви за забава в общ размер на 26 516,36 лева върху обща данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, присъдени са разноски и преписката е върната за нова ревизия. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и постановяването му в противоречие с материалния закон – отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Оплакванията се свеждат до това, че съдът не е изпълнил задължението си за съвкпуна преценка и обсъждане на доказателствения материал по делото в разрез с правилото на чл. 236, ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, необосновано спрямо същите тези доказателства е възприел тезата на ревизираното лице за липсата на редовно връчване на Заповедта за възлагане на ревизия /ЗВР/, с аргументи че от една страна по делото са налични доказателства за връчването й при отказ, а от друга – че съгласно чл. 28, ал. 1, т. 1 от ДОПК адресът за кореспонденция е постоянният адрес на физическите лица, на който именно е търсено лицето. По подробно изложени аргументи настоява за отмяна на съдебния акт с разрешаване на спора по същество и отхвърляне на жалбата против РА. Претендира присъждане на разноски, съгласно представен списък по чл. 80 от ГПК. Ответникът по касационната жалба Д. Ц. Д., чрез процесуалния си представител адв. Димитрова, оспорва касационната жалба и наведените в нея аргументи, поради което и по подробно изложени съображения в депозираните по делото писмени бележки, настоява за оставяне в сила на съдебния акт. Претендира разноски, за което представя писмени доказателства и списък по чл. 80 от ГПК. Оспорва размерът на претендираното юрисконсултско възнаграждение, поради противоречието му със сега действащата редакция на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и за оставяне в сила на обжалваното решение, поради липсата на заявените касационни основания по чл. 209 т. 3 от АПК. Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но е неоснователна по същество по следните съображения: Предмет на производството пред състава на АССГ е била законосъобразността на РА № № Р – 22221421006410 – 091 – 001/27.10.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Велико Търново, потвърден с Решение № 65/16.01.2023 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – гр. София, при ЦУ на НАП, с който в производство, проведено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, спрямо Д. Ц. Д. са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ върху обща данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, както следва: за 2016 г. в размер на 480 лева ведно с лихви за забава в размер на 267,22 лева; за 2017 г. в размер на 763 лева ведно с лихви за забава в размер на 347,83 лева; за 2018 г. в размер на 72 716 лева, ведно с лихви за забава в размер на 25 775,84 лева и за 2019 г. в размер на 532 лева, ведно с лихви за забава в размер на 125,47 лева. За да обяви нищожността на процесния РА административният съд след като подробно е обсъдил доказателствата относно възлагането и провеждането на ревизионното производство, е приел за основателни възраженията на дружеството, че при връчването на първата по ред ЗВР, сложила началото на ревизионното производство, е допуснато поддържаното нарушение на процедурата по чл. 32 от ДОПК, с аргументи за наличието и на друг известен на органите по приходите на ревизираното лице, на който не са изпращани съобщения, респ. не е ползван нито един от останалите способи за връчване на ЗВР. По този начин съставът на АССГ е приел, че не е осигурено участие на лицето в ревизионното производство, което е довело до ограничаване правото му на защита, а липсата на надлежно уведомяване за започването на ревизията, представлява съществено процесуално нарушение, което само по себе си обуславя извод за нищожност на РА. Акцентирано е и върху обстоятелството, че физическото лице не е било уведомено за всички извършени в хода на производство действия, вкл. че ревизията ще се проведе по реда на чл. 122 от ДОПК. Според съда в съответствие с принципите на обективност и право на защита, които органите по приходите са длъжни да осигурят на участниците в производството, още повече в случаите на провеждането му по особения ред, дефиниран в чл. 122 и сл. от ДОПК, ревизираното лице е следвало да бъде потърсено на всички известни на органите по приходите негови адреси, което не е сторено. Първоинстанционното решение е валидно, допустимо и правилно. Съдът не споделя аргументите на касатора за наличието на касационното основание по чл. 209, т. 3, предл. второ от АПК. Съдебният акт отговаря на изискванията на чл. 172а, ал. 2 от АПК, а и тези на чл. 236, ал. 2 от ГПК, във вр. с чл. 144 от АПК, като несъгласието със сторените фактически и правни установявания не се субсумира в тази хипотеза. По материалната законосъобразно и обосноваността на съдебния акт, които следва да бъдат разгледани заедно: Всъщност противоположните становища на страните в процеса относно валидността на обективираното в РА волеизявление на органите по приходите, след постановяването на Решение № 9902/16.10.2025 г. по адм. дело № 5719/2024 г. по описа на ВАС, се свързва с отговора на следния въпрос – е ли е надлежно връчена на адресата й първата по ред ЗВР № Р-22221421006410-020-001 от 12.11.2021 г., издадена от Ц. М. Петрова в качеството й на Началник Сектор. В този порядък в по-общ план следва да се посочи, че трайна и непротиворечива е съдебната практика на съставите на ВАС, че предвид същността и функциите на заповедта за възлагане на ревизия /ЗВР/, с която съгласно чл. 112, ал. 1 от ДОПК се образува ревизионното производство, то правилото на чл. 113, ал. 2 от ДОПК за връчването й на адресата е императивно, като неизпълнението му води до невъзможността ЗВР да породи предвидените в закона правни последици. Прието е в същата тази съдебна практика, че при не връчена ЗВР не е завършен фактическият състав, обуславящ надлежното образуване на ревизионното производство, а този порок пряко рефлектира върху действителността на обжалвания ревизионен акт и обуславя извод за неговата нищожност. В този смисъл е съдебната практика, обективирана например в Решение № 4748/14.04.2021 г., на ВАС по адм. д. № 13484/2020 г., I о., Решение № 6863 от 08.06.2020 г. на ВАС по адм. дело № 2509/2020 г., VIII отд., Решение № 13712 от 17.11.2014 г. на ВАС по адм. дело № 16463/2013 г., VIII отд. и Решение № 2380/04.03.2008 г. на ВАС по адм. дело № 10871/2007 г., I отд. /, но също така и в Решение № 3899 от 11.04.2025 г. на ВАС по адм. д. № 1676/2025 г., I о., Решение № 2800 от 8.03.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7813/2023 г., VIII о., Решение № 10684 от 9.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 3880/2024 г., I о и редица други. В случая неоснователно е възражението на касатора, че необосновано спрямо доказателствата по делото съставът на АССГ е приел, че ЗВР № Р-22221421006410-020-001 от 12.11.2021 г., издадена от Ц. М. Петрова, в качеството й на Началник Сектор, издадена на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК, е надлежно връчена на адресата й, съобразно императивното изискване на чл. 113, ал. 2 от ДОПК. Безспорно основният способ за връчване на актовете, съставяни в производствата по ДОПК, вкл. и ревизионните такива, съгласно чл. 29, ал. 1, ал. 6 и ал. 7 вр. с чл. 33 от ДОПК е личното им връчване на адресата, евентуално на упълномощено лице, респ. ако се касае дои физическо лице – на пълнолетен член от на пълнолетен член на домакинството му, както и на пълнолетно лице, което има същия постоянен адрес, ако се съгласи да го приеме със задължението да го предаде, и то на адреса за кореспонденция, който за физическите лица е техният постоянен адрес, ако не са посочили друг такъв на органите по приходите – чл. 28, ал. 1, т. 1 от ДОПК. От своя страна нормата на чл. 32 от ДОПК предвижда особени правила за връчване на съобщения и книжа в производствата по ДОПК, чиято приложимост се предпоставя от невъзможност да се извърши връчване по някой от редовните способи за това. Редовността на връчването се обуславя от кумулативната даденост от всички действия по чл. 32 от ДОПК. Всъщност от събраните по делото доказателства е установено, че органите по приходите са извършили две посещения на адреса, удостоверени с протоколи № 1851869/02.03.2022 г. и № 1804710/11.03.2022 г., при които жалбоподателят и пълнолетни членове на семейството му не са открити. На 14.03.2021 г. в ТД на НАП гр. София е поставено съобщение по чл. 32 от ДОПК № 73-03-16-1/14.03.2022 г., с указание в 14-дневен срок лицето да се яви за получаване на ЗВР. Изпратено е и по пощата. След изтичане на срока е свалено на 29.03.2022 г. От приложените по делото доказателства обаче, настоящата инстанция не установи съобщението да е публикувано и на интернет страницата на НАП, съгласно изискването на чл. 32, ал. 4 от ДОПК, което е достатъчно основание да се приеме за неизпълнение на процедурата по чл. 32 от ДОПК. Отделно от това по делото липсват доказателства, от които да се установят причините, поради което не е доставено на Д. изпратеното писмо с обратна разписка, респ. дали са спазени в тази връзка изискванията на Закона за пощенските услуги и правилата, дефинирани в действащите за периода Общи правила за условията за доставяне на пощенските пратки и пощенските колети (приети с Решение № 581 от 27.05.2010 г. на Комисията за регулиране на съобщенията, обн., ДВ, бр. 45 от 15.06.2010 г., в сила от 15.06.2010 г., доп., бр. 19 от 2.03.2018 г., отм., бр. 26 от 13.03.2026 г., в сила от 13.03.2026 г.) във връзка с удостоверяване предприети действия по доставяне и връчване. Не може да се приеме и тезата на органите по приходите за връчване на коментираната ЗВР в условията на отказ на дата 16.12.2021 г. Видно от правилото на чл. 30, ал. 4 от ДОПК удостоверяването на това обстоятелство става вкл. и с подписа на поне един свидетел, който не е служител на администрацията, като се отбелязват трите му имена и адреса и се прави съответно отбелязване в разписката за връчване. Тези изисквания не са изпълнени, вкл. в разписката за връчване на ЗВР не е отбелязано връчването й в условията на отказ. Показателно, че очевидно това е било разбирането на органите по приходите, е и фактът, че същите са пристъпили към връчване по реда на чл. 32 от ДОПК. При така установените факти правилно АССГ е приел, че ЗВР, сложила началото на ревизионното производство, не е нередовно връчена на ревизираното лице. Правилата, регламентирани в ДОПК, макар и строго формални, следва да бъдат спазвани стриктно с оглед, както правилно е посочил съставът на АССГ, гарантиране правото на участие и защита на ревизираното лице на всеки един етап от производството, още повече в случаите на провеждане на ревизия по особения ред дефиниран в чл. 122 и сл. от ДОПК. Или макар да не се отрича обстоятелството, че органите по приходите са положили усилия за редовното връчване на коментираната ЗВР, те не съответстват в пълнота на изискванията на закона. При липсата на каквито и да било други доказателства а и твърдения от органите на приходната администрация, за надлежното връчване на първата по ред ЗВР по някой от останалите нормативно установени способи за това, то следва да се приеме за доказано, че задълженото лице не е получило тази ЗВР, инициираща ревизионното производство, т.е. в хода на ревизионното производство е допуснат особен съществен порок, който пряко рефлектира върху действителността на обжалвания ревизионния акт и обуславя извод за неговата нищожност, по смисъла на цитираната съдебна практика, която се споделя изцяло и от настоящият състав на съда. Като е достигнал до същия извод, АССГ е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила в частта му, с която е прогласена нищожността на РА. Неправилно от друга страна съставът на АССГ е приложил правилото на чл. 160, ал. 5 от ДОПК. Съгласно разпоредбата на чл. 160, ал. 5 ДОПК (Нова - Д. В., бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г.), при обявяване на ревизионен акт за нищожен от съда се прилага чл. 173, ал. 2 АПК. В чл. 173, ал. 2 АПК е предвидено, че извън случаите по ал. 1, както и когато актът е нищожен поради некомпетентност или естеството му не позволява решаването на въпроса по същество, съдът изпраща преписката на съответния компетентен административен орган със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. В случая РА не е обявен за нищожен „поради некомпетентност“, за да се приложи правилото на чл. 160, ал. 5 от ДОПК във вдр. с чл. 173, ал. 2 от АПК. Отделно от това – към настоящия момент е изтекъл преклузивният срок по чл. 109 от ДОПК за образуване на ревизионно производство за установяване задълженията по ЗДДФЛ на Д. Д. за всеки един от процесните данъчни периоди. Последното е факт вкл. и към датата на датата на приключване на съдебно дирене по адм. дело № 11121/2025 г. по описа на АССГ и постановяване на обжалвания съдебен акт, което не е съобразено от първата съдебна инстанция. Същественото е, че обявената нищожност предполага изначална липса на проведено ревизионно производство, респ. издаден РА, което макар и да предоставя процесуална възможност за приходните органи да образуват ново такова, вкл. и за установяване на същите по вид и периоди публични задължения на конкретното данъчно-задължено лице, това във всички случаи следва да бъде сторено при спазване преклузивния срок по чл. 109 от ДОПК. Следва да се прави разлика между отмяната на РА, като незаконосъобразен и връщане на преписката за нова ревизия, правомощие запазено изключително за горестоящия в йерархията административен орган, в който случай производството започва от незаконосъобразното действие, послужило като основание за отмяна на акта (чл. 155, ал. 6 от ДОПК), съответно в която хипотеза е на лице валидно проведено ревизионно производство и съдебната практика се е консолидирала върху разбирането, че се касае до единно и неделимо такова, и обявяване на РА за нищожен, когато е на лице толкова съществен порок в процедурата, че той опорочава крайния акт до степен да не може изначално да породи правни последици/нищожност/. В последния случай се възлага нова ревизия, образува се ново ревизионно производство, но при спазване вкл. и на преклузивния за това срок по чл. 109 от ДОПК, а той в случая е изтекъл. В тази му част съдебният акт следва да бъде отменен. С оглед изхода на спора на ответника по касация се дължи присъждане на разноски за настоящата инстанция. Същите се констатираха в размер на 3 550 евро – уговорен и изплатен адвокатски хонорар, в същия се претендират по приложени списък по чл. 80 от ГПК, и следва да бъдат възложени в тежест на НАП - § 1, т. 6 от ДР на АПК. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, състав на Осмо отделение на ВАС