Решение № 15739 от 29.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3293/2014 г.

Решение № 15739 от 29.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3293/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Бургас обжалва решение № 71 от 14.01.2014 на Административен съд, град Бургас, постановено по адм. дело № 243/2012 г., в частта, в която е отменен ревизионен акт № 021101198/19.10.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП град Бургас, потвърден с решение № 14/12.01.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", гр. Бургас относно установените на Атанаска Тодорова Пейкова задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г., както и в частта, в която е изменен ревизионния акт относно установените задължения по чл. 48 по ЗДДФЛ за 2008 г. и 2009 г. В касационната жалба са изложени подробни съображения за неправилност на решението в обжалваната част, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че по делото е доказано по несъмнен начин основанието за извършване на ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК, липсата на получени от ревизираното лице и съпругът й заемни средства от роднини, както и некоректността на заключението на съдебно - икономическата експертиза. Искането е за отмяна на решението в обжалваната част. Претендират се разноски на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК в конкретно посочен размер за всяка инстанция. Ответникът - Атанаска Тодорова Пейкова, от гр. Бургас, чрез пълномощника си адв. Павлина Вълканова оспорва касационната жалба и моли да се остави без уважение, по съображения, изложени в представени по делото писмен отговор и писмено становище. Претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши проверка на първоинстанционния съдебен акт в обжалваната му част съгласно чл. 218 от АПК, за да се произнесе взе предвид следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното: С постановеното решение административният съд е отменил оспорения ревизионен акт в частта на установените на Атанаска Тодорова Пейкова задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на 339,97 лева и съответните лихви за просрочие - 234,38 лева и задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 8 890,52 лева и съответните лихви за просрочие - 3 696,76 лева. С решението съдът е изменил ревизионния акт в частта, на определените на Атанаска Тодорова Пейкова задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. от данък в размер на 4 249,39 лева и лихва от 1 126,04 лева на данък в размер на 450,00 лева и лихва за просрочие в размер на 117,88 лева и за 2009 г. от данък в размер на 2 112,56 лева и лихва за просрочие - 319,74 лева, на данък в размер на 550,02 лева и лихва за просрочие - 82,00 лева. В останалата част жалбата е отхвърлена, като на страните са присъдени разноски съобразно изхода от спора и оспорения материалния интерес. Пред касационната инстанция се обжалва решението в частта, в която е отменен и изменен ревизионния акт. В частта, в която жалбата е отхвърлена, включително по отношение задълженията за преки данъци за 2006 г., решението е влязло в сила като необжалвано от страната, за която е неблагоприятно. За да постанови отмяна на ревизионния акт в частта на установените задължения за данък върху доходите за 2005 и 2007 г. съдът е приел, че не е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за облагане по аналог, тъй като за тези данъчни периоди от анализа на паричния поток, установен при ревизията е налице превишение на приходите над разходите към 31.12. на съответната година. За ревизираната 2005 г. съдът е приел, че неправилно приходните органи са се позовали на недостига на парични средства към конкретни дати, съответно към 1.08.2005 г. - 1 383,29 лева, към 19.08.2005 г. - 1 746,44 лева, към 31.08.2005 г. - 416,33 лева, към 30.09.2005 г. - 206,94 лева, към 31.10.2005 г. - 206,94 лева, към 31.11.2005 г. - 206,94 лева или общо 4 166,88 лева. Констатираният недостиг на парични средства е за семейството на ревизираното лице или 1/2 за Атанаска Пейкова - 2 083,44 лева. Съдът е възприел констатациите на ревизиращите органи, че началното салдо на жалбоподателя към 01.01.2005 г. е 0,00 лева, като доходите за 2005 г. на Пейкова са 17 540,91 лв. и са формирани от трудови възнаграждения и изтеглени суми от банкови сметки, докато разходите са в размер на 16 991,63 лв. и са резултат от внесени суми по банков път и издръжката за домакинство по данни на НСИ. При тези фактически данни в решението е обоснован извод, че определянето на данъчна основа за данъка върху доходите за ревизирания период на 2005 г. въз основа на превишение на разходите над приходите към посочените по-горе дати, противоречи на чл. 122, ал. 1 във връзка с чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) По аналогични съображения съдът е приел, че незаконосъобразно е приложен особения ред за облагане с данък върху доходите за 2007 г. За този период по делото е установено, че приетият в ревизионния акт недостиг на парични средства от 58 072.22 лева е формиран от разликата между парични приходи и разходи към конкретни дати за периода от 13.02.2007 г. до 15.08.2007 г. Половината от така определения недостиг или 29 036.11 лева е послужил като данъчна основа по чл. 122, ал. 2 от ДОПК за облагане с данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ на ревизираното лице. Същевременно при ревизията е установено, че към 31.12.2007 г. домакинството на Пейкова разполага с налични парични средства в размер на 15 603.85 лева, която сума е определена за начално салдо към 1.01.2008 г. Въз основа на констатациите при ревизията и събраните по делото писмени и гласни доказателства, както и заключение на вещо лице, съдът е приел, че разполагаемите парични средства на домакинството на Пейкова за 2007 г. са в общ размер на 143 118.59 лева и включват начално салдо от 0.00 лева, нетен доход от трудови правоотношения - 4 608.14 лева, изтеглени суми по банкови сметки в общ размер от 88 414.45 лева, доход от рента от 96.00 лева, както и признатите от съда за реално получени заемни парични средства общ размер от 50 000 лева - по договор за заем от 13.02.2007 г., сключен от Атанаска Пейкова със Стайко Георгиев Стайков - баща на съпруга й Георги Стайков Пейков и от майка й Авгена Янакиева Хаджиева по договор за заем от 7.07.2007 г., върнати съответно на 25.08.2008 г. и на 30.07.2008 г. Разходите на домакинството за 2007 г. съдът е приел, че са в общ размер от 133 631.62 лева, формирани от внесени суми по банкови сметки в размера констатиран при ревизията - 91 315.62 лева, покупка на недвижими имоти - 33 273 лева, разход за издръжка на домакинство по данни на НСИ - 6 843 лева и вноска в касата на Балкан лифт ЕООД - 2200 лева, направена от Георги Пейков. При така установените приходи и разходи, съдът е приел, че към 31.12.2007 г. е налице превишение на приходите над разходите на домакинството на ревизираното лице с 9 486.97 лева, поради което ревизионният акт в частта, в която са определени задължения за данък върху доходите за 2007 г. и съответните лихви е незаконосъобразен. За 2008 г. с ревизионния акт е установен недостиг на парични средства от 84 987.82 лева на домакинството, а към 31.12.2008 г. налични парични средства от 1 343.75 лева. Половината от установения паричен недостиг в размер на 42 491.91 лева е определен от органите по приходите като данъчна основа на доходите на Атанаска Пейкова, въз основа на която е установен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 4249.39 лева и съответните лихви. За 2008 г. съдът е приел, че началното салдо на паричния поток е 9 486.97 лева, както и че приходите на лицето следва да бъдат увеличени със сумата от 9000 лева, получен заем от Анелия Георгиева Петкова и сумата от 12 000 лева, получен заем от Славчо Ганев Лазаров. Съдът е приел за недоказани твърденията на ревизираното лице, че през този период са получени в заем общо 60 000 лева, получени от Стайко Георгиев Стайков и от Авгена Янакиева Хаджиева. В разходната част на паричния поток съдът е включил сумата от 50 000 лева, представляващи върнати заеми, получени през 2007 г. От анализа на основното и допълнителното заключение на съдебно - икономическата експертиза, съдът е приел, че през 2008 г. домакинството на Пейкова е изтеглило от банковите си сметки общо 149 771.15 лена и е внесло сумата от 163 751.56 лева, които следва да бъдат включени в паричния поток вместо тези, посочени от органите по приходите. По този начин съдът е установил, че разполагаемите парични средства на Пейкови за 2008 г. са в размер на 240 826.38 лева, формирани от начално салдо към 1.01.2008 г. в размер на 9486.97 лева, нетен доход от трудови правоотношения - 1362.39 лева, изтеглени суми - 149 771.15 лева, банков заем от 56 109.87 лева, продажба на МПС - 3000 лева, доход от рента - 96.00 лева и получени заеми от 21 000 лева. Разходите на домакинството за 2008 г. съдът е определил общо в размер на 249 826.56 лева, в това число внесени суми по банкови сметки от 163 751.56 лева, покупка недвижими имоти - 28 200 лева, разход за издръжка съгласно НСИ - 7875 лева, върнати заеми на Стайко Стайков и Авгена Хаджиева - 50 000 лева. При тези суми, съдът е приел, че разходите за 2008 г. превишават приходите в размер на 9 000,18 лева, а за ревизираното лице - 4 500.09 лева. На това основание съдът обосновал извод за законосъобразност на изводите на органите по приходите за наличие на основание по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за определяне на данъчната основа по особения ред и е определил размер на дължимия данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 450 лева. За 2009 г. в ревизионния акт е прието, че е налице паричен недостиг в размер на 42 251.28 лева, а към 31.12.2009 г. наличност на парични средства в размер на 28 123.67 лева. По съображения аналогични на тези, изложени в предходните периоди, съдът е приел, че паричния поток следва да се бъде изготвен след съпоставка на приходите и разходите на ревизираното лице на годишна база - в случая към 31.12.2009 г. Съдът е приел, че органите по приходите неправилно са определили размера на внесените и изтеглени суми по банкови сметки на домакинството. Въз основа на заключението на вещото лице, което е кредитирано, като изготвено въз основа на представените по делото банкови извлечения и съобразяване вида на извършените разплащания и депозити, съдът е приел, че домакинството на Пейкова е изтеглило общо 199 387.52 лева и е внесло общо 206 002,05 лева, които суми следва да бъдат включени в паричния поток за 2009 г. Въз основа на така установените суми и останалите приходи и разходи, констатирани при ревизията, съдът е установил, че общият размер на разполагаемите парични средства на семейството за 2009 г. е 244 020.63 лева, а разходите са в размер на 255 021.05 лева или недостиг от 11 000,42 лева, от които за ревизираното лице - 5 500,21 лева. При тези факти, съдът е приел, че са налице основания по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за облагане по особения ред за 2009 г. и е определил данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 550.02 лева, като е изменил ревизионния акт в тази част. Решението е правилно. Не са налице посочените в жалбата касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК за неговата отмяна. Неоснователно е оплакването за неправилно приложение на чл. 122 от ДОПК относно основанията за провеждане на ревизията по особения ред и определянето на данъчна основа за 2005 г. и 2007 г. Правилно съдът е приел, че правомощията на органите по приходите при ревизия по особения ред са свързани с определяне размер на данъка, който се изчислява в съответствие с материалния закон, в който е предвиден. Законосъобразен е изводът на съда, че в оспорения ревизионен акт данъчната основа за доходите на Атанаска Пейкова за 2005 г. и за 2007 г. е определена въз основа на констатации за недостиг на парични средства към определени дати през съответната година, при положение, че към 31.12. на съответния годишен период е установена наличност на парични средства, която е включена като начално /положително/ салдо в приходната част на паричния поток за следващия ревизиран период. Както в разпоредбата чл. 35, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), приложима за ревизирания период на 2005 г., така и съгласно чл. 17 от ЗДДФЛ, действаща за 2007 г., данъчната основа за облагане с данък върху доходите на физическите лица е годишна. Това правило следва да се спазва по силата на чл. 122, ал. 1 от ДОПК и в случаите, когато данъчната основа се определя по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Следователно при установено превишение на приходите над разходите на ревизираното физическо лице за съответния годишен период, то законосъобразно съдът е приел, че определената от органите по приходите данъчна основа в размер на недостиг, констатиран към отделни дати е в противоречие с приложимия по време материален закон. Правилно съдът е приел за доказани и предоставените в заем суми от Анелия Георгиева Петкова в размер на 9000 лева и от Славчо Ганев Лазаров в размер на 12 000 лева. Възможността на посочените лица да предоставят сумите и получаването им от Пейкова се потвърждават от събраните при ревизията доказателства и дадените в хода на съдебното производство свидетелски показания на св. Анелия Петкова, св. Силвия Лазарова и св. Лазаров. Основателно е възражението на процесуалния представител на ответника по касация, че в случая тези обстоятелства са установени чрез допустимите по чл. 57, ал. 2 и чл. 158, ал. 1 ДОПК доказателствени средства. Освен това в случая се касае за установяване предаване на суми по договори за заем, сключени между роднини по права линия и по сватовство до втора степен, за които съгласно чл. 164, ал. 1, т. 3 от ГПК събирането на свидетелски показания е допустимо. Неоснователно е и възражението за неправилност на изводите на съда относно получените в данъчен период 2007 г. заемни парични средства в общ размер от 50 000 лева от Стайко Стайков и Авгена Хаджиева, съответно свекър и майка на ревизираното лице Атанаска Пейкова. Съдът е изложил подробни мотиви, защо кредитира представените в хода на ревизията писмени доказателства за предаване на сумите и тези за тяхното връщане в следващ данъчен период. Така представени доказателства се подкрепят от дадените в хода на ревизията писмени обяснения от задълженото лице и от лицата, предоставили сумите, както и от показанията на разпитаните в съдебното производство свидетели. При тези доказателства, правилно съдът е включил в приходната част на паричния поток за 2007 г. сумата от 50000 лева и е приел, че приходите на домакинството превишават извършените през периода разходи. Доводите, че подписите на Хаджиева и Стайков в дадените от тях писмени обяснения и подписите, положени в представените разходни касови ордери се различат съществено, тъй като РКО са подписани с обработен почерк, а обясненията - са с различен почерк, се поддържат за първи път в касационната жалба и са изцяло недоказани. Основателно е възражението на процесуалния представител на ответника по касация, че представените документи не са оспорени относно тяхната автентичност чрез допустимите в процеса способи. Не се налице твърдените от касатора нарушения при преценката на доказателствата и фактите относно паричния поток на Пейкова за 2008 и 2009 г. Съдът е изложил мотиви защо кредитира приетото по делото заключение на вещото лице, като изготвено в съответствие с представените по делото банкови извлечения и съобразно характера на извършените разплащания. Видно от протокола за проведеното на 26.06.2013 г. ответникът - касатор в настоящото производство е оспорил формално експертизата, но не е направил други доказателствени искания за установяване на твърденията си, че внесените и изтеглени суми за тези периоди са в различен размер, включително чрез назначаване на друго вещо лице или повече вещи лица съгласно 200, ал. 3 от ГПК. Изложените в тази връзка доводи в касационната жалба по същество представляват оспорване заключението на вещото лице, което е недопустимо в касационното производство. При правилно установена фактическа обстановка, съдът е обосновал законосъобразни правни изводи за незаконосъобразност на ревизионния акт по основание и размер в частта на установените задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и в частта на установения данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. При правилно приложение на чл. 122, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК съдът е приел, че е налице недостиг на парични средства за 2008 г. и 2009 г. и е изменил размера на определените с ревизионния акт задължения за данък върху доходите за тези периоди. Следва да се допълни и че по отношение на съпруга Георги Стайков Пейков е налице влязло в сила решение № 15460/21.11.2013 г. на Върховния административен съд, по адм. д. № 4518/2013 г., в което въз основа на същия паричен поток са потвърдени установените задължения за ревизираните периоди в идентичен размер. С оглед на изложеното решението като правилно следва да се остави в сила. При този изход на спора и предвид направеното искане на Атанаска Тодорова Пейкова следва да се присъдят разноски за касационната инстанция в размер на 1 300 лева, изплатено адвокатско възнаграждение за защита в касационното производство съгласно договор за правна помощ и съдействие от 11.11.2014 г. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,