Решение № 14946 от 11.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2464/2014 г.

Решение № 14946 от 11.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2464/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по две касационни жалби - на Никола Иванов Дудеков от гр. София и на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при ЦУ на НАП против Решение № 7765 от 09.12.2013 г. на Административен съд София град по адм. д. № 14408 по описа за 2012 г., с което е изменен по жалба на Никола Иванов Дудеков РЕВИЗИОНЕН АКТ № 2141112831от 12.12.11 г., издаден от главен инспектор по приходите" в ТД на НАП гр. София, потвърден с решение № 1330/05.06.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (ОУИ) София при ЦУ на НАП като е определил данъчни задължения за ДДС за внасяне в размер на 14184.37 лв. и лихва за забава в размер на 7544.60 лв. и е отхвърлил жалбата на Никола Дудеков срещу РА в останалата част. Никола Иванов Дудеков обжалва решението на АССГ в частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу РА. В касационната му жалба се твърди, че решението е неправилно поради необоснованост и нарушение на материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора съдът неправилно е съдът е приел, че разпореждането с право на собственост върху притежавано имущество и получаването на цена срещу прехвърлянето на право на собственост не представлява независима икономическа дейност. Не е от категорията на сделки по чл. 1, ал. 1 от Търговския закон (ТЗ), нито тези сделки могат да се категоризират като образуване на предприятие по смисъла на чл. 1, ал. 3 ТЗ. Твърди, че съдебното решение, с в частта, в която е потвърден РА е постановено в противоречие на задължителна съдебна практика на Съда на Европейския съюз. Претендира за отмяна на решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му за постановяване на ново по съществото на спора, с което да се отмени изцяло РА. Претендира разноски. Ответникът по тази касационна жалба, директорът на Дирекция "ОДОП, София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител в съдебно заседание излага становище за неоснователността й. Директорът на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП в касационната си жалба излага доводи за неправилност на обжалваното решение в частта, в която е изменен РА. Счита, че решението на АС в оспорената му част е необосновано и неправилно поради постановяването му при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и при противоречие на материалния закон, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излага доводи, че съдът неправилно е приел, продадените от ревизираното лице имоти за съпружеска имуществена общност (СИО), както и че неправилно е определена цената на имота по нотариален акт № 221/20.06.2007 г. Моли съдът да отмени решението в частта, в която е изменен РА. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази касационна жалба, Никола Дудеков, чрез процесуалния си представител, я оспорва по съображения изложени в писмен отговор. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими, а по същество намира следното: С РА е прието, че касационният жалбоподател Никола Дудеков през ревизирания период от 01.10.2006 г. до 10.06.2008 г. е реализирал 7 броя продажби на новопостроени недвижими имоти в гр. София, район "Изгрев", бул. "Г. М. Димитров" по нотариални актове и продажни цени, посочени на стр. 2 от РД., при което е получил доходи, основание за определяне на задължения по чл. 102, ал. 3, т. 2 ЗДДС за периода от изтичане на срока за подаване на заявление за регистрация до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. Прието е, че на 27.03.2007 г. е достигнал регистрационния праг от 50000 лв., респективно за него е възникнало задължение за регистрация по ЗДДС на 15.04.2007 г. поради което задълженията му са определени за периода от 15.04.2007 г. до 10.06.2008 г., откогато е регистриран по ЗДДС като ЕТ "Румко Никола Дудеков". Продадените недвижими имоти са придобити срещу учредено право на строеж върху наследствена земя срещу задължения за построяване на обектите по нотариален акт № 81/27.12.2004 г., поради което ревизиращите са приели, че доходите на лицето представляват облагаеми доставки, получени в резултат на извършвана независима икономическа дейност, считано от 15.04.2007 г. Представени са нотариален актов за учредяване право на строеж срещу задължение за построяване на обекти, както и нотариални актове за извършени продажби на недвижими имоти през 2006 г. и 2007 г. При ревизията е установено, че през 2006 г. и 2007 г., в качеството си на физическо лице, Никола Дудеков е извършил седем разпоредителни сделки с недвижими имоти продажба на недвижими имоти в рамките на десет месеца. Няма спор, че сградата е изградена в груб строеж на 17.08.2006 г., на която дата ревизираното лице е придобило правото на собственост върху обектите посочени в нот. акт № 81/27.12.2004 г. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице, първоинстанционният съд е съобразил приложимата норма на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС, съгласно която данъчно задължено лице по смисъла на този закон е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, независимо от целите и резултатите от нея. Легалното определение на понятието "независима икономическа дейност" е дадено в чл. 3, ал. 2 от ЗДДС и според него независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство. Изречение второ на същата алинея разширява това приложно поле и приравнява на независима икономическа дейност и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. След като е направил задълбочен и подробен анализ на практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС), съдът е приел, че в случая не се касае до обикновеното придобиване и обикновената продажба на частен имот, тъй като след като жалбоподателят е станал изключителен собственик на наследствения имот чрез съдебна делба по протокол от 20.08.2003 г. по гр. д. № 4953/2003 г. на СРС, ГО, 54-ти състав, същият е предприел активни действия по трансформация на този имот така, че да извлича редовно постоянни доходи от него, т. е. не се касае до обикновено управление на личен имот, а до използване на имота, целящо получаване на приходи с постоянен характер по смисъла на чл. 9, § 1 от Директивата за ДДС. Този извод съдът е обосновал и с правната обосновка, дадена от Дудеков на 14.09.2011 г. в хода на ревизионното производство, в която посочва, че е продал имотите с цел да формира средства за ремонт на останалите имоти, за които е имал намерение, а от 2008 г. и на практика да отдава под наем. Поради изложеното съдът е приел, че дейността по продажба на недвижимите имоти в процесния период следва да се квалифицира като независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2, изр. 2-ро ЗДДС, респ. чл. 9, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО - експлоатацията на материална вещ с цел получаване на редовен доход от нея на постоянна основа. Въз основа на заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) съдът е приел, че РА следва да бъде изменен тъй като в РД и РА е допусната техническа грешка при посочване на цената по НА № 221/20.06.2007 г., който вместо 58674.90 лв. следва да се счита посочената в НА цена от 20 200.00 лв. Съдът е приел и че ревизиращите органи не е следвало да взимат пълната продажна цена на недвижимите имоти при определяне размера на задълженията на Никола Дудеков по ЗДДС, тъй като според него имотите са придобити и отчуждени като СИО. Поради изложеното, като е използвал изчисленията на вещото лице съдът е намалил наполовина дължимия от ревизираното лице данък, определен по експертизата след поправката на грешката е определил дължимия ДДС в размер на 14184.37 лв и лихва за забава - 7544.60 лв. В резултат на така установеното АС е изменил РА. По касационната жалба на Никола Дудеков: Основният довод на касатора е, че АС неправилно е приел, че извършените от него продажби през ревизирания период представляват независима икономическа дейност. Настоящата касационна инстанция намира изводите на АС в тази част на решението за правилни. АС е отделил спорното от безспорното и е посочил, че в случая не е налице спор по фактите, а основният спорен въпрос е дали дейността, респ. доходите от дейността по продажбата на недвижимите имоти в периода 26.10.2006 г. - 28.08.2007 г., попадат в определението за независима икономическа дейност по чл. 3, ал. 2, изр. 2-ро ЗДДС. Тази разпоредба дефинира, че независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус, както и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. В процесния случай правилно и приходните органи, а впоследствие и съда са приели, че Никола Дудеков е осъществявал такава дейност. При установено по безспорен начин по делото обстоятелство на продажба на част от притежаваните от него имоти, законосъобразни са изводите от приходните органи и от първоинстанционния съд, че се осъществява именно такава дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2, изр. 2 ЗДДС. Реализирането на доходи от такава дейност несъмнено подлежи на облагане по чл. 86, ал. 1 ЗДДС. Понятието независима икономическа дейност е обект на тълкуване в редица решения на СЕС, голяма част от които са анализирани в обжалваното решение. Съгласно постоянната съдебна практика на СЕС понятието за икономическа дейност по смисъла на чл. 9, § 1 от Директивата за ДДС е обективно, в смисъл, че се разглежда самата дейност независимо от нейните цели и резултати. В частност за икономическа дейност се счита експлоатацията на материална вещ с цел получаване на постоянен доход от нея (в този смисъл са решения по дело С-223/03 и решение по дело С-263/11). С оглед цитираната от касатора практика на СЕС следва да се има предвид разбирането на СЕС, че въпросът дали съответната дейност се извършва с цел получаване на постоянен доход, е фактически въпрос, който трябва да се преценява с оглед на всички данни по случая (т. 33 от решение по дело С-263/11, т. 24 и 26 от решение по дело С-230/94). В тази връзка в практиката си СЕС дава само някой фактори, които биха могли да служат за критерий, но остава преценката на националните юрисдикции. Като е обсъдил голяма част от тях АС правилно е стигнал до извод, че продажбата на имотите, които ревизираното лице е придобил изцяло по търговски начин, чрез учредяване право на строеж, за да ремонтира останалите и да получава редовен доход от тях следва да се приеме, като независима икономическа дейност. Така в т. 29 на решение по дело С-230/94 като такива могат да се използват продължителността на периода, полученото възнаграждения и др. Начинът на придобиване на имотите, първоначално изплащане дяловете на съсобствениците в производството по делба и последващото учредяване право на строеж, което както е посочил и АС, е търговски начин, също е от значение при изследване целта на извършваната дейност. Значителният брой на продажбите, периодът от приблизително една година, в която са извършване също противоречи на твърдението на касатора, че се касае за инцидентни необлагаеми доставки. Напротив тези факти дават основание да се направи извод за редовност на осъществяваната дейност. Очевидно от представените нотариални актове следва, че многократно и системно са извършвани с цел получаване на редовен доход от прехвърлената собственост. Позоваването от касатора на Директива 2006/112/ЕО принципно е правилно, но следва да се посочи, че в чл. 9 от нея се съдържа дефиниция за независима икономическа дейност, като чл. 3, ал. 2 ЗДДС напълно съответства на нея. В чл. 3, ал. 2 от ЗДДС критерий е извършването на дейност редовно или по занятие срещу възнаграждения, без оглед на качеството на лицето или вида на самата дейност. От гореизложеното следва, че настоящия случай отговаря на този критерий. Правилно решаващият съд е изложил мотиви, че според практиката на СЕС "разглежданите сделки стават облагаеми с ДДС, ако се установи, че разглежданото лице предприема активни действия за пускане на пазара, като използва средства сходни на използваните от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на чл. 9, § 1 от Директивата за ДДС" (решение по дело Radhils С-263/11 г.), какъвто е и настоящият случай. Неоснователно е и възражението на касатора, че продажбата от 2006 г. не следва да се включва в изчисленията, тъй като тогава не е бил в сила сега действащия ЗДДС, както правилно е посочил АС отменения ЗДДС действащ към момента на продажбата съдържа аналогична разпоредба на чл. 4, ал. 3. Поради изложеното касационната жалба на Никола Дудеков е неоснователна, а решението, в частта, в която е потвърден РА като правилно следва да бъде оставено в сила. По касационната жалба на Директора на Дирекция "ОДОП": В тази касационна жалба се излагат доводи за неправилност на решението в частта, в която е изменен обжалвания РА. На първо място основателен е доводът на касатора, че АС неправилно е приел, че продадените от Никола Дудеков имоти представляват СИО, поради което той е получил половината от продажната цена и съответно е разделил наполовина установените с помощта на ССЕ задължения по ЗДДС. Безспорно е установено, че Никола Дудеков е получил по наследство 28/30 идеални части от недвижим имот, представляващ УПИ № IV-1241, кв. 21б по плана на гр. София, местност "Дианабад", целият с площ 3385 кв. м. с протокол за делба от 20.08.2003 г. е одобрена спогодба, с която Никола Дудеков се възлага имотът в изключителен дял и собственост, като е заплатил на останалите съсобственици по 20 500 американски долара за уравняване на дяловете. Към момента на влизане в сила на определението, с което е одобрена спогодбата - 28.08.2003 г. Никола Дудеков не е женен. Видно от приложеното удостоверение за сключен граждански брак той е сключил брак на 12.12.2004 г. Като изключителен собственик на имота с нот. акт № 81/27.12.2004, той е учредил върху него право на строеж срещу задължение за построяване на обекти, част от които са и продадените имоти. Следователно имотите от които са придобити обложените доходи са изключителна собственост на ревизираното лице. Съгласно чл. 20, ал. 1 от СК (отм.) съответно вещите, правата върху вещи и паричните влогове, придобити преди брака вещите, правата върху вещи и паричните влогове придобитите по време на брака по наследство и по дарение, принадлежат на съпруга, който ги е придобил. В чл. 21, ал. 1 от СК (отм.) е предвидено, че лични са и вещите, правата върху вещи и паричните влогове, придобити по време на брака изцяло с лично имущество по чл. 20, ал. 1 или с друго лично имущество придобито преди брака. Следователно продадените от Дудеков имоти, като получени чрез преобразуване на лично имущество са негово лично имущество, както и доходите, придобити от продажбата им. В този смисъл е и Тълкувателно решение № 4/1971 на ОСГК на ВС. Следователно решението в частта, в която АС е разделил размерът на дължимия ДДС и на лихвите на половина е неправилно и следва да се отмени в частта, в която РА е изменен и са определени задължения са ДДС в размер от 14184.37 до 28368.76 лв. и лихви от 7544.60 лв. до 15089.19 лв. Неоснователно е възражението в касационната жалба на Директора на Д"ОДОП", че съдът неправилно е приел, че в РА и РД е допусната грешка при посочване цената на имота по нотариален акт № 221/20.06.2007 г. Видно от приложените нотариални актове сумата за получена по този нотариален акт е 20200 лв., а не както е приел органът по приходите 58674.90 лв. Посочената сума е взета от обясненията на ревизираното лице, което твърди че е допуснало грешка. Съгласно заключението на вещото лице и представеният нотариален акт правилно съдът е приел, че сумата по този нотариален акт е 20200 лв. и е изменил в тази част РА. С оглед изхода на спора и заявените претенции за разноски от двете страни, решението следва да бъде отменено и в частта за разноските. Съобразно уважената част от жалбата и направените разноски, на Никола Дудеков следва да се присъдят 1397 лв., а на Дирекция "ОДОП", юрисконсултското възнаграждение определено по реда на Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения - 1492.76 лв. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,