Решение № 5539 от 21.05.2026 г. на ВАС по адм. д. № 2913/2026 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юриск. Севдалина Теофанова срещу решение № 1161/12.01.2026 г., постановено по адм. дело № 1963/2025 г. по описа на Административен съд – София град, с което по оспорване от Б. Н. К. от гр. София е отменен ревизионен акт( РА) № Р - 22221524000336 - 092 - 001/21.10.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, изменен, респ. потвърден с решение № 22/10.01.2025 г. на директора на посочената дирекция за определени допълнителни задължения за данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ в размер на 5 841 лв. и лихви – 2 274,76 лв.за данъчен период от 01.01.2018 г. до 31.12.2023 г., изменен, съотв. потвърден с решение № 22/10.01.2025 г. на директора на посочената дирекция. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК, но от изложението на касационната жалба може да се направи извод, че се релевира и другото оплакване по чл. 209, т.3 АПК – съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Във връзка със сумите, заплатени от ФИФА и УЕФА за участие в турнири и мачове в качеството на Б. К. на футболен съдия, което е било длъжно по аргумент от чл. 116, ал.1 ДОПК в случай, че за установяване на задълженията на ревизираното лице е необходимо да се изяснят факти и обстоятелства извън територията на страната, задължение на ревизирания е да представи доказателства за изясняването им. Твърди се, че неправилно съдът е приел, че получените суми от УЕФА не са съдийски възнаграждения, свързани с футболни турнири, а са за „покриване на местни разходи преди и след съответното състезание“. В този смисъл касационният жалбоподател счита, че физическото лице Б. К. за спорните доходи от Българска професионална футболна лига (БПФЛ) и Български футболен съюз (БФС), е самоосигуряващо лице по смисъла на закона, тъй като осъществява дейност като футболен съдия и в тази хипотеза приложим е чл. 43, ал. 6 ЗДДФЛ. По отношение на получен доход през 2021 г. по банкова сметка от неустойка по предварителен договор в размер на 8 000 лв. органите по приходите според касатора правилно са квалифицирали същия като облагаем доход по чл. 35, т.1 ЗДДФЛ. Касаторът твърди, че действително при ревизията от лицето не са изискани конкретни обяснения и доказателства относно характера на неустойката, но жалбоподателят е имал възможност, както с възражението по ревизионния доклад, така и с жалбата пред решаващия орган да представи документи, които да удостоверят, че получената сума с характер на необлагаем доход по смисъла на чл. 13, ал.1, т. 13 ЗДДФЛ, а облагаеми доходи са обезщетенията за пропуснати ползи. Касационният жалбоподател сочи, че едва в съдебното производство чрез приетата съдебно - счетоводна експертиза са представени и анализирани нови доказателства относно предварителният договор за покупко – продажба на недвижим имот от 02.03.2021 г. Тези документи касаторът счита, че са съставени за целите на доказване тезата на жалбоподателя, както и че споразумението за предварителния договор е неподписан от посочените страни в документа. Налице е позоваване на ТР № 3/12.12.2012 г. по тълк. дело № 3/2012 г. на ВКС, според което разпоредбата на чл. 82 ЗЗД регламентира обема и границите на отговорността за вреди от виновно неизпълнение на договорните задължения, като обезщетението обхваща всички причинени вреди, които са пряка и непосредствена последица от неизпълнението и са могли да бъдат предвидени при пораждане на задължението, като при недобросъвестност на длъжника – обезщетението обхваща всички преки и непосредствени вреди. С оглед на представените доказателства поддържа се в касационната жалба, че плащането на неустойка по чл. 92 ЗЗД представлява облагаем доход по чл. 35, т.1 ЗДДФЛ. Иска се отмяна на обжалваното решение, тъй като то е неправилно на посочените отментителни основания както и се претендират разноски съгласно списък по чл. 80 ГПК за касационната инстанция – юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 223.15 лв. и за държавна такса – 56,70 лв. Ответникът по касационната жалба Б. Н. К. от [населено място], Столична община, чрез процесуалния си представител адв. М. Йорданов, я оспорва, като твърди, административният съд аргументира изключително подробно и пространно в решението си природата на получените от УЕФА и ФИФА суми, като сочи и „че в подкрепа на своята теза жалбоподателят е представил към жалбата частичен превод“ на общодостъпна документация на УЕФА и ФИФА. Относно твърденията на касационния жалбоподател, че Б. К. е имал задължение да декларира, удържа и внася подоходен данък, а не съответния платец, то отново в писмения отговор се реферира изрично към чл. 43, ал. 5 ЗДДФЛ, според който „алинея 4 не се прилага, когато лицето, придобиващо дохода, е самоосигуряващо лице по смисъла на Кодекса за социално осигуряване и декларира това обстоятелство с писмена декларация пред платеца на дохода“. От това е направен извод, че изключението се прилага, като платецът на дохода се освобождава от задължението си за удържане и внасяне единствено при кумулативното наличие на контрагент – самоосигуряващо се лице, което декларира това обстоятелство с писмена декларация пред платеца на дохода. При липса на насрещна проверка на платците (БПФЛ, БФС и от отделни футболни клубове) недоказани според К. остават, както твърденията, че от тях не бил удържан данък, така и че са били освободени от задълженията си по чл. 43, ал. 4 ЗДДФЛ, които да преминат към получателя на дохода по смисъла на ал. 5 от същата разпоредба. Сочи се и че в много други реципрочни случаи на данъчни проверки и ревизии на задължени лица по чл. 43, ал. 4 ЗДДФЛ дружества/лица, които са пропуснали да съберат декларации дори и от доказано вписани/регистрирани като самоосигуряващи се лица, НАП налага данъчни начети, т.е. според случая тезите на приходната администрация конюнктурно се променят диаметрално с облагателна самоцелност. За получената от ответника неустойка, в писмения отговор се твърди, че нейният характер е изцяло доказано обезщетителен, а не компенсация за пропуснати ползи, както и че ако се преследваха пропуснати ползи, то неустойката би превишавала десетки пъти получените 8 000 лв. Претендират се разноски, направени за касационната инстанция по представен списък за разноските по чл. 80 ГПК за адвокатско възнаграждение в размер на 511,29 евро, ведно с фактура № 0…036/14.03.2026 г. за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция и вносна бележка от „УниКредит Булбанк“ АД за плащането му. Депозирана е и писмена защита от адв. М. Йорданов, а в съдебно заседание от същия се иска отхвърляне на касационната жалба, а обжалваният съдебен акт да се потвърди. Представителят на Върховна касационна прокуратура в писмено заключение и в съдебно заседание счита касационната жалба за неоснователна, а решението, което не страда от касационни пороци, да се остави в сила. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отмени РА за установени с него задължения на Б. Н. К. за данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ в размер на 5 841 лв. и лихви – 2 274,76 лв. за данъчен период от 01.01.2018 г. до 31.12.2023 г., че за получените доходи от Български футболен съюз (БФС), Българска професионална футболна лига (БПФЛ) и футболни клубове (ФК) в страната във връзка с дейността му на съдия по футбол, обложени като доходи от чл. 29, ал.1, т. 3 ЗДДФЛ, както и за изплатени доходи в чужбина също от посочената дейност, обложени по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, съдът е приел, че ревизиращите органи не са изпълнили задълженията си по чл. 3, ал.1 ДОПК да установят безпристрастно фактите и обстоятелствата от значение за правата, задълженията и отговорността на задълженото лице в ревизионното производство. Според съда органите по приходите е следвало да съберат доказателства за това, че е налице възнаграждение, получено от Б. К. в качеството му на футболен съдия, или това са пътни, дневни и квартирни разходи, каквато е тезата на жалбоподателя. Съдът е акцентирал на обстоятелството, че ревизионното производство е проведено по общия ред и в този смисъл фактическите установявания в РА не се ползват с оборимата презумпция за вярност по чл. 124, ал. 2 ДОПК. Не е налице според съда процесуалното предимство на презумпцията за достоверност на констатациите в РА, а тежестта на доказване за осъществяването на данъчния фактически състав по отношение на Б. К. лежи върху органите по приходите – цитира се решение по адм. дело № 6813/2025 г. на ВАС, Осмо отделение. Посочено е в обжалваното решение, че не е осъществен от приходните органи обмен на информация със съответните компетентни финансови органи от Швейцария и ако се приеме за вярна тяхната теза, че К. е получавал такси (възнаграждения) за назначението си като футболен съдия от ФИФА и УЕФА, то най – вероятно този доход е бил обложен в Конфедерация Швейцария. Според съда това обстоятелство би поставило въпроса за обхвата на приложното поле на СИДДО между двете държави, но доказателства от органите по приходите в тази насока не са представени. Изводите на тези органи съдът е приел, че са единствено от извлеченията от банковите сметки на жалбоподателя, което не е достатъчно, за да се приеме за доказано, че той е реализирал облагаем доход по чл. 29, ал.1, т. 3 ЗДДФЛ. При така установеното е прието от решаващия съд, че в тази част РА е незаконосъобразно издаден. Относно полученото от К. обезщетение от 8 000 лв., съдът е приел, че и в тази част РА е незаконосъобразен относно приетото от органите по приходите за възникнало задължение за заплащане на данък по повод на получената сума от К. като неустойка. Според приетата съдебно – счетоводна експертиза съдът е приел, че в сключения предварителен договор за покупко – продажба на недвижим имот (ливада в кв. Драгалевци) е посочено, че купувачът може да развали договора с едностранно тридневно предизвестие и да получи неустойка от продавача в размер на 8 000 лв. Съдът е приел за обосновано посоченото заключение на вещото лице С. Миткова, тъй като изводите в него кореспондират с писмените доказателства по делото, вкл. и с тези, приети в съдебно заседание на 25.11.2025 г. За приложима съдебният състав е приел материалноправната разпоредба на чл. 13, ал.1, т. 13 ЗДДФЛ, според която не се облагат обезщетенията за имуществени и неимуществени вреди, с изключение на обезщетенията за пропуснати ползи. И в тази част съдът е приел, че РА е незаконосъобразен и го е отменил. Обжалваното решение е правилно постановено За доходите на Б. К. като футболен съдия. По делото е установено и не е спорно между страните по делото, че Б. К. е работил по трудови правоотношения през ревизираните години 2018 г. – 2022 г.(без 2023 г.) и са му изплатени доходи (трудови възнаграждения) от „ГМ Строй 2015“ ЕООД и от „Нина Пласт 96“ ЕООД. За получени суми от извънтрудови правоотношения от БПФЛ, БФС и отделни ФК, които са изброени в РА и са посочени и в съдебно – счетоводната експертиза, в която е отразено от експерта в таблици за отделните ревизирани години – от 2018 г. до 2022 г. вкл. какви суми са били изплатени на Б. К. от посочените лига, съюз и клубове, като само за част от получените суми платците на доходите са удържали данък (от БФС и от Сдружение Аматьорска футболна лига). За останалите приходните органи не са изискали доказателства от платците на доходите и неправилно са приели, че задължение на ревизираното лице е да представи доказателства. По отношение на изплатените суми от УЕФА и ФИФА правилно първоинстанционният съд е установил, че няма безспорни доказателства за изплатени възнаграждения от участието на К. като съдия във футболни мачове. Обосновано съдът е възприел твърденията на Б. К., че от УЕФА са изплащани ежедневни средства в размер на 200 евро и още 200 евро за покриване на пътни и други ежедневни разходи. По делото не е установено на ревизираното лице да са му изплащани от УЕФА възнаграждения от участието му като съдия в конкретни футболни мачове, което обосновава твърдението на ответника по касация, че е бил резервен съдия и за него съгласно Общите условия на УЕФА, представени по делото от К., не е установено, че е участвал конкретно в някои от проведените мачове като футболен съдия. При липса на доказателства, които категорично да установяват изплатени възнаграждения за участие на К. като футболен съдия на конкретни мачове и за конкретни периоди, не се установява констатираното от приходните органи, че са налице облагаеми доходи от стопанска дейност по смисъла на чл. 29, ал.1, т. 3 ЗДДФЛ, респ. за дължим данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ, както е прието в установителната част на РА. В тази връзка следва да се посочи, че съгласно относимите материалноправини норми правилно съдът е приел, че незаконосъобразно е прието в РА, че е налице облагаем доход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Правилно решаващият съд е възприел доводите на Б. К., изразени чрез адв. М. Йорданов, че за настоящия случай не е приложима нито една от хипотезите на чл. 43 ЗДДФЛ. В чл. 43, ал. 4 ЗДДФЛ наистина законодателят е регламентирал, че когато платец на дохода от стопанска дейност е самоосигуряващо се лице, размерът на данъка се определя и се удържа от платеца на дохода при неговото изплащане, което означава, че задължение на ревизиращите органи е било да изискат от платците на доходите доказателства за вида на доходите. Такива доказателства не са представени по делото, поради което съдът като е приел, че получените суми не представляват облагаем доход, тъй като не представляват съдийски такси от реферирани срещи, съдът не е допуснал нарушение на материалния закон. В този смисъл настоящият съдебен състав подкрепя изводите, направени от решаващия съд, че след като по делото няма сигурни данни Б. К. да е участвал активно като футболен съдия, а присъствието му като резервен съдия не води автоматично до извод, че е получил съдийско възнаграждение, което да се определи като облагаем доход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. При установените факти и обстоятелства обосновано съдът е разгледал и други хипотези на чл. 43 ЗДДФЛ, като тези на ал. 5 и 6, тъй като не се установява, че К. е бил задължен за декларира, съответно да определи и внесе данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ, след като не е доказано по безспорен начин, че като футболен съдия от УЕФА и ФИФА са му изплащани възнаграждения при участието му във футболни срещи в това му качество. Нееднократно в свои решения ВАС е акцентирал, че констатациите на РА не следва да почиват на предположения, а на доказани факти и обстоятелства. Друго важно нарушение, установено от първостепенния административен съд е, че процесната ревизия е проведена по общия ред, а не по особения такъв на чл. 122 и сл. от ДОПК, поради което констатациите на РА, издаден в ревизия, проведена по общия ред не се ползват с презумпция за вярност. За да установят посоченото в РА данъчно задължение, приходните органи е трябвало да установят чрез съответните проверки, вкл. и обмен на информация с други държави от платците на дохода дали е налице облагаем доход. Не е изследвано дали е била приложима Спогодбата за избягване на двойно данъчно облагане с Швейцария. При положение, че ответникът по касация твърди отрицателен факт, че не е получател на облагаем доход, то в тежест на приходните органи е било да установят положителния факт, за който твърдят, че Б. К. е получил доходи по чл. 29, ал.1, т. 3 ЗДДФЛ от футболни мачове в качеството му на футболен съдия. След като това не е доказано, правилно първостепенният съд е отменил като незаконосъобразен РА в посочената част. За получената неустойка. Относно получената неустойка в размер на 8 000 лв. по предварителен договор за покупко – продажба на недвижим имот, обосновано съдът е приел, че тя не е облагаем доход по чл. 35, т. 1 ЗДДФЛ. Неустойката в предварителния договор за продажба на недвижим имот е уговорена в същия договор и тя съгласно разпоредбата на чл. 92, ал.1 от Закона за задълженията и договорите обезпечава изпълнението на задължението и служи като обезпечение за вреди от неизпълнение, без да е нужно те да се доказват. Процесната сума, която е изплатена на Б. К. и която е уговорена в предварителния договор в чл. 16, ал.1 б. „а“ представлява неустойка, конкретно определена и ненуждаеща се от доказване. Тя има характер на възстановителна (компесаторна) неустойка, уговорена в предварителния договор и с конкретно определена сума. Правилно е прието в обжалвания съдебен акт за установено, че К. е имал разходи, свързани с посочения предварителен договор, което от своя страна означава, че получената сума не може да се определи като обезщетение за пропуснати ползи, които той е бил длъжен да доказва. Това обстоятелство е установено и от експертизата, според която Б. К. е направил разходи като потенциален купувач и е изпълнил задълженията си по предварителния договор – разходи за брокер, за оферти за геодезично проучване и др. Тази неустойка правилно първостепенният съд е приел, че не представлява облагаем доход по смисъла на чл. 35, т.1 ЗДДФЛ и върху нея не се дължи данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ. Както се посочи по - горе в настоящото решение след като ревизията не е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, а по общия ред, не са установени от приходните органи относими към спора факти и обстоятелства, нито са дадени конкретни указания на ревизираното лице да представи доказателства за определени факти, както е посочено и в решението на решаващия орган при административното обжалване на РА. Предвид изложеното касационната жалба е неоснователна, а обжалваното решение е постановено при правилно прилагане на материалния закон и е обосновано, поради което като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на делото и направеното искане, на ответника по касация следва да се присъдят направените разноски в размер на 511,29 евро за касационната инстанция. Водим от горното Върховният административен съд, Първо отделение