Решение № 8961 от 10.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3937/2017 г.

Решение № 8961 от 10.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3937/2017 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Л. К. - гражданин на Р. М. с постоянно пребиваване в Р. Б. с адрес в с. Ц., Пловдивска област чрез адв. Н. Б. срещу решение № 165/09.02.2017 г., постановено по адм. дело № 1690/2016 г. по описа на Административен съд - гр. П., с което е отхвърлена жалбата му против РА № Р-16001615005520-091-001/04.01.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. П., потвърден с решение № 328/27.05.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. П. при ЦУ на НАП за установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 28 320,20 лв. и лихви - 13 555,40 лв. и 3 900,20 лв. за 2011 г. и лихви - 1 462,70 лв., както и задължения за задължителни осигурителни вноски на самоосигуряващо се лица, както следва: вноски за ДОО за 2011 г. в размер на 4 272 лв. и лихва - 2 030,93 лв. и вноски за ЗО за 2011 г. в размер на 1 718,40 лв. и лихви - 660,40 лв. Релевират се оплаквания, че решението е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касационният жалбоподател е изложил оплакване, че съдът не е обсъдил всички изложени от него факти и обстоятелства относно процесните договори. Сочи се в жалбата, че необосновано съдът не е признал предоставените средства като заем, както и получените наеми независимо, че фактът на получаването им, техния размер и период се потвърждават и от разпитаните свидетели. Твърди също така, че неправилно съдът е игнорирал писмените и гласни доказателства, които имат своята доказателствена сила за съдържащите се релевантни факти и обстоятелства. Иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. П. при ЦУ на НАП в депозираната по делото писмена защита на юриск. И. П. я оспорва по подробно изложени съображения в нея с искане за оставяне в сила на обжалваното решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции по 2 300 лв., както и направените в хода на съдебното производство разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е частично основателна поради следните съображения: Първоинстанционният съд е приел за обосновано провеждането на ревизията по особения ред поради наличие на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК - декларираните доходи не съответстват на имущественото състояние на ревизираното лице, поради което и данъчната основа, върху която се установяват данъчните задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ се определя след анализ по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Съдът е възприел приетото от ревизията, че ревизираното лице има доходи с неустановен произход за 2010 г. в размер на 288 962 лв. и за 2011 г. - 45 194 лв. За да достигне до тези изводи съдът е преценил от разпитаните свидетели С. Ч. и Г. Ч. - гражданки на Молдова, първата от които е роднина по сватовство на Карелов и според която той притежава апартамент в Молдова, който отдава под наем. Посочено е в решението пак от показанията на С. Ч., че тя е нейният съпруг са дали на Карелов 25 000 долара за бизнес през 2010 г., за което написали и разписка, както и че заемът им бил върнат след година или две. Съдът е възпроизвел в решението си показанията на Г. Ч., която също е роднина по сватовство на жалбоподателя, която също е потвърдила, че Карелов притежава апартамент, който го отдава под наем и сочи имена на наематели Сергей и Михаил и е посочила, както и първата свидетелка, че поради невъзможността на Карелов да пътува до Молдова, наемателите са давали наемите на нея или на С. Ч.. Съдът е приел, че по делото не са ангажирани доказателства за установяване произхода на паричните средства, които са били дадени като заем, а също и възможностите за предоставянето на такива суми от страна на заемодателите. Според съда представените писмени обяснения и документи, както и свидетелските показания не удостоверяват действително дадени суми в заем. В тази връзка съдът е приел, че договорите за заем следва да бъдат преценявани в качеството им на частни свидетелстващи документи, които нямат обвързваща материална доказателствена сила, нито имат достоверна дата, с изключение към дата 11.08.2015 г. в хода на ревизията с представените изявления от тези лица пред нотариус. О. представените разписки към договорите за заем, съдът също е преценил и тях като частни документи без достоверна дата. Наред с това съдът е изложил мотиви, че не е доказано по делото къде са съхранявани посочените суми до предавателно им на жалбоподателя - всяка една от тях по 10 000 евро. Съдът не е възприел и твърденията на жалбоподателя, че е получавал доходи от наеми на апартамент, тъй като то доказателствата по делото се установява, че към 1998 г. ревизираното лице е притежавал собственост в Молдова, но не е представил според съда доказателства дали разполага с такава и към 2010 г. Въз основа на така изложените мотиви първоинстанционният съд е приел, че жалбата срещу ревизионния акт е неоснователна и я е отхвърлил. Обжалваното решение е правилно постановено в частта за установените задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ и неправилно в частта за задължителните осигурителни вноски - за ДОО и ЗО. Твърденията на ревизирания в хода на ревизионното производство и развилото се съдебно производство са били, че разполага с парични средства, като предоставени заеми от роднини и близки от Молдова, Беларус и Украйна - Р. Н. 25 000 лв., В. К. - 35 000 лв., В. К. 20 000 лв., И. Б. - 15 000 лв., А. Ч. - 45 000 лв., И. Ч. - 50 000 лв., Ф. Б. - 15 000 лв., Д. К. - 50 000 лв. и С. Ч. - 30 000 лв. Правилно съдът е възприел като законосъобразни констатациите на приходните органи, че не са представени убедителни доказателства, че посочените лица като заемодатели са имали достатъчно разполагаеми парични средства, за да могат да дадат на ревизираното лице такива немалки суми в заем. Това поставя под съмнение и другото твърдение на жалбоподателя, че посочените суми в действителност са дадени в заем на Л. К.. Тези обстоятелства не се подкрепят и от свидетелските показания на С. Ч. и Г. Ч.. От една страна тези свидетелки са заинтересовани от изхода на делото, предвид че и двете са роднини по сватовство на ревизирания К. О. друга страна липсата на доказателства, от които по категоричен начин да се установи, че посочените като заемодатели лица са притежавали достатъчно парични средства, за да могат да отделят посочените суми в заем на жалбоподателя. В хода на ревизията е изискана информация от чуждите данъчни власти, но те не са потвърдили, че процесните суми са били отпуснати, респ. впоследствие върнати от ревизираното лице, нито посочените лица като заемодатели при проверката са представили разписки за получените суми. При положение, че не са ангажирани доказателства, от които по сигурен начин да се установи, че посочените лица като заемодатели са имали възможност да дадат в заем на Л. К. посочените суми, то не се доказва нито, че са му дадени в заем, нито че впоследствие са били върнати от заемателя на заемодателите. Правилно първоинстанционният съд е приел, че по делото Карелов не е представил безспорни доказателства, че през ревизираните периоди е получавал доходи от наем от апартамент в М. С. не е представил доказателства, че към 2010 г., респ. 2011 лицето е имал собственост върху апартамента, който е отдавал под наем. Свидетелските показания на С. Ч. и Г. Ч. не установяват обстоятелството за отдаване под наем. Тези свидетелски, както вече се посочи са заинтересовани от изхода на делото поради роднинството с Карелов по сватовство, а и със свидетелски показания само не може да се установи факта на получаване на наемни суми. Въз основа на изложеното по-горе правилно и приходните органи, а впоследствие и съда са приели, че срещу извършените през 2010 г. и 2011 г. - разходи от ревизираното лице по предоставяне на заеми на "Тирас транс" ЕООД като временна финансова помощ, което е признато от ревизиращите органи и срещу тях не е доказано да са генерирани приходи от предоставени заемни суми и доходи от наеми. Установено е по делото, че лицето е започнало да получава пенсия, считано от 24.06.2013 г., което е след ревизираните периоди, поради което не са установени доказани от лицето доходи, които да покрият направените от него разходи. Предвид на това налице е недостиг на парични средства, което е основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК и Карелов не е опровергал констатациите на ревизионния акт, каквото задължение му е вменено от разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК. С оглед гореизложеното в частта за установените с ревизионния акт данъчни задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2010 г. и 2011 г. обжалваното решение е правилно постановено и при извършената проверка по реда на чл. 218, ал. 2 АПК от настоящата касационна инстанция не се установи да са допуснати нарушенията, които се сочат от касационния жалбоподател и затова в тази част решението като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. В частта за задължителните осигурителни вноски за 2011 г. обжалваното решение е неправилно. Необосновано с доказателствата по делото приходните органи и съдът са приели, че установеният недостиг за 2011 г. на Л. К. е от трудова дейност. Разпоредбата на чл. 124а ДОПК е приложима след 15.02. 2011 г., но в настоящия казус не е доказано от приходните органи, че определеният недостиг на основание чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК е в резултат на трудова дейност по аргумент от чл. 4 във връзка с чл. 6, ал. 2, чл. 10, ал. 1 КСО и § 1, т. 3 от ДР на КСО. Няма законова презумпция, че при всички случаи установения недостиг при определяне на ЗОВ е от трудова дейност. В ревизионния акт приходните органи не са посочили изрично коя от дейностите по чл. 4 КСО свързват с определянето на задължителните осигурителни вноски по чл. 124а ДОПК. При липса на въведена от законодателя законова презумпция по чл. 124а ДОПК относно задължителните осигурителни вноски, определени от приходните органи, не може да се приемат доводите на касационния жалбоподател, че определеният недостиг е в резултат от трудова дейност по смисъла на чл. 4 КСО на ревизираното лице. Касае се до твърдян от приходните органи факт, който е следвало да го докажат. На ревизираното лице не може да се вменява доказателствена тежест за доказване на отрицателен факт, че формираният от ревизията недостиг не е в резултат от трудовата му дейност предвид чл. 4 КСО за облагане със задължителни осигурителни вноски. Сследва да се приеме, че от 01.01.2011 г. до 15.02.2011 г. задължителните осигурителни вноски за ДОО и за ЗО не са дължими, предвид че за този период посочената разпоредба като материалноправна не е била приложима и в този смисъл е и ТР № 1/18.05.2016 г. по тълк. дело № 3/2015 г. на Общото събрание на съдиите от ВАС. С. 15.02.2011 г. чл. 124а ДОПК е приложим, но както вече се изложи, не е доказано от приходните органи, че полученият недостиг за 2011 г. е от трудова дейност на лицето и то като самоосигуряващо не дължи задължителни осигурителни вноски. Като е приел обратното първоинстанционният съд е постановил неправилно решение в тази част, което подлежи на отмяна. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва в тази част да се постанови друго решение, с което ревизионният акт в частта за задължителните осигурителни вноски за ДОО и ЗО за 2011 г. изцяло следва да бъде отменен като незаконосъобразен. Предвид изхода на делото решението следва да бъде отменено и в частта за разноските за сумата над 1 947,16 лв. за разликата до пълния размер от 2 207,60 лв. За първоинстанционното производство на Л. К. следва да се присъдят разноски в размер на 296,53 лв. На дирекция "ОДОП" - гр. П. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 947,16 лв. за касационното производство. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение