Решение № 8562 от 24.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2574/2010 г.

Решение № 8562 от 24.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2574/2010 г., I о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Нели Радева Тотева-Радкова от гр. София, чрез пълномощника си адв. Митев, срещу Решение № 126 от 17.12.2009 г., постановено от АССГ, 9 състав, по адм. д. № 4666/09 г., с което е отхвърлена жалбата на Нели Радева Тотева-Радкова срещу РА № 2000804 915/11.11.2008 г., издаден от главен инспектор по приходите, ръководител екип в ТД на НАП - София град, мълчаливо потвърден от Директор Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат доводи за неправилност на решението, като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторката, счита, че неправилно съдът е игнорирал приетото по делото заключение на съдебно-счетоводната експертиза и необосновано е приел, че е спазен принципа на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Моли да бъде отменено обжалваното решение, с присъждане на направените по делото разноски за две инстанции. Ответникът по касационната жалба Директор на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП, не е взел становище по касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд - Първо "А" отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт № 804915 от 11.11.2008 г. издаден от Пламен Найденов Георгиев на длъжност "главен инспектор по приходите" в ТД на НАП - град София, мълчаливо потвърден от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" София град при Централното управление на Националната агенция по приходите, с който са установени задължения за данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и 2006 г. в размер на 31 214.49 лв. и лихви върху тях, общо в размер на 6 935.76 лева. От фактическа страна съдът е приел, че поради неподаване на годишна данъчна декларация по чл. 41 ЗОДФЛ (отм.) за периода 2005 - 2006 г. и недеклариране на доходи от продажба на недвижим имот, находящ се на бул. "Д. Петков" № 11 в гр. София, са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1 ДОПК, поради което правилно основата за облагане е била определена по реда на чл. 122 ДОПК. За да отхвърли жалбата на Нели Радкова - Тотева, първостепенният съд е счел, че законосъобразно органът по приходите е приложил разпоредбата на чл. 24, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.) и е определил данъчната основа като разликата между продажната цена и по- високата от фактическата и актуализираната цена на придобиване на това имущество, при съобразяване с нормата на чл. 33, ал. 1 ЗМДТ, съгласно която актуализираната цена на придобиване е в размер на на данъчната оценка на имота. Прието е наред с това, че в съответствие с чл. 122, ал. 4 ДОПК във връзка с чл. 122, ал. 2, т. т. 2, 3 и 4 ДОПК, законосъобразно органът по приходите, отчитайки платените данъци, движението и остатъкът по банковите сметки, официалните документи с достоверни данни, е приел, че данъчната основа на Тотева-Радкова възлиза на 131 868.5 лв. и към нея е прибавил сумата от получените от лицето доходи по трудови правоотношения за 2006 г. в размер на 4 691.29 лв., сумирайки размер на данъчната основа в общ размер от 136 559.64 лв., с намалена данъчната оценка при придобиването му /14 818,90/ лв. Съдът е формирал становище, че въз основа на горните данни и след като е приспаднат внесения авансов данък, както и сумата 1 905 лв. - разходи за издръжка и гледане на болен човек, законосъобразно е определен данък за довнасяне в размер на 31 214.49 лв., ведно с лихвите за забава. Съдът е счел за неоснователен доводът на оспорващата, че имотът е придобит срещу задължение за гледане и издръжка, т. е. чрез алеаторен договор, с аргументи, че, от една страна, предмет на ревизионното производство са недекларирани доходи от страна на Радкова-Тотева, а от друга - че алеаторният характер на договора не препятства лицето от възможността да реализира приходи от имота, като се разпорежда с него. АССГ е достигнал до извода, че жалбоподателката не е ангажирала доказателства относно разходите, направени през 2006 г. за гледане на лицето, за което е поето задължение за гледане и издръжка, тъй като от заключението на вещото лице - счетоводна експертиза, не може да се установи какъв е разходът за живот и издръжка на едно болно лице през 2006 г., но дори и да са налице данни за това обстоятелство, то по делото липсват доказателства сочещи на реално извършени от жалбоподателката разходи за издръжката и гледането на болния човек. Съдът не е кредитирал изслушаната съдебно-счетоводна експертиза като необективна и даваща вероятни, а не реални величини. Така постановеното решение е необосновано и постановено в нарушение на материалния закон, при неправилен анализ на законовите понятия за "доход" и "приход", довел до тяхното смесване. Съгласно разпоредбата на чл. 12, ал. 1, т. 1, б "б" от ЗОДФЛ (отм.), не подлежат на облагане доходите от продажба или замяна до два недвижими имота, които не са основно жилище на продавача, както и селскостопански и горски имоти, независимо от броя им, ако времето на придобиването и продажбата или замяната е повече от 5 години. В случая безспорно е установено, че процесният недвижим имот е придобит на 10.06.2005 г. от Антоний Кръстев Радков по време на брака му с касаторката и същия е продаден от него и съпругата му при условията на СИО за сумата 150 000 евро на 31.05.2006 г., като продажбата не е декларирана в ГДД по чл. 41 от ЗОДФЛ (отм.) до 15.04.2007 г. Спорът в конкретния случай е правен и се свежда до това по какъв начин следва да се определи данъчната основа. Съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.) данъчната основа при продажба или замяна на недвижимо имущество е разликата между продажната и по-високата от фактическата и актуализираната цена на придобиване на това имущество, а съгласно ал. 3 от същата разпоредба при определяне на актуализираната цена на придобиване на имущество по ал. 1 и 2 се прилагат разпоредбите на чл. 33, ал. 1 от Закона за местните данъци и такси. Според застъпеното становище от първостепенния съд, по същество възприело аргументите на органите по приходите, след като имотът е придобит на 10.06.2005 г. и до 31.05.2006 г. не са изминали повече от 5 години, същият не е основно жилище на Тотева-Радкова, то и доходът, получен от нея при продажбата му подлежи на облагане по силата на чл. 10, т. 7 от ЗОДФЛ (отм.). В конкретния случай данъчната основа е определена като разлика между продажната цена и актуализираната цена на придобиване на имота - данъчната оценка, по правилото на цитираната по-горе норма на чл. 24, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.). Възприетата от решаващия състав на АССГ теза е, че актуализираната оценка при определяне на данъчната основа за облагане на получения от продажбата на имота доход се равнява на данъчната оценка по чл. 33, ал. 1 от ЗМДТ, към която препраща ал. 3 на чл. 24 от ЗОДФЛ (отм.) . Тълкуването на ревизиращите органи, споделено от административния съд, е извършено с оглед употребеното понятие "цена", с което е означена подлежащата на плащане или платена парична сума като насрещна престация за придобиване на вещта: така, доколкото по делото не е установено имотът да е придобит срещу фактическа цена, то прието е, че данъчната основа правилно е определена като разлика между продажната цена и данъчната оценка на имота. Необоснован е изводът на АССГ, че по същество естеството на договора, с който Тотева- Радкова е придобила имота, е ирелевантен, тъй като характерът му на алеаторно съглашение не препятствал лицето от възможността да се разпорежда с него и да реализира приходи. Договорът за издръжка и гледане е двустранен и възмезден. По него престацията на едната страна е еднократна - прехвърляне на недвижим имот, а на другата - за постоянно изпълнение: осигуряване на гледане и издръжка на прехвърлителя, докато е жив. Следователно престацията на приобретателя е бъдеща и перманентна. В правната доктрина той е възприет като алеаторен договор, каквото е онова съглашение, съдържащо неопределеност на имуществената престация на едната или на двете страни към момента на постигане на съгласието. Договорът за прехвърляне на имот срещу задължение за издръжка и гледане за бъдеще време е алеаторен, тъй като не се знае колко време ще живее прехвърлителят и какъв е обемът на издръжката и гледането, дължими от приобретателя на имота. В разглеждания случай е уговорено по договора, материализиран в нотариален акт № 49, том I, рег. № 1745, нот. дело № 45/2005 г. на нотариус рег. № 504 по РНК с район на действие РС София, сключен между особения представител на Връцков и приобретателя - съпруг на касаторката, Антоний Радков да поеме гледането и издръжката на поставения под пълно запрещение Иван Връцков, както за всички грижи и издръжка, които му е предоставял като негов настойник до настоящия момент, така и за в бъдеще, като му осигури спокоен и нормален живот, какъвто е водил и до сега, докато е жив. Задължението за грижи и издръжка несъмнено е възникнало и в правната сфера на Тотева-Радкова, в качеството й на съпруга на Радков и по силата на съществуващата между тях СИО. Следователно, считано от датата на подписване на договора, докато Връцков е жив, Тотева-Радкова следва да полага същите грижи за издръжката и отглеждането му, като положените преди сключване на сделката. Именно в преценката на тази престация се състои спорът по делото. За да я определи в паричен еквивалент по смисъла на чл. 24, ал. 1 от ЗОДФЛ /отм./, приходният орган е ползвал данъчната оценка на имота по ал. 3. По отношение на термина "фактическа цена на придобиване" не съществува легално определение, но в практиката се е утвърдило становището, че това е цената на придобиване, посочена в нотариалния акт или установена с всички доказателствени средства различна от тази цена. /така реш. по адм. дело № 15 952/2008 г. I отд., реш. по адм. 11716/2006 г. на ВАС/. В първоинстанционното производство е изслушана експертиза за установяване действителните разходи, необходими за издръжката на болния, за период отпреди сключването на договора до датата на заключението, както и а така също и за периода от 2005 - 2006 г., предмет на процесната ревизия, включително и за годините след това, до 2009 г., която установява, че касаторката е вложила значителни средства за отглеждането на прехвърлителя. Настоящият състав на касационната инстанция намира за необосновано становището на АССГ, че заключението на съдебно-икономическата експертиза не съставлява годно доказателствено средство. Писмените доказателства, послужили за изготвяне на ССЕ, са приобщени по делото и са цитирани в констативно- съобразителната й част, като всички разходи за живот, лечение и издръжка на лицето- прехвърлител, са конкретно посочени и за определеността им са изложени конкретни фактически съображения от вещото лице. Същественото в случая обаче е обстоятелството, че по силата на обсъждания договор касаторката е поела задължение и занапред, докато е жив Връцков, да разходва средства за отглеждането и издръжката на прехвърлителя по договора за издръжка и гледане, поради което понятието "фактическа цена на придобиване" не може да се определи еднозначно. Изводът произтича от очертаното по-горе естество на договора за издръжка и гледане като алеаторен. И доколкото към датата на ревизионния акт, фактическа цена на придобиване на имота не е възможно да бъде определена, то не може да се формира и разлика с припадащата се на Тотева-Радкова цена, получена при продажбата на имота, която подлежи на облагане по чл. 10, т. 7 от ЗОДФЛ (отм.), респективно - да се формира данъчната основа по описания начин. В заключение следва, че е неправилен изводът на АССГ за наличие на основания за прилагане особения ред по чл. 122 ДОПК от органите по приходите, защото в случая с допустимите доказателствени средства не са били доказани обстоятелствата по т. 2,3 и 4 на чл. 122 ДОПК. Напротив, категорично е установено че липсва доход за 2006 г., който да подлежи изобщо на облагане. Установената презумпция за вярност на фактическите констатации на акта, визирана в чл. 124, ал. 2 от ДОПК е оборена от Тотева-Радкова в хода на съдебното производство. Предвид гореизложеното, обжалваното решение на АССГ следва да бъде отменено и доколкото делото и изяснено от фактическа страна - да бъде постановено друго решение по съществото на спора, с което да бъде отменен оспорения Ревизионен акт. Решението следва да бъде отменено и в частта, с която на ответника е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1123 лв. С оглед на резултата по делото в полза на касаторката трябва да се присъдят разноски за първоинстанционното и за касационното производство общо в размер на 1 295 лв. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на I А отделение