Решение № 15976 от 19.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11626/2018 г.

Решение № 15976 от 19.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11626/2018 г., I о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационни жалби на директора на Дирекция "ОДОП", гр. Варна при ЦУ на НАП и П. Петров, чрез пълномощника си адв. А. Христанов, срещу решение № 1587/19.07.2018 г., постановено по адм. д. № 1447/17 г., по описа на Административен съд гр. Варна /АС/. В жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП", гр. Варна при ЦУ на НАП се излагат оплаквания за неправилност на обжалваното решение, поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По подробно изложени доводи за необосновано кредитиране на свидетелски показания и съдебно-оценителна експертиза, касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В жалбата на П. Петров се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По подробно изложени доводи за неправилно игнориране от съда и некредитиране на свидетелските показания и писмените доказателства, Петров моли да бъде отменено решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му досежно декларирани суми от хазарт, които са необлагаем доход. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Настоящият състав намира, че касационните жалби са подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, и са процесуално допустими, поради което следва да бъдат разгледани по същество. Производството пред АС е повторно и в изпълнение на указанията дадени в решение № 6118/16.05.2017 г. на ВАС по адм. дело № 607/2017 г., с което е отменено решение № 2293/15.11.2016 г. на АС-Варна по адм. дело № 1802/2016 г. като делото е върнато за ново разглеждане. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт № Р-03000315005449-091-001/29.02.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 141/27.05.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – Варна при ЦУ на НАП, с който на П. Петров са установени задължения за данък върху дохода по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. и 2010 г. в общ размер от 15768. 91 лв. и лихва за забава в общ размер от 7808. 83 лв., както и данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2009 г. и 2010 г. в общ размер от 11724. 000 лв. и закъснителна лихва в общ размер от 6607. 71 лв. С обжалваното решение съдът е отменил ревизионния акт, в частта в която са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер над 14518. 45 лв. и законна лихва над 7175. ЗЗ лв.; данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ както следва: за 2009 г. над 5505. 90 лв. и лихва за забава над 3226. 66 лв.; за 2010 г. данък над 389. 10 лв. и законна лихва над 228. 03 лв. и е отхвърлил жалбата в останалата й част. За да отхвърли жалбата на първо място АС е приел, че обжалвания РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Подробно са обсъдени доводите на жалбоподателя за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е прието, че ревизионното производство е протекло при спазване на специалните изисквания на процедурата по възлагане и извършване на ревизия по особения ред на чл. 122 от ДОПК. На основание чл. 124. ал. 1 от ДОПК на ревизираното лице е връчено Уведомление, че основата за облагане с данък върху доходите на физическите лица по ЗДДФЛ за 2009 г. и 2010 г. ще бъде определена по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. По същество на спора за установено съдът е приел, че в хода на ревизията са установени предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, предвид факта, че ревизираното лице е осъществило системно покупки на недвижими имоти, строеж и продажба на изградени недвижими имоти с цел получаване на редовен доход, поради което дейността отговаря на условията за стопанска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1, т. 14 от ТЗ. Сделките са облагаем доход от стопанска дейност и размера им е следвало да бъде определен по реда на чл. 26 от ЗДДФЛ. Обсъдена е от съда изготвената в хода на ревизията експертиза за определяне на пазарната стойност на недвижимите имоти продадени от ревизираното лице в проверяваните периоди, както и за определяне на разходите по придобиването на недвижимите имоти. Органите по приходите са установили данъчна основа за облагане чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за процесните години по подробно индивидуализирани имоти, представляваща положителна разлика между пазарната цена на продажбата и пазарната стойност на извършените разходи за строителството и изграждането съгласно експертната оценка, като данъчната основа е намалена с разходите за осигурителни и здравни вноски На следващо място съдът е обсъдил установеното в хода на ревизията, че в банковата сметка на жалбоподателя през 2009 г. и 2010 г. са постъпили суми с наредители – осем физически лица. Извършена е проверка във връзка с основанието на преводите и е направен извод, че сумите представляват недекларирани доходи. През 2010 г. ревизираното лице е внесло в Р България парични средства в брой – 37200 евро и 35000 евро, за които е посочил, че са печалби от участие в хазартни игри. Относно облагането по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ. За ревизираните периоди 2009 г. и 2010 г. съдът е обсъдил подадените от ДЗЛ ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ постъпилите суми в банковата му сметка и дадените писмени обяснения, съгласно които получените от физически лица суми са с цел извършване на услуга. При съответна обява за лаптоп или телефон в интернет сайтове, тези лица са го помолили за услуга, да закупи за тях и с техни средства съответния уред или устройство, като предварително са изпращали пари по разплащателната му сметка, като не разполага с данни за лицата, понеже това не е било необходимо, за да извърши услугите. От данните на извършена насрещна проверка за част от лицата са потвърдени обясненията на ревизираното лице, а за друга част лицата са заявили, че не си спомнят или в преводни нареждания, вносни и операционни бележки са посочени ремонт, по договор, вноска, трансфер от сметка и др. При липса на сключен договор за поръчка и писмени доказателства, че закупените вещи са изпращани по куриерски фирми на негови познати, съдът е приел, че твърденията на лицето не са доказани и законосъобразно получените доходи от банкови преводи през 2009 г. в размер на 2355 лв. са участвали в данъчна основа за облагане на основание чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Относно получени преводи през 2010 г. на сумата от 14000 лв. и твърдението, че е заем, за да закупи недвижим имот, която сума е върнал няколко дни след това поради провалената сделка, съдът е приел, че не е представен писмен договор, като липсва и твърдение за сключен такъв договор. За установяване на факта, че заемодателят е имал финансова възможност да предостави процесната сума на ревизираното лице, съдът е обсъдил представените доказателства представляващи извлечение от банковата сметка на заемодателя, от които за установено съдът е приел, че лицето е разполагало със заемната сума, която е превела по банков път по сметка на ревизираното лице. Позовал се е на разпоредбата на чл. 52, ал. 2 от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2010 г., и е приел, че предвид твърдението, че сумата е върната след няколко дни не е необходимо деклариране на предоставен заем в ГДД и деклариране на непогасена част от предоставен заем. В тази насока са обсъдени и свидетелските показания и е приел, че произхода на дохода е установено и следва да бъде изключен от основата за облагане по чл. 35, ал. 6 от ЗДДФЛ за 2010 г. Относно декларираните с валутна митническа декларация /ВМД/ получени доходи през 2010 г. в общ размер от 141210. 93 лв., с произход казино в Макао и транспортен маршрут: Хонконг /03.02.10 г., Лондон, България и транспортно средство – самолет ВА 890, съдът е приел, че в декларацията посочената в цифри сума е 35 000 евро, а словом е изписано тридесет евро, като е задраскано без вписване на дата, име и подпис на лицето извършило корекцията. Посочен е транспортен маршрут: Хонконг /12.07.10 г., Турция, БГ и транспортно средство - самолет, ТК 1027. Не са представени изисканите в хода на ревизията платежни /банкови и касови/ документи; доказателства за извършени разходи за пътуване и престой; препис - извлечение от международен паспорт за отразени преминавания на държавни граници; документи, удостоверяващи, че внесените парични средства от чужбина, са обложени в страната на произхода им. Обсъдени са представените 4 броя самолетни билети на "TURKISH AIRLINES", издадени на името на жалбоподателя от 25.06. за направления: София - Истанбул и Истанбул - Хонконг; от 11.07., за направление: Хонконг - Истанбул; от 12.07., за направление: Истанбул - София; билет за ферибот по направление Kowloon /СЕТ/ - Macau на 08.07.2010 г. и обратно на 09.07.2010 г. При тези доказателства съдът е обсъдил разпоредбата на чл. 13, т. 20 от ЗДДФЛ в относимата му редакция и е приел, че фактическото твърдение за произход от хазарт на декларираните с ВМД парични средства, респективно липсата на данъчно облагане не е доказано. До този извод съдът е достигнал като е приел, че от информацията в задграничния паспорт на жалбоподателя се установява, че е имал престой в Макао единствено през периода 31.01.2010 г. – 01.02.2010 г., а вносната декларация е от 04.02.2010 г. От представените бордни карти се установява пътуване от София до Истанбул на различни дати и месец 25.01. - 19.15 ч. и от Истанбул до Хонконг на 25.01. - 23.50 ч. като не дават информация за годината на пътуване. Обсъдил е обясненията на ревизираното лице и представените доказателства установяващи твърдението, че е пътувало заедно със свидетелите Б. Томов. и Р. Полименова и тези лица са били с него, когато е спечелил в казиното на хотел " Венецианеца "в Макао Приел е, че липсват доказателства за издадена на лицата виза от посолството на КНР, както и данни за задгранични пътувания. За Полименова са представени билети от 24.01.2010 г. до Лондон и от същата дата за Хонконг с връщане на 03-04.02.2010 г., а за Томов са обсъдени бордни карти от София до Лондон и след това до Хонконг, както и обратно с вписани дати 24 януари и 03.04 февруари без данни за годината, като не е представен задграничен паспорт и доказателства за издадена виза. Свидетелските й показания са обсъдени като е отчетен и факта за наличие на заинтересованост, тъй като е майка на децата на касатора, за които получава издръжка и живее в неговото жилище. Обсъдени са и показанията на св. Томов и са констатирани противоречия относно вида валута, нейния размер и декларирания такъв от касатора. Относно второто пътуване през м. юли 2010 г. съдът е обсъдил обясненията на ревизираното лице и при липса на други доказателства /издадена виза, отбелязване в задграничен паспорт за пътуването през м. юли 2010 г., липса на доказателства за нощувки в Китай и по-специално в Макао, липса на писмени или гласни доказателства за изплатена печалба от хазартни игри в казино в Макао съдът е приел, че произхода на дохода по декларациите не е доказан и същия следва да участва в основата за облагане по реда на чл. 36, т. 6 от ЗДДФЛ, тъй като представлява укрит доход по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Относно облагането по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, От фактическа страна за установено съдът е приел, че ревизираното лице е регистрирано като едноличен търговец и е закупил урегулиран поземлен имот /УПИ/, с издадено Разрешение за строеж № О-125/28.05.2007 г., за изграждане на жилищна сграда в гр. Варна. В хода на ревизията е констатирано, че за периода 2009 г. - 2010 г., жалбоподателят е извършил продажба на обекти от жилищната сграда, както и 3.04/151 кв. м, ид. части от правото на собственост върху поземления имот. Прието е, че изграждането на жилищната сграда не е с цел задоволяване на лични нужди на ревизираното лице. Подробно са индивидуализирани продадените недвижими имоти и представените писмени обяснения от касатора. Обсъдена е изготвената в хода на ревизията експертиза за определяне на пазарната стойност на всички продадени от ревизираното лице недвижими имоти през 2009 г. и 2010 г., към датата на продажбата им, както и пазарна стойност на размера на извършените от ревизираното лице разходи, във връзка с придобиване, строителство и изграждане на жилищната сграда, находища се в гр. Варна. Използвани са метода на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци и метода на увеличената себестойност. Относно определената пазарна стойност на продадените процесни имоти експерта е използвал данни от сп. "Варненски имоти", в. "Изберете", в. "Позвънете, в. "Индекс имоти. Обсъдено е заключението на допуснатата в хода на съдебното производство съдебно-оценителна експертиза, съгласно която пазарната цена на продадените недвижими имоти е определена по правилата на Наредба №Н-9/14.08.2006 г., като при прилагане метода на сравнимите неконтролируеми цени се използват данни само от вписани от Служба по вписванията гр. Варна и Добрич разпоредителни сделки с недвижими имоти със сходни характеристики. При тези факти съдът е приел, че се налага извод за укриване на подлежащи на данъчно облагане доходи от жалбоподателя. за 2009 г. и 2010 г., което от своя страна обосновава правилността по провеждане на ревизията по особените правила на чл. 122 от ДОПК. При определяне на основата за облагане съдът не е кредитирал заключението на оценителната експертиза изготвена в хода на ревизионното производство относно пазарната стойност на продадените имоти, тъй като са ползвани офертни цени от сп. "Варненски имот", "Позвънете", в. "Изберете" в противоречие на чл. 14 от Наредбата. Кредитирано е заключението на назначената от съда СОЕ, тъй като се основава само на информация за реално извършени правни сделки като надлежното вписване на сделките се установява от приложените към заключението нотариални актове. Въз основа на определените от вещото лице пазарни цени на продадените имоти РА е приет за незаконосъобразен за 2010 г. над размера от 14518. 45 лв. и законна лихва над 7781. 52 лв. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка по делото съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. По жалбата на П. Петров: Основният спорен момент и предмет на касационнната жалба е довода за проведено успешно доказване на главения юридически факт, а именно придобити от хазарт доходи. Правилно съдът е приел, че представените валутни митнически декларации са частни свидетелстващи документи, с които техния издател декларира факта на пренасяне на валута над 10 0000 евро и нейния произход, влизайки в Република България. Това деклариране макар и основано на изискванията на Валутния закон и проверена от митнически инспектор, не промяна правната природа на двете декларации на частни документи, свидетелстващи за съществуването на факти с правно значение. Като такива те нямат обвързваща съда материална доказателствена сила, понеже с тях издателят им удостоверява изгодни за себе си факти, поради което е необходимо жалбоподателят да ангажира допустими доказателства за целите на пълното доказване на източник на дохода от хазарт, а довода на касатора в тази насока е неоснователен. Представените декларации като частни писмени документи нямат и достоверна дата по критериите на чл. 181 от ГПК във вр. пар. 2 от ДР на ДОПК. В хода на ревизията и в съдебното производство касаторът твърди, че няма писмени документи за изплатена му печалба от казино в Макао и че печалбата не е била обект на данъчно облагане в Макао. При липсата на преки писмени доказателства, установяващи произход от хазарт на декларираните пред митническите органи средства, за провеждане на главното доказване на това фактическо твърдение, както правилно е приел съдът следва да се обсъдят само косвени доказателства, които следва в своята съвкупност и взаимовръзка да водят до еднозначния извод за твърдяния произход. Въпреки ангажираните от Петров гласни доказателства, правилно съдът е приел, че не се установява по безспорен начин произход на декларираните средства от хазартни игри. В тази насока, съдът подробно е изложил мотиви относно всички представени и приети по делото доказателства /писмени и гласни/ и е констатирал противоречия и несъответствия, които са подробно анализирани, споделят се от настоящия състав и не следва да бъдат повтаряни. Принципно е основателен довода на касатора, че дори да се приеме, че митническата декларация е частен свидетелстващ документ, то с подписа и печата си органа на държавната власт потвърждава факта на пренасянето на парична сума на определена дата, на определена стойност. Тези факти не се оспорват в хода на ревизията. Спорен е факта на твърдяния произход на тези средства. Тази част от декларацията следва да бъде доказана от касатора и със заверката на декларацията от митническия служител не е установява именно този факт, тъй като е деклариран едностранно от вносителя на сумата в страната ни. Останалите противоречия относно датите на пътуванията, поправка без дата и подпис на стойността на сумата в декларацията от 12.07.2010 г. са обсъдени от съда, а доводите на касатора са неоснователни. Представеното с касационната жалба доказателство – копие от задграничния паспорт на Петров, доказва факта на пребиваването му в Макао, но други доказателства за произхода на сумите не са ангажирани, поради което и извода на съда е правилен. В мотивите си съдът действително не е обсъдил представения в хода на съдебното обжалване протокол от 31.07.2017 г. за извършена проверка на свидетеля Томов, но същият съдържа констатация, че е подадена митническа декларация в която е декларирана сума с произход хазарт, но не се установява включена ли е в приходната част и приет ли е за доказан произхода, тъй като липсват останалите страници от протокола, както и официална информация за факта приключила ли е тази проверка и с какъв акт. В тази насока е неоснователен довода на касатора за двоен стандарт от органа по приходите. При липса на други доводи и след служебна проверка настоящият състав намира, че решението в частта, с която е отхвърлена жалбата на Петров е правилно и следва да бъде оставено в сила. По жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП", гр. Варна при ЦУ на НАП: Неоснователен е довода за липса на доказателства относно връщане на получената от ревизираното лице по банков път през 2010 г. от Маринова сума в размер на 14000 лв. Действително твърдението, че получената сума е заем, за да може ревизираното лице да закупи недвижим имот, като сделката е провалена след няколко дни, не е доказано, но не е и водещо при преценка на правнорелевантния факт, за реалното получаване на сумата. Не е представен писмен договор за заем, като липсва и твърдение за сключен такъв договор, но последователния подход, включително на органа по приходите е да се установи факта на финансова възможност на лицето да предостави твърдяните суми в заем. Действително свидетелят Маринова живее в същия град, в който живее и ревизираното лице, но това не налага на извода за заинтересованост на показанията й, поради което като е кредитирал същите в частта относно обратното връщане в брой на сумата от 14 000 лева, съдът не е допуснал нарушение на материалния и процесуален закон. Неоснователен е довода на касатора досежно неправилност на решението, поради кредитиране от съда на приетото без оспорване заключение на допусната от съда СОЕ. Подробно съдът е изложил доводи, защо не кредитира изготвената експертиза в хода на ревизията и респективно кредитира допуснатата в хода на съдебното обжалване. Позовал се е на факта, че в хода на ревизията вещото лице е изготвило заключението само на информация за реално извършени правни сделки като надлежното вписване на сделките се установява от приложените към заключението нотариални актове. В тази насока е неоснователен довода за начина по който вещото лице се е снабдило с тези нотариални актове, както и за наличие на разминаване в квадратурата и времето в рамките на една година на сделките. Правилно съдът е приел, че оценката от ревизионното производство се базира на ползвани източници на информация, невключени в регламентацията на глава ІІ от Наредба № Н-9/2006 г. "Общи правила за прилагане на методите", Действително вещото лице е използвало само метода на сравнимите неконтролирани цени, но контролираните сделки са продажби на недвижими имоти, а методът на сравнимите неконтролирани цени дава най-обективна информация за пазарна цена, поради което е неоснователен довода на касатора в тази насока. Този метод както е приел АС се основава на сходство в характеристиката на продукта или услуга – предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка по аргумент на чл. 8 от Наредбата, поради което неговото прилагане е най-достоверен източник за пазарна цена при продажба на процесните имоти, тъй като изследването се гради на данни за сходни сделки между независими лица при съпоставими условия. Като е достигнал до същите правни изводи, съдът е постановил правилно решение и в тази му част. С оглед изхода на спора на страните не се присъждат разноски. Предвид на така установеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, първо отделение,