Решение № 6759 от 20.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 12256/2013 г.

Решение № 6759 от 20.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 12256/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Универсал-Ж" ЕООД, представено от адв. Цецо Иванов, срещу решение № 412/11.07.2013 г. на Административен съд Велико Търново по адм. д. № 777/2012 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 051200282/04.05.2012 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, относно допълнително начисления с акта ДДС в общ размер 85 689.66 лева за данъчни периоди м. 08 и 12.2010 г. и м. 03, 04, 05 и 06.2011 г. и отреченото право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 11 366.60 лева в д. п. м. 06.2011 г. Според касатора в обхвата на преценката на съда не са включени всички доказателствени средства, а изводите му за фактите са необосновани. Иска отмяна на решението и на РА. Претендира деловодни разноски Ответникът по касация - директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Велико Търново, чрез повереника си юрисконсулт Иванов, отрича основателността жалбата. Иска присъждане на разноски - юрисконсултско възнаграждение. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АС Велико Търново ревизионен акт в тежест на "Универсал-Ж" ЕООД са установени задължения за ДДС в общ размер 97 056.26 лева и за закъснителна лихва в размер 29 973.08 лева, заради отказа на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит на дружеството в общ размер 11 366.60 лева, упражнено в д. п. м. 06.2011 г. по три фактури, издадени от "Павел Комерс" ЕООД с предмет на доставката арматура; както и с допълнителното начисляване на ДДС в общ размер 85 689.66 лева за данъчни периоди м. 08 и 12.2010 г. и м. 03, 04, 05 и 06.2011 г. Определените задължения за лихва са в резултат на допълнително установените задължения за ДДС и на забавеното плащане на декларираните задължения по СД. Ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 - 124 от ДОПК, като ревизиращият екип е обосновал предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. т. 2 и 4 от ДОПК, разширени при оспорването по административен ред с позоваване и на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 5 от ДОПК. Прието е, че в данъчни периоди м. 08 и 12.2010 г. и м. 03, 04, 05 и 06.2011 г. РЛ е осъществило 14 продажби на недвижими имоти на цени под пазарните, като разликата до пазарните цени е укрит доход, като начинът на водене на счетоводството му не позволява определяне на основата за облагане с данъци. Пазарната цена за всеки от имотите предмет на доставката, определена със заключение на оценителна експертиза в извънсъдебната фаза на производството, е възприета като данъчна основа, към която е отнесена ставката на данъка. Доколкото размерът на данъка е функция от размера на данъчната основа, то и определеното задължение е по-голямо от декларираното от ДЗЛ. Тази разлика е установена с РА. Отказът да се признае правото на приспадане по доставките на "Павел Комерс" ЕООД е обоснован с отсъствието на доставчика на адреса на кореспонденция и липсата на доказателства за придобиването на стоките; материално-техническата обезпеченост на доставчика; начин на разплащане; счетоводни документи, съпътстващи документи - приемо-предавателни протоколи, транспортни документи и др. Изследвани са подписите на съставилия фактурите, съпоставени са с образци от търговския регистър. Съобразено е обстоятелството, че в СД и дневника за продажбите на доставчика за този данъчен период фактурите са посочени като анулирани. Първоинстанционният съд е приел, че са установени предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ЗДДС за провеждане на ревизията по особения ред за определяне на ДО по аналог. Изброил е счетоводните документи и регистри от значение за основата за облагане с данъци, които са изискани и непредставени от РЛ и то в контекста на задължението му като регистрирано лице по чл. 123, ал. 1 от ЗДДС. Относно данъчната основа на сделките с недвижими имоти е ценил заключението, прието в ревизионното производство, а не това от стадия на съдебното дирене. Аргументирал се е с разликата на ползваните информационни източници от експертите - "точни и сравними пазарни аналози при всяка от сделките" при първата експертиза и данни от агенции за недвижими имоти по втората и съответствието само на първата с изискванията на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени. При решаването на спора за правото на приспадане на данъчен кредит по доставките на "Павел Комерс" ЕООД е изключено осъществяването им, тъй като доставчикът не е обяснил механизмът на доставката и не е представил документи за нея, а не е установено и заприходяването на стоките от получателя. Възприети са пропуски при анулирането на фактурите от доставчика, като е отречена значимостта им доколкото са отчетени като анулирани пред администрацията. Не са обсъдени информационните източници за счетоводно отразяване на доставките при получателя, писмените доказателствени средства за плащането и гласните доказателствени средства - показанията на св. Станчо Матеев от о. с. з. на 01.07.2013 г. Решението е неправилно. Основателно е оплакването на касатора за опущения на съда при преценката на доказателствата - чл. 236, ал. 2 от ГПК. Преценката е познавателна дейност на съда, при която се формира вътрешното му убеждение за съществуване на правно и/или доказателствено релевантните факти от значение за решаване на спора. В обхвата на преценката следва да се включат всички събрани доказателства /вж. чл. 12 от ГПК/, като по хипотеза събрани са само тези, които са допустими, относими и необходими /така вж. чл. 159, ал. 1 от ГПК/. Изначалното изключване от обхвата на преценката на част от доказателствата - извадка от аналитичен регистър за осчетоводяване на фактури с доставчик "Павел Комерс" ЕООД; приетите в о. с. з. на 01.07.2013 г. писмени доказателствени средства и събраните в същото заседание гласни доказателствени средства, липсата на задълбочена преценка на някои доказателствено релевантни факти - невъзможността на органа по приходите да открие доставчика на адреса му за кореспонденция, както и на конкретна съпоставка на доказателствата е несъвместимо с изискванията на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 от ГПК. Фактическите изводи на приходната администрация в РА /споделени от съда/ не са основани на процесуалните правила и са резултат на порочно дедуктивно умозаключение. Отсъствието на доставчика от адреса за кореспонденция и непредставянето по тази причина на поискани от него доказателства не обуславя извод за липса на такива доказателства. Презумпцията на чл. 37, ал. 4 от ДОПК е относима единствено към субекта на процеса - вж. - чл. 37, ал. 1 - 4 от ДОПК и чл. 9, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Пропускът на субекта ФЛ или ЮЛ /а не доставчика, който е участник без да е страна - чл. 9, ал. 3 от ДОПК/, поражда процесуалната възможност на другият субект - административния орган, да приеме, че изисканите, но непредставени доказателства, не съществуват. Неизпълнението на задължението на другите участници в производството да представян данните по чл. 37, ал. 5 от ДОПК не е скрепено с процесуалната тежест по ал. 4 от кодекса, а е възможен източник на административнонаказателна отговорност /вж. чл. 273 от ДОПК/. Процесуалните опущения на първостепенния съд са засегнали частта от съдебния акт, решаваща спора относно съществуването на правото на приспадане и са преодолими по реда на чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК с отмяна на тази част от решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав. Решението е неправилно, като противоречащо на материалния закон, в останалата му част. Служебното възприемане на това касационно основание е допустимо при действието на чл. 218, ал. 2 от АПК. Съдът не е оценил отсъствието на предпоставките на чл. 80, § 1, б. "а" от Директива 2006/112/ЕО на Съвета за определяне на пазарната цена като данъчна основа на спорните облагаеми доставки на недвижими имоти. Пред административния съд не се твърди и не се установява свързаността между страните по облагаемите доставки. Недоказана е и отлика на възнаграждението от пазарната цена. Обратно на изводите на съда, не само приетата в съдебната фаза на производството, то и тази изготвена в хода на ревизията, не са основани на изследване на "неконтролирани" сделки, а на оферти при стопански субекти осъществяващи посредничество при продажбата на недвижими имоти. Съществено изискване към метода на сравнимите неконтролирани цени, въведено с чл. 18, ал. 1 от Наредба № Н-9, е неконтролираната сделка да е осъществена. Недопустимо е преодоляването на следващото от чл. 80, § 1, от Директива 2006/112/ЕО ограничение за възприемане на пазарната цена като данъчна основа с извършването на ревизията по особения ред на чл. 122 - 124 от ДОПК. Използването на различна процедура за определяне на данъчната основа и на размера на данъчните задължения не дерогира ограниченията на акта на съюзното право. В този смисъл е и т. 52 от решението на СЕС по съединени дела С-621/10 и С-129/11, според което "... чл. 80, § 1 от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че установените в него условия за прилагане са изчерпателно посочени и поради това националното законодателство не може да предвижда на основание на тази разпоредба данъчната основа да бъде пазарната стойност на операцията извън изброените в посочената разпоредба случаи..." /така и в т. 44 от решението на СЕС по дело С-19/12/. Изложеното е основание за отмяна на решението на АС Велико Търново и на РА в частта за доначисления ДДС, а в частта решаваща спора за правото на приспадане на данъчен кредит делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първостепенния съд. Въпросът за деловодните разноски ще се реши от административния съд - чл. 226, ал. 3 от АПК. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение