Решение № 13564 от 7.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10158/2018 г.

Решение № 13564 от 7.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10158/2018 г., I о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "ДИМАГО 1" ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление в гр. Г. О., ул. "С. К. Б. ...", № 19, вх. ..., ет. ..., представлявано от управителя А. Ц. чрез адвокат М. Е., срещу решение № 328 от 11.07.2018 г., постановено по адм. д. № 249/2018 г., по описа на Административен съд – В. Т., 9 състав, с която е отхвърлена жалбата на дружеството, срещу Ревизионен акт № Р-04000417003030-091-001/04.01.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с Решение № 67/20.03.2018 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. В. Т. при ЦУ на НАП, относно установените задължения за внасяне за корпоративен данък и ДДС общо в размер на 762 959, 77 лева и лихви върху тях общо в размер на 192 518, 25 лева. С решението дружеството е осъдено да заплати на Дирекция "ОДОП" гр. В. Т. при ЦУ на НАП разноски в размер на 12084, 78 лв. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество постановено ново, с което да се отмени обжалвания ревизионен акт. О.-Д. на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"("ОДОП") - гр. В. Т., чрез процесуалния си представител юрк. Р., оспорва касационната жалба в писмен отговор и претендира присъждане на юрисконсулско възнаграждение. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред административния съд е бил Ревизионен акт /РА/№ Р-04000417003030-091-001/04.01.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с Решение № 67/20.03.2018 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП., с който на "ДИМАГО 1" ООД по реда на чл. 122 ДОПК по ЗДДС за данъчни периоди от 01.04.2014 г. до 31.01.2016 г. и от 01.03.2016 г. и от 01.03.2016 г. до 30.11.2016 г. е начислено допълнително ДДС в размер на 722 710, 99 лв. и лихви в размер на 185 517, 72 лв. и в частта по ЗКПО е определен допълнителен корпоративен данък за 2014 г., 2015 г. и 2016 г. в общ размер на 40248, 78 лв. и са начислени лихви в размер на 7000, 53 лв. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при която не са извършени съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. Приел е, че са налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК: данни за укрити приходи или доходи и водената от жалбоподателя счетоводна отчетност е непълна и не дава възможност за установяване на задълженията за данъци. Относно наличието на основания за облагане по особения ред на чл. 122 от ДОПК ревизираният субект е уведомен с Уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК изх. № Р- 04000003030-113-01/13.09.2017 г. Едновременно с това на жалбоподателя е връчено ИПДПОЗЛ, с което е изискано представяне на декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК за ревизираните периоди, като в отговор лицето е представило такива. Съдът е приел за установено, че "ДИМАГО 1" ООД е вписано в Търговския регистър на 08.10.2008 г., като в него съдружници и управители са Д. С. и А. Ц. През ревизирания период дружеството извършва дейност - търговия на едро със захар и захарни изделия, както и транспортни услуги. В частта по ЗДДС: За да отхвърли жалбата в тази част съдът е възприел извода на органа по приходите, че в счетоводството на жалбоподателя не са намерили отражение стоки по общо 3 бр. фактури, издадени на търговеца от "Грестокомерс" ЕООД – фактура № 370000429/22.10.2014 г. с данъчна основа - 4613, 30 лева, ЕТ "С. - С. С." - фактура № 4971/28.09.2015 г. с данъчна основа - 3366, 67 лева и "С. 77" ЕООД - фактура № 177/14.03.2016 г. с данъчна основа - 5040 лева, за които стоки е прието, че са продадени и приходите от тях не са осчетоводени. Административния съд е посочил, че при насрещните проверки доставчиците са потвърдили извършените доставки на стоки и са представили фактурите, които са издали на "ДИМАГО 1"ООД, както и писмени обяснения и доказателства за мястото на извършване на доставките, транспорта на стоките и начина на плащане. Предвид тези данни от приходната администрация е прието, че фактурираните стоки са реализирани от жалбоподателя в рамките на месеца, през който са издадени фактурите от доставчиците и за тяхната продажба не е издаден документ и не са отчетени приходи. За всеки от тези периоди с РА са определени допълнително размери на неотчетени приходи от продажба на стоки, неосчетоводените от ревизирания търговец. В хода на съдебното обжалване не са изложени конкретни доводи и не са ангажирани доказателства от ревизираното лице, като не са оборени изводите на приходната администрация относно получаването на стоките по неосчетоводените 3 фактури. За тези стоки няма счетоводно отчитане, ревизираното лице не е претендирало, че са използвани извън рамките на независимата му икономическа дейност, или са откраднати, погинали, унищожени, бракувани, поради което съдът е приел, че е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, като с РА законосъобразно е определен допълнително начисления ДДС за м. 10. 2014 г. в размер на 1005, 24 лева, за м. 09. 2015 г. в размер на 757, 23 лева и за м. 03. 2016 г. в размер на 1198, 51 лева, ведно със съответните лихви. Относно установени счетоводни записвания по сметка 159/1 "Други заеми и дългове/собственици" в кореспонденция със сметка 501 "Каса" през 2014 г. - 1 374 500 лева, 2015 г. - 2 086 000 лева и 2016 г. - 858 000 лева, които са с посочено основание "Средства на собственик съгласно ПКО" за 2014 г., "Заемни средства съгласно ПКО" за 2015 г. и "Недостиг паричен поток" за 2016 г., съдът е обсъдил представените в отговор на ИПДПОЗЛ изх. № Р- 04000417003030-040-001/15.06.2017 г., като допълнение с писмо вх. № 25053/08.09.2017 г. декларации от Д. С. и А. Ц. /папка 2, л. 277, 278 и 279 от дан. преписка/. Установено е, че двете декларации са с идентично съдържание, като в тях е заявено следното: лицата декларират, че не са предоставяли парични средства в брой в касата на дружеството, както е отразено по сметка 501 и сметка 1591. В действителност били правени плащания в брой по фактури за доставки, текущи разходи за дейността, ток, вода, телефони, заплати, командировки, внесени суми по банкови сметки и други плащания в брой. Сумите от превишението на паричния поток в брой за съответния месец счетоводно били отнасяни поравно в размер на 1/2 в партидите на собствениците под формата на предоставени заемни средства. Дейността на "ДИМАГО 1" ООД била разносна търговия на захарни изделия, като имало фирми, които не желаели да им бъде издадена фактура при доставката на стока. В действителност произходът на тези средства е от реализация на стоки, плащани в брой, за които не са издавани фактури и не са отчитани приходи. Декларирана е и средната надценка на стоките по години, а именно за 2014 г. - 8, 95 %, за 2015 г. - 12, 46 % и за 2016 г. - 18, 90 %. При тези факти съдът е приел, че законосъобразно са определени допълнителни задължения за ДДС в размер на 719 750 лева за всички процесни периоди /без м. 03. 2014 г, 02. 2016 г. и 12. 2016 г. /, въз основа на записванията по сметка 159/1. Според съда е обоснован извода, че същите обективират укрити продажби на стоки, като се е позовал на декларациите представени от управителите на "ДИМАГО 1"ООД, в които се заявява, че произходът на тези средства е от реализация на стоки, плащани в брой, за които не са издавани фактури и не са отчитани приходи, на фирми, които не желаят да им бъдат издавани фактури при доставките на стоки. По отношение на декларациите, съдът е изложил мотиви, че същите са редовно събрани в хода на ревизионното производство и представляват годни доказателства по чл. 49 вр. чл. 37, ал. 2 от ДОПК, не са оспорени пред съда относно тяхната автентичност и вярност, и имат характер на извънсъдебно признание. Възприет е крайния извод, че е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. В тази връзка в обжалваното решение са изложени подробни мотиви, като са отхвърлени доводите на жалбоподателя, че със сумите по тези сметки е покриван отрицателен паричен поток, респективно излишък на материални запаси. Отбелязано е още, че сумите са осчетоводявани през всички ревизирани периоди и от данните по делото е видно, че стойността на извършените продажби надвишава стойността на покупките през съответния месец. Според решаващия състав, не се опровергават данните обективирани в декларациите на С. и Ц., според които произходът на осчетоводените суми е от укрити продажби на стоки без фактури, тъй като от ревизираното лице не се твърди и не се доказва друг източник на средствата. Като неоснователни са отхвърлени и възраженията на жалбоподателя, че ревизиращите органи не са извършили инвентаризация на материалните му запаси. Изложени са убедителни мотиви, че една инвентаризация би показала дали фактическото наличие на заведените активи съответства на счетоводните данни към момента на извършването й, но не и за минали периоди - 2014 г., 2015 г. и 2016 г., като е посочено обстоятелството, че декларациите на съдружниците, разкриващи данните за укрити продажби са представени на органите по приходите на 08.09.2017 г., което не би дало възможност за определяне на действителната стокова наличност за ревизираните периоди. Обсъдено е заключението на приетата съдебно – счетоводна експертиза, която според съда не оборва констатациите на РА, тъй като е потвърден размера на предоставените по счетоводни данни суми от съдружниците в "ДИМАГО I" ООД, както и наличието на отрицателна касова наличност при елиминиране на счетоводни записвания. Решаващия състав не е кредитирал изводите на експерта по отношение на извършените от жалбоподателя инвентаризации по чл. 28 от ЗСч, като се е позовал на представените от съдружниците декларации, които свидетелстват за непълна счетоводна отчетност и неотразяване на всички извършени от дружеството продажби. Съдът е възприел за правилен извода на органа по приходите, че осчетоводените вноски в касата на жалбоподателя представляват укритите приходи с включени надценка и ДДС, като размерът на данъка е определен правилно в съответствие с чл. 67, ал. 2 от ЗДДС вр. чл. 53, ал. 2 от ППЗДДС. В частта по ЗКПО: С РА са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО, както следва: за 2014 г. - 9458, 89 лева и лихва - 2656, 60 лева; за 2015 г. - 19 310, 19 лева и лихва - 3455, 18 лева; за 2016 г. - 11 479, 70 лева и лихва - 889, 75 лева по повод издадените 3 бр. фактури от "Грестокомерс" ЕООД, ЕТ "С. - С. С." и "С. 77" ЕООД. По отношение на осчетоводените вноски от съдружниците е прието, че същите представляват укрити приходи от продажба на стоки без фактури със включена надценка и ДДС. В тази връзка ревизиращите са увеличили финансовия резултат със сумите по съответните вноски, намалени с 20 % ДДС, и са намалили ФР с установените разходи, формирани като размерът на вноските е намален с 20 % ДДС и съответната надценка. Увеличението на ФР е с декларираната от жалбоподателя надценка. Така с оглед идентичните основания по ДОПК за облагане по аналог в частта по ЗДДС, ревизиращите са установили, неотчетени приходи по ЗКПО за 2014 г. в размер на 94 588, 90 лева, за 2015 г. в размер на 193 101, 93 лева и за 2016 г. - 114 797, 07 лева. РА е приет за законосъобразен, в частта по ЗКПО, по мотивите изложени относно наличието на основания по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК за облагане на лицето по аналог. Посочено е, че ревизираното лице не е ангажирало доказателства, които да оборят презумпцията на чл. 124, ал. 2 от ДОПК. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фатическа обстановка по делото, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Обсъдени са подробно събраните доказателства и доводите на страните, въз основа на които, съдът е достигнал до обосновани изводи, които се споделят от настоящата инстанция. Възраженията, които се повдигат с касационната жалба, са идентични, които са поддържани и пред първоинстанционния съд и за които съдът е изложил подробни мотиви, които не следва да се преповтарят. Безспорно по делото се установява наличието на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК за извършване на ревизия по особения ред, тъй като е установено наличие на данни за укрити приходи или доходи и водената от жалбоподателя счетоводна отчетност е непълна и не дава възможност за установяване на задълженията за данъци. Тези изводи на органа по приходите не са опровергани в хода на съдебното обжалване, поради което правилно съдът е приел, че фактическите констатации в РА се ползват с презумпция за вярност по силата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК. По ЗДДС. В частта относно допълнително определения ДДС за м. 10. 2014, м. 09. 2015 г. м. 03. 2016 г. в общ размер на 2603, 99 лева и съответните лихви по неосчетоводените 3 бр. фактури издадени от "Грестокомерс" ЕООД – фактура № 370000429/22.10.2014 г. с данъчна основа - 4613, 30 лева, ЕТ "С. - С. С." - фактура № 4971/28.09.2015 г. с данъчна основа - 3366, 67 лева и "С. 77" ЕООД - фактура № 177/14.03.2016 г. с данъчна основа - 5040 лева, не се излагат конкретни доводи за неправилност на обжалваното решение. При служебната проверка относно законосъобразността на решението в тази част, настоящият състав намира, че същото като правилно следва да бъде оставено в сила. Правилно е решението на административния съд в частта на допълнителни задължения за ДДС в размер на 719 750 лева за всички процесни периоди /без м. 03. 2014 г, 02. 2016 г. и 12. 2016 г. / и съответните лихви, определени въз основа на записванията по сметка 159/1, като внесени в касата на дружеството равни вноски от двамата собственика през 2014 г. – 1374 000. 00 лв.; през 2015 г. – 2 086 00. 00 лв.; през 2016 г. – 858 000. 00 лв. Тези изводи на решаващия състав са изведени след обстоен анализ на събраните по делото доказателства и са в кореспонденция с представените от собствениците на "ДИМАГО 1"ООД декларации( папка № 2, лист 278 и лист 279 от адм. преписка). Според цитираните декларации, които са с напълно идентично съдържание, предоставените суми не представляват реално внесени в касата парични средства в брой по счетоводните записвания: дебита на сметка "Каса" и кредита на сметка 159/1 "Други заеми и дългове/собственици", а са резултат от неотчетени по надлежния ред приходи от продажби на стоки, които са платени в брой и за тях не са издавани фактури. Видно от представените декларации процесните суми са постъпили в дружеството от неотчетени продажби на стоки, които са плащани в брой, със същите са покривани разходи за дейността – ток, вода, заплати и др., поради което според жалбоподателя се явявал недостиг на парични средства в касата. В декларациите този недостиг е наречен "сума на превишението на паричния поток в брой за съответния месец" и счетоводно бил отнасян в партидата на управителите под формата на предоставени от тях заеми на дружеството. Следва да се отбележи, че управителите на "ДИМАГО 1" ООД са заявили, че неотчетените приходи са от разносна търговия на захарни изделия и са получени от фирми, които не желаят да им се издават фактури при доставките на стоки и същите са плащани в брой. Правилно е прието в РА и в обжалваното пред настоящата инстанция решение, че произходът на средствата, осчетоводени като внесени в брой в касата на ревизираното лице, е от реализация на стоки в брой, за които не са издавани фактури и не са отчитани приходи. Нещо повече, изложените обяснения в декларациите се подкрепят от данните по сметка 501"Каса", която при липса на тези суми в края на ревизираните периоди би била с кредитно салдо, което потвърждава като правилен извода, че платените в брой суми не са били отчитани като внесени в касата на търговеца. В тази връзка от жалбоподателя не са представени доказателства, които биха оборили твърденията на приходната администрация. Административния съд правилно е приел, че при тези данни декларациите на управителите имат характер на извънсъдебно признание на неизгодни за дружеството факти и следва да бъдат ценени с материална доказателствена сила. Неоснователен е довода на касатора за липса на обективни критерии по който са определени месечните данъчни основи, тъй като както се установява от доказателства по делото, това са сумите по приходните касови ордери за всеки месец, в които е включен и размера на ДДС. Н. са доводите на жалбоподателя, че приетото заключение по назначената съдебно – счетоводна експертиза оборва констатациите на РА. Видно от експертизата вещото лице е потвърдило размера на предоставените по счетоводни данни суми от управителите на дружеството, също така и наличието на отрицателна касова наличност в хипотезата на елиминиране на спорните счетоводни записвания. Възраженията на касатора за необоснованост на първоинстанционното решение, поради не кредитирането на съдебно – счетоводната експертиза, относно извършените от ревизираното лице инвентаризации по чл. 28 от ЗСч, също са неоснователни. Обстоятелството, че вещото лице е установило наличието на стоки, които съвпадат със заведените по сметка 304 "Стоки" към 31. 12. на съответната година, както и обстоятелството, че при извършените инвентаризации не са установени липси на стоки, не може да доведе до безспорния извод за липса на възможност за допълнителни продажби. Както правилно е приел и административния съд, това е така предвид безспорно установеното наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК, което е в съответствие и с представените по делото доказателства и декларации на съдружниците в "ДИМАГО 1" ООД. Съдът е изложил подробни мотиви защо не възприема заключението на експерта по отношение на инвентаризациите, които се споделят от настоящия състав. В частта по ЗКПО: Правилни са изводите на пъвоинстанционния съд относно определените с РА задължения за корпоративен данък за 2014 г., 2015 г., 2016 г. в общ размер на 40248, 78 лева и съответните лихви в размер на 7000, 53 лева. Както бе вече посочено, ревизията е проведена по особения ред и по отношение на задълженията по ЗКПО, а първоинстанционният съд е обсъдил начина на определяне на данъчната основа съобразно критериите по чл. 122, ал. 2 ДОПК, съответно размера на данъка и лихвите за забава. Законосъобразно в хода на ревизията са използвани декларираните данъчни печалби по години, които са увеличени с установените укрити приходи по данъчни периоди и са намалени със съответните им разходи, поради което и при липса на други доводи в касационната жалба, решението в тази си част като правилно, следва да бъде оставено в сила. Съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. При ревизионен акт, издаден по особения ред, в тежест на органите по приходите е да установят предпоставките за установяване на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2, вр. ал. 1 ДОПК, което в случая е безспорно установено. Тъй като установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима, върху оспорващия пада доказателствената тежест да обори фактическите констатации в РА и в условията на пълно насрещно доказване, да установи твърдяните от него факти и обстоятелства, с които да опровергае фактическите констатации в акта. Представените в хода на административното и съдебно оспорване доказателства от касатора не установяват фактическа обстановка, различна от установената в хода на ревизията. Като е стигнал до същите правни изводи, Административен съд – В. Т. е постановил правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба на "ДИМАГО 1" ООД и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника следва да се присъди юрисконсулско възнаграждение в размер на 9063, 58 лева съгласно чл. 8, ал. 1, т. 5 вр. чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Предвид изложеното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,