Решение № 1140 от 03.02.2026 г. на ВАС по адм. д. № 11419/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на „Проми“ ООД, ЕИК 175366678, подадена от процесуалния представител адв. Петров, срещу решение № 31505/26.09.2025 г., постановено по адм. дело № 7588/2023 г. по описа на Административен съд София – град. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалваното съдебно решение като постановено в нарушение на материалния закон и необосновано – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът оспорва правните изводи на административния съд по приложението на ЗДДС и ЗКПО с твърдения за съществени пропуски и противоречия при оценката на фактите и събраните доказателства. Поддържа че представените при ревизията фактури, приемо-предавателни протоколи и товарителници удостоверяват реално извършени доставки на стоки при конкретни параметри на сделките – вид и количество на стоката, мястото на нейното натоварване и разтоварване, данни за доставчика, получателя и превозвача. Намира че по делото са установени всички релевантни обстоятелства, свързани с транспорта и разплащането между страните, последваща реализация на стоките в първоначален или преработен вид от „Проми“ ООД и др., които са потвърдени при проверките от физическите лица и дружествата. Аргументите са развити в отделни пунктове на жалбата. Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго, с което процесният РА да бъде отменен в обжалваната му част. Претендира присъждане на сторените деловодни разноски, съгласно изготвен списък по чл. 80 ГПК и доказателства за плащане на адвокатско възнаграждение за касационната инстанция. Ответникът - директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), редовно уведомен, не представя отговор на касационната жалба съгласно чл. 213а, ал. 4 АПК. В проведеното съдебно заседание се представлява от юрк. Кръстева, която я оспорва като неоснователна и моли съдебното решение да се остави в сила като правилно и обосновано. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура поддържа заключение за неоснователност на касационната жалба поради отсъствие на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, след преценка по допустимостта на жалбата, правилността на решението на заявените касационни основания и извършена служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е основателна. Предмет на оспорване пред Административен съд София – град е бил ревизионен акт (РА) № Р-22222522003202-091-001/08.03.2023 г., поправен с РАПРА № П-22222523057819-003-001/17.03.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП София и потвърден с решение № 741/05.06.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на „Проми“ ООД са установени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди от м. 12.2020 г. до м. 05.2021 г. в общ размер на 196 594,05 лв. и лихви в размер на 37 624,21 лв., за корпоративен данък за 2020 г. в размер на 8 262,75 лв., извършено е прихващане на дължим ДДС за м. 12.2020 г. в размер на 2 163,18 лв., за същите периоди е определен за довнасяне ДДС в размер на 194 430,87 лв. и лихви от 38 574,84 лв. По фактите решаващият съд е установил, че ревизията за процесните данъчни периоди е при условията на чл. 155, ал. 4 ДОПК. На следващо място е обобщил извършените процесуални действия от органите по приходите в изпълнение на указанията, дадени с с отменителното решение № 998/24.06.2022 г. на ДД ОДОП София. Стопанската дейност на „Проми“ ООД е покупко-продажба на хранителни продукти, плодове, зеленчуци и др., осъществявана от осем търговски обекта за търговия на дребно в гр. София. Констатациите на ревизиращия екип са обективирани в съставения ревизионен доклад (РД) № Р-22222522003202-092-001/21.12.2022 г. С него са мотивирани предложенията на дружеството-жалбоподател да не бъде признато право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС във вр. чл. 6 ЗДДС по 53 фактури, издадени от „ГРГ Експорт“ ЕООД, 60 фактури, издадени от „Трейд Учкунов 2019“ ЕООД и 8 фактури, издадени от „Болет“ ЕООД. Предмет на спорните фактури са доставки на зеленчуци и плодове – патладжани, домати, краставици, червени чужшки, моркови, спанак, чесън и други. В частта по ЗКПО предложенията са за увеличение на счетоводния финансов резултат за 2020 г., на основание чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО, с размера на непризнатите за данъчни цели разходи по 11 от фактурите на „ГРГ Експорт“ ЕООД. По искане на жалбоподателя по делото е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), чиито заключения – основно и допълнително, са приобщени без оспорване към доказателствения материал. От правна страна административният съд е приел жалбата срещу РА за допустима и при задължителната проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК е формирал извод за издаването на акта от компетентените органи съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК, в изискуемата форма и съдържание. Посочил е, че РА е създаден като електронен документ и в него са положени валидни квалифицирани електронни подписи на органите по приходите по смисъла на чл. 13, ал. 3 и ал. 4 ЗЕДЕП. При извършването на ревизията не са намерени съществени процесуални нарушения и пороци, водещи до неговата нищожност. По същество съдът е достигнал до крайно заключение за законосъобразност на РА и отхвърлил оспорването като неоснователно. Приел е, че събраните доказателства по делото, включително ССЕ и допълнителното заключение към нея, не опровергават констатациите на органите по приходите за липсата на осъществени доставки на родови вещи – плодове и зеленчуци по процесните фактури. При извършените насрещни проверки доставчиците не са представили в цялост изисканите им документи – договори анекси, заявки или други преки доказателства, удостоверяващи спорния факт и няма данни дружествата да са били вписани в базата данни на БАБХ. На следващо място в решението са отбелязани липсата на информация за точното място на доставка, използваните транспортни средства и преминаването им през контролните точки на републиканската пътна мрежа, за участвалите лица в товаро-разтоварните дейности. В тази връзка са налице несъответствия в писмените обяснения на А. Д. и Д. С., шофьори в „Трейд Учкунов 2019“ ЕООД и „Болет“ ЕООД. Предвид изложените мотиви в частта по ЗДДС първоинстанционният съд е посочил, че фактурираните доставки от „ГРГ Експорт“ ЕООД не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Изписването на стоково-материалните запаси като стойност изисква да е налице конкретна цена на придобиване, за да бъде документално обосновано последващото формиране на счетоводен разход. Поради тази причина правилно с РА е извършена корекция с 82 627,52 лв. на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО. Обжалваното решение на Административен съд София – град е валидно и допустимо, но неправилно. Основателни са касационните оплаквания по същество за допуснато от първоинстанционния съд нарушение на материалния закон и необоснованост съгласно чл. 209, т. 3 АПК. Административният съд е определил правилно приложимите материалноправни разпоредби на ЗДДС и ЗКПО, но не е обсъдил по отделно и в тяхната взаимовръзка релевантните факти по казуса и събраните доказателства. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания сложен фактически състав. Освен притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, в състава се включва и установяването на реалното получаване на стоките по облагаемата доставка – чл. 6, ал. 1 ЗДДС. В тежест на жалбоподателя е да установи, при условията на пълно и главно доказване, елементите от състава на данъчното предимство - арг. от чл. 154, ал. 1 ГПК. В мотивите на обжалваното решение липсва конкретика по фактите и придружаващите документи към процесните фактури, издадени от „ГРГ Експорт“ ЕООД, „Трейд Учкунов 2019“ ЕООД и „Болет“ ЕООД за периодите от м. 12.2020 г. до м. 05.2021 г. и дори предметът на доставките е отчетен общо като „различен вид плодове и зеленчуци“. В хода на двете ревизионни производства (настоящото и по отменения РА № Р-22222521004398-009-001/28.03.2022 г. и РД от 15.02.2022 г. към него на л.л. 178-215 от делото,) органите по приходите е следвало да изяснят всестранно механизма на осъществяване на стопанската дейност на „Проми“ ООД и свързаните с дружеството лица по смисъла на § 1, т. 3 ДР ДОПК, вследствие на което да бъдат преодолени в максимална степен предположенията и догадките при издаването на процесния РА. Въпреки липсата на достатъчно активност и неясното описание на голяма част от процесуалните действия в РД, ревизиращите са намерили данни за точния адрес на разтоварване на процесните стоки – [населено място], Община Ихтиман, [адрес], (вж. стр. 7 РД), както и регистрирания на този адрес обект в БАБХ съгласно Удостоверение за регистрация на обекти за търговия с храни № 2286/26.11.2018 г. – производство на фреш сокове, салати, замразени плодове и зеленчуци, преопаковане на маслини ядки. Не е спорно между страните, че за процесните доставки са издадени фактури от „ГРГ Експорт“ ЕООД, „Трейд Учкунов 2019“ ЕООД и „Болет“ ЕООД, отговарящи на изискванията на чл. 114 ЗДДС, в които данъкът е посочен на отделен ред, начислен е по реда на чл. 86 ЗДДС от дружествата. Фактурите са издадени от регистрирани по ЗДДС лица, което изискване важи и за получателя. При ревизията от „Проми“ ООД и от доставчиците са представени още приемо-предавателни протоколи за предаване на конкретните видове и количества плодове и зеленчуци (родово определени вещи), пътни листи и товарителници, фискални бонове към фактурите за отчетените в счетоводството плащания. Основателни са оплакванията в касационната жалбата за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, свързани с това, че съдът неправилно не е кредитирал писмените доказателства без да обсъди поне част от неоспорените първични или вторични счетоводни документи по делото в изключително голям обем - 21 папки с приложения и 10 класьора. По делото е установено също и не се оспорва, че всички видове и количества стоки по процесните фактури са свързани с предмета на дейност на ревизирания субект – налице са продажби на стоки с аналогично наименование в първоначален и в преработен вид, замразени или бракувани. В представените описи на бракувани стоки за периода са отразени данни за магазин, номер на протокол на брак, дата, артикул номер, количество бракувани стоки по дата и др. Например, закупеното количество патладжан по разглежданите фактури е 36 690 кг., през периода са бракувани 1 025,25 кг., а общо са продадени 56 286,732 кг. – вж. стр. 3 от допълнителната ССЕ. Експертизата е приобщена към доказателствения материал в с.з. на 18.07.2024 г. без възражения от страните, както и анализираните документи от вещото лице, представени с молба от адв. Петров на 16.07.2024 г. – ГДД за 2020 г. и 2021 г., оборотни ведомости, счетоводни справки и др. В допълнителното заключение са описани фискалните бонове и данните относно поставените под въпрос плащания за всяка от 60-те фактури, издадени от „Трейд Учкунов 2019“ ЕООД. В нарушение на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК, съдът е не обсъдил допълнителното заключение на ССЕ заедно останалите доказателства по делото. Настоящата съдебна инстанция споделя аргументите на касатора за наличие на достатъчно доказателства за осъществени реални доставки по процесните фактури и за необоснованост на изводите на решаващия съд с оглед на безспорните факти и писмени доказателства. Недоказано по делото остава предположението на ревизиращия екип по отношение на всички фактури на тримата доставчика, че в случая е налице т. нар. абсолютна симулация и създадена правна привидност, зад която не стои нищо. Тъй като предмет на доставките в случая са родово определени вещи, то за реалното изпълнение следва да бъде доказано предаването на стоките от доставчика на получателя - предметът на конкретната сделка се индивидуализира и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли собствеността върху тях - чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Без предаването на стоките да бъде извършено не може да се предполага тяхната индивидуализация и прехвърлянето на собствеността, т.е. липсва осъществена престация. В тази част на спора съдът неправилно е приел, че липсват годни доказателства, които да установят благоприятните за жалбоподателя юридически факти по действителното изпълнение на доставките. Съгласно т. 30 от решение от 09.12.2021 г. на Съда на ЕС по дело С-154/20, щом разполага с информацията, необходима да се установи, че материалноправните условия са изпълнени, данъчната администрация не може да наложи във връзка с правото на данъчнозадълженото лице да приспадне този данък допълнителни условия, които могат да доведат до осуетяване на упражняването на това право (така и т. 34 от решение на СЕС от 11.11.2021 г. по дело C-281/20). Отказът да се признае право на данъчен кредит поради това, че съществуават съмнения във връзка с произхода на стоката, съответно за липса на материална и техническа обезпеченост от доставчика, противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка за добавената стойност от Съда на ЕС в решението по дело С-324/11, решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и много други, според което добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик. Изброените обстоятелства не са елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит. По делото липсват преки доказателства, сочещи за наличие на измама и въз основа на обективни данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измамна схема. В тази насока се откриват противоречия в данните и изводите на органите по приходите от извършената проверка за преминавания по републиканската пътна мрежа на страната за периода на доставките, за наличие на валиден технически преглед и задължителна застраховка „ГО“ - стр. 10, абз. 1 от решение № 741/05.06.2023 г. на ДД ОДОП София, според които такива липсват. От друга страна, на стр. 20 в РД е констатирано, че при проверка от Гаранционния фонд, във връзка с доставките от „ГРГ Експорт“ ЕООД, е предоставена информация за сключена застраховка при ЗК „ЛЕВИНС“ (валидна до 04.01.2021 г.) на вписаното в товарителниците превозно средство с рег. № [рег. номер], марка „Ман“, модел „14 272“. Следва да се държи сметка, че първата от процесните 53 броя фактури, издадени от „ГРГ Експорт“ ЕООД е с № 0...640/12.10.2020 г., а последната с № 0...590/08.12.2020 г. С оглед на проведеното главно доказване от жалбоподателя относно реалността на доставките по фактурите, издадени от „ГРГ Експорт“ ЕООД, мотивите по-горе водят до заключение, че органите по приходите незаконосъобразно са увеличили финансовия му резултат за 2020 г. със сума в размер на 82 627,52 лв. на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО във вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Предвид изложеното първоинстанционното съдебно решение следва да бъде отменено като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон и вместо него следва да се постанови ново решение в съответствие с горните съображения. Тъй като делото е изяснено от фактическа и правна страна на основание чл. 222, ал. 1 АПК, касационната инстанция следва да разреши спора по същество като отмени процесния РА, поправен с РАПРА и потвърден с решение № 741/05.06.2023 г. на ДД ОДОП София при ЦУ на НАП. При този изход от делото решение № 31505/26.09.2025 г. на АССГ следва да бъде отменено и в частта за разноските, като въпросът се разреши от настоящия състав на съда. С оглед на своевременната претенция и представените доказателства на касатора се дължат разноски за двете съдебни инстанции, на основание чл. 161 ДОПК във вр. с чл. 4 и чл. 5 от Закона за въвеждане на еврото в Република България, в общ размер на 10 123,58 евро. При определянето на разноските са съобразени доказателствата за внесени държавни такси от жалбоподателя в размер на 50 лв. за първоинстанционното и в размер на 1 700 лв. за касационното производство или общо 894,76 евро, платените по банков път адвокатски хонорари за двете съдебни производства в общ размер на 8 922,04 евро, съответно в размер на 7 850 лв. и 9 600 лв. - равняващи се на 4 013,64 евро за първоинстанционното и 4 908,40 евро за касационното, депозит за ССЕ в размер на 600 лв. или 306,78 евро. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. второ във вр. с чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,