Решение № 11585 от 1.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1233/2015 г.

Решение № 11585 от 1.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1233/2015 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на Н. И. Г. с адрес: гр. С., ул. "Г. О." .№..., ет. ..., ап. ... против решение № 2611/27.11.2014 г. на Административен съд - П., постановено по адм. д. № 3082/2013 г. с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт /РА/ № 2141209386/05.06.2013 г., издаден от И. М. Р., старши инспектор по приходите при ТД на НАП - С., упълномощен със заповед за определяне на компетентен орган /ЗОКО/ № 1209386/18.03.2013 г., потвърден с решение № 949/09.09.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - П. при ЦУ на НАП, определен за решаващ орган с решение № РЦУ-90/26.07.2013 г. на изп. директор на НАП във връзка с отвод на директора на Дирекция "ОДОП" - С. В касационна жалба се излагат доводи за нищожност и неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни касационно основание по чл. 209, т. 1 и т. 3 от АПК. Според касатора, оспореното съдебно решение е нищожно, поради това, че в него са изложени привидни мотиви, което представлява съществено процесуално нарушение, обуславящо нищожност. Друго съществено процесуално нарушение, според касатора, е непроизнасянето от съда по заявеното от него искане за прихващане на задълженията, определени с РА, с надвнесен данък за 2007 г. Материалноправните нарушения, които се твърдят от касатора, са следните: 1. Незаконосъобразно в противоречие с чл. 15 ЗДДФЛ е определено отрицателното салдо за 2008 г. като сбор от отрицателните салда само за месеците юли, октомври и ноември; 2. Неправилно са определени задължения за осигурителни вноски и лихви. В съдебно заседание, проведено на 04.10.2016 г., жалбоподателят в тази връзка се позовава на ТР № 1/08.05.2016 г. на ОСС на ВАС. В. се срещу решението и в частта му за разноските с довода, че ответникът не е представил списък на разноските по чл. 80 ГПК. Претендира се отмяна на същото и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Дамянова по съображения, изложени в писмена защита, и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея в оспорената част, е допустима, а разгледана по същество, частично основателна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА № 2141209386/05.06.2013 г., издаден от И. М. Р., старши инспектор по приходите при ТД на НАП - С., упълномощен със ЗОКО № 1209386/18.03.2013 г., потвърден с решение № 949/09.09.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното лице върху данъчна основа по чл. 122, ал. 2 във връзка с констатирано обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК са определени задължения за: данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 200.06 лв. и лихва 86.52 лв.; определени са задължения за осигурителни вноски, както следва: вноска ДОО за 2007 г. в размер на 1262.03 лв. и лихва 1341.51 лв.; вноска ДЗПО за 2007 г. - 355.50 лв. и лихва 381.21 лв.; вноска ЗО за 2007 г. - 426.60 лв. и лихва 248.38 лв. и лихви върху осигурителните вноски за 2008 г. в общ размер 825.33 лв. Първонистанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган в изискуемата форма след проведено ревизионно производство, в което не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила. Обосновал е извод за това, че задълженията на ревизираното лице са определени с РА при спазване на материалноправните законови норми. Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, т. е. тази проверка не е ограничена до посочените в касационната жалба касационни основания по чл. 209, т. 1, т. 2 и т. 3, предложение първо АПК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Пловдивския административен съд като валидно и допустимо. Неоснователни са доводите в касационната жалба за нищожност на решението поради привидност на мотивите. Нищожно е съдебното решение, постановено от незаконен състав. В случая то е постановено от определения в чл. 164 АПК състав на първоинстанционния съд. Законосъобразни са изводите на съда, че РА е издаден от компетентен орган. Ревизионното производство е започнало въз основа на заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1206983/19.09.2012 г., издадена от К. Л. Г., началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП - С., определена със заповед № РД-01-918/27.06.2011 г. на директора на ТД на НАП - С.. Със ЗВР № 1209386/20.12.2012 г., издадена от същия орган по приходите, е продължен срокът на ревизията. РА е издаден от И. М. Р., старши инспектор по приходите при ТД на НАП - С., упълномощен със заповед за определяне на компетентен орган /ЗОКО/ № 1209386/18.03.2013 г., в съответствие с изискванията на чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 2 ДОПК, редакция ДВ бр. 105/2005 г. В хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроцесуалните правила. Основателен е обаче доводът на касатора, че задълженията за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 200.06 лв. и лихва 86.52 лв. са му определени в нарушение на материалния закон. Съгласно чл. 122, ал. 1 ДОПК, за да определи данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, органът по приходите следва да установи наличие на някое от основанията, изброени в ал. 1 /т. т. от 1 до 8 /. В случая той се е позовал на обстоятелство по т. 7 - декларираните и/или получени доходи не съответстват на имущественото състояние на ревизираното лице за ревизирания период /в случая 2008 г./. Неправилно видно от приложение № 2 към РА ревизиращият екип е приел наличие на посоченото обстоятелство за целия ревизиран период, т. е. за 2008 г., въз основа на констатирано превишение на разходите над приходите само за три месеца от годината, а именно за м. юли, м. октомври и м. ноември 2008 г. Съгласно чл. 12, ал. 1 ЗДДФЛ, приложим за процесната 2008 г., облагаеми са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година. Според чл. 15, чл. 16 и чл. 17 ЗДДФЛ данъчната година е календарната година, а облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход поотделно. Общата годишна данъчна основа е сумата на годишните данъчни основи по чл. 25, чл. 30, чл. 34 и чл. 36, намалена с предвидените в този закон данъчни облекчения. Следователно релевантно за спора с оглед това налице ли е обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК е салдото към 31 декември на 2008 г., получено при съпоставяне общо на приходите и разходите за годината, което е положително. За 2007 г. установените приходи са в размер на 101 233.99 лв., съгласно приложение № 1 към РА, а разходите са в размер на 54 692.93 лв. съгласно ССЕ. Салдото за 2007 г. е положително и е в размер на 46 541.06 лв. В РА погрешно е посочено, че салдото за тази година е положително в размер на 45 245.06 г., но това се дължи на грешка в пресмятането, правилно констатирана от вещото лице. За 2008 г. салдото отново е положително и то е в размер на 10 051.70 лв. Изложеното обосновава извод за незаконосъобразност на решението на административния съд в частта му, в която е отхвърлена жалбата против РА относно установените с него задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 200.06 лв. и лихва 86.52 лв. Неоснователен е обаче доводът на касатора за това, че оспореното решение на първоинстанционния съд е неправилно в частта му, в която е потвърден РА относно установените с него задължения за лихви върху невнесени в срок осигурителни вноски за ДОО, ЗО и УПФ за 2008 г. Определените съобразно подадената от ревизираното лице годишна данъчна декларация / ГДД / изравнителни вноски са внесени от него на 05.10.2012 г. Срокът за внасянето им е до 30.04.2009 г., тъй като според чл. 6, ал. 8 от Кодекса за социално осигуряване /КСО/, редакция ДВ, бр. 105/2006 г. в сила от 01.01.2007 г., срокът за внасяне е срокът за подаване на декларацията по ЗОДФЛ/. Лихвите за забава са начислени за периода от 30.04.2009 г. до 05.10.2012 г. на основание чл. 113 КСО. Според заключението на вещото лице по назначената ССЕ лихвите към датата на издаването на РА не са погасявани или прихващани. Неоснователно е твърдението в касационната жалба, че изравнителните осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО за 2007 г. са неправилно установени с РА и решението е неправилно в частта му, в която е потвърден същия. Безспорно е установено от данните по делото, потвърдено и от заключението на ССЕ, че за 2007 г. ревизираното лице е подало ГДД № 22141992/05.02.2008 г., в която е декларирало доходи от адвокатска практика - 15 000 лв. След като се приспаднат разходите за дейността и внесените задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/ годишната данъчна основа е в размер на 8 991 лв. Доходът, върху който лицето се е самоосигурявало, е в размер на 2 640 лв. Поради това върху сумата от 7 110 лв. органът по приходите правилно е приел, че се дължат изравнителни задължителни осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО - УПФ на основание чл. 6, ал. 8 КСО и за ЗО на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 от Закона за здравното осигуряване /ЗЗО/. На основание чл. 113 КСО са начислени лихви за забава, тъй като не е спорно, че за 2007 г. изравнителните осигурителни вноски не са внесени. Лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия, каквото е ревизираното лице, дължи вноски за социално осигуряване на основание чл. 4, ал. 3, т. 1 КСО, а за здравно осигуряване на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО. Неправилно е тълкуването, направено от касатора в касационната жалба, на чл. 6, ал. 8 КСО в приложимата му редакция, според което, тъй като доходът в размер на 15 000 лв. е получен само през м. декември 2007 г., то само за този месец се дължат ЗОВ върху максималния осигурителен доход, но такива не се дължат за останалите месеци. Съгласно чл. 6, ал. 7, т. 1 КСО осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1 са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година. Според ал. 8 окончателният размер на месечния осигурителен доход за лицата по ал. 7 се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година, въз основа на доходите, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Окончателната осигурителна вноска се дължи върху годишния осигурителен доход, определен като разлика между декларирания доход и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. Осигурителните вноски се внасят за сметка на осигурените лица в размерите, определени за фонд "Пенсии", в срока за подаване на декларацията. Разпоредбата на чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО /редакция ДР бр. 105/2006 г. в сила от 01.01.2007 г./ препраща към чл. 6, ал. 8 КСО. Според чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО регистрираните като упражняващи свободна професия се осигуряват върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния размер на осигурителния доход за тези самоосигуряващи се лица, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване, и годишно върху доходите от дейността и доходите по т. 3, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 8 КСО. Цитираните правни норми позволяват самоосигуряващите се лица, регистрирани като упражняващи свободна професия, да избират сами месечния си осигурителен доход, върху който да внасят авансови вноски. Задължението им да внесат осигурителни вноски върху реално получените от тях доходи през календарната година възниква при подаването на годишната данъчна декларация. Съгласно чл. 6, ал. 8 КСО окончателният размер на месечния осигурителен доход се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година, въз основа на доходите, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ. Окончателната осигурителна вноска не се определя и изчислява за всеки месец поотделно съобразно реално получения доход за съответния месец, а се дължи върху годишния осигурителен доход, определен като разлика между декларирания доход и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. Не може да се приеме предложеното от касатора тълкуване, съобразно което окончателната месечна осигурителна вноска се внася съобразно действително получения през съответния месец осигурителен доход. След като чл. 6, ал. 8 КСО изисква внасяне на окончателна осигурителна вноска върху разликата между общия размер на дохода по годишна данъчна декларация и сборуваните доходи, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски, следва да се приеме, че месечните размери на осигурителния доход се изравняват. Да се приеме противното, би означавало доходът да не се определя въз основа на справката към годишната данъчна декларация ЗДДФЛ, както изисква кодексът, съответно окончателната осигурителна вноска да не се дължи върху годишния осигурителен доход, определен като разлика между декларирания доход и сбора от доходите за авансови осигурителни вноски. В този смисъл е постановеното от ВАС, шесто отд. решение № 16984/21.12.2011 г. по адм. д. № 16306/2010 г., чиито мотиви се възприемат изцяло от настоящия касационен състав. Посочените по-горе изравнителни осигурителни вноски за 2007 г. са определени на базата на декларирания от ревизираното лице в ГДД доход, а не по реда на чл. 124а ДОПК, поради което е неприложимо ТР № 1/08.05.2016 г. на ОСС на ВАС. Н. са допуснати от съда съществени процесуални нарушения, налагащи отмяна на решението. В него са изложени мотиви, позволяващи извършването на касационна проверка, а това, че съдът е възприел като правилни мотивите в РД и РА, както и в потвърждаващото ги решение на директора на Дирекция "ОДОП" - П., не означава липса на мотиви. Обстоятелството, че съдът не се е произнесъл по искането за прихващане също не се възприема от настоящия касационен състав за съществено процесуално нарушение. Такова е само нарушението на съдопроизводствените правила, което ако не беше допуснато от съда, решението по спора би било различно от постановеното. В случая за 2007 г. е установен надвнесен данък от лицето в размер на 89.46 лв., който е възстановен на 18.03.2008 г. с протокол № 800388/06.03.2008 г. по банков път. За 2008 г. е установен надвнесен данък в размер на 210 лв., който е възстановен на 27.03.2009 г. с протокол № 900635/15.03.2009 г. по банков път. Изложените съображения обосновават извод за неправилност на решението в частта му, в която е отхвърлена жалбата на Н. И. Г. против РА относно установените с него задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 200.06 лв. и лихва 86.52 лв., поради неправилно приложение на материалния закон. Поради това в тази част решението следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. В останалата му част решението като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора за първоинстанционното производство на ответника се дължи юрисконсултско възнаграждение, съответно на отхвърлената част от жалбата, а на жалбоподателя се дължат разноски за двете съдебни производства, съответни на уважената част от жалбата. За касационното производство на ответника по касация юрисконсултско възнаграждение не следва да се присъжда, тъй като не е представляван от юрисконсулт. Неоснователно е възражението на жалбоподателя, че неправилно първоинстанционният съд е присъдил разноски на ответника без от него страна да е представен списък за разноските по чл. 80 ГПК. Санкцията за непредставянето на списък съгласно чл. 80 ГПК не се изразява в неуважаване на искането за разноски на страната, а в това, че тя няма право да обжалва решението в частта му за разноските. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение