Решение № 3889 от 07.04.2026 г. на ВАС по адм. д. № 2340/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на Б. Д. К., подадена чрез адв. М. Бочев срещу Решение № 39854/30.11.2025 г. на Административен съд София-град /АССГ/, постановено по адм.дело № 5392 по описа за 2025 г. на същия съд, в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22002221001062-091-001/17.01.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 573/15.04.2022г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – София, както и в частта за разноските.

Доводите на касатора са за неправилност на съдебния акт, поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила и противоречие с материалния закон. На първо място, поддържа възражението си за изтекла погасителна давност по чл.171, ал. 2 от ДОПК за данъчен период 2014г., включващо главница и лихви. На второ място, счита, че неправилно съдът е приел всички доводи на приходната администрация и игнорирал всички представени от ревизираното лице доказателства. Оспорва изводите на съда относно началното салдо и приходната част на паричните потоци, като се позовава на заключение по назначена ССчЕ във вариант втори и доказателства, събрани в хода на ревизията. Иска отмяна на първоинстанционния съдебен акт в обжалваната част, а вместо него отмяна на РА, в потвърдената му част. Претендира деловодни разноски за касационната инстанция в размер на 4090 евро съгласно списък на разноските и договор за правна защита и съдействие.

Ответникът по касация - директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София, чрез юрисконсулт Иванова оспорва касационната жалба, като неоснователна и моли да се остави в сила оспореното решение на АССГ. Претендира разноски за касационната инстанция в размер на 5 500,86 евро съгласно списък на разноските.

Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за неоснователност на жалбата.

Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното:

С обжалваната част от Решение № 39854/30.11.2025 г., постановено по адм.дело № 5392 по описа за 2025 г. на АССГ е отхвърлена жалбата на Б. Д. К. срещу РА № Р-22002221001062-091-001/17.01.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 573/15.04.2022г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - София относно установения данък върху годишната данъчна основа по чл. 17, ал. 1 ЗДДФЛ за 2014 г. в размер на 18 110,27 лв. главница и лихва 12 349,14 лв.; за 2015 г. в размер на 9 847, 54 лв. главница и лихва – 5 712, 21 лв.; за 2018 г. в размер на 13 288, 30 лв. главница и лихва – 3 665, 65 лв., като са присъдени разноски на страните, съразмерно уважената, респ. отхвърлената част от жалбата.

Според приходната администрация в сочените отчетни периоди имущественото състояние на РЛ не съответства на декларираните получени доходи. За тези данъчни периоди по критериите на чл. 122, ал. 2 ДОПК е определена данъчна основа за доходи с недоказан произход. Като такива са квалифицирани отрицателните разлики при съпоставката на наличните средства в началото и в края на периода, постъпленията и направените разходи /при разполагаеми средства към 01.01.2013 г. в размер 5 000 лева/.

Имуществените несъответствия са квалифицирани като доходи от други източници по чл. 35 ЗДДФЛ, чиято данъчна основа заедно с ДО на доходите от трудови правоотношения и от друга стопанска дейност по чл. 29 ЗДДФЛ (за 2015 и 2018 г.) и от наем (за 2018 г.) формират общата годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ. Размерът на данъка за внасяне е изчислен като разлика между дължимия и авансово удържания данък.

Производството пред административния съд се е развило по реда на чл. 226 от АПК в изпълнение на решение № 5181/20.05.2025 г. по адм. д. № 4261/2025 г., с което е отменено решение № 21663/30.10.2024 г. по адм. д. № 5448/2022 г. на Административен съд София-град, и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. С отменителното решение са дадени задължителни указания при новото разглеждане на делото съдът да извърши оценка на заключението на ССЕ, като съобрази методите за изследване на динамиката на имущественото състояние на ДЗЛ, използвани от органите по приходите; съпостави постъпленията и разходите с оглед информационните източници за тях и то по видове плащания /касови и безкасови/; аргументира с приложимото позитивно право и с преценка на доказателствата констатациите за разполагаемите средства към началото на ревизирания период. При съмнение в правилността на заключението съдът следва да възложи повторна експертиза. Указано е също, че съдът дължи съобразяване на правилата за доказателствената тежест при оспорената достоверност на датата на приетите като доказателства частни документи, като приеме че тежестта да установи датата на съставянето е за лицето, което претендира изгодни за себе си правни последици от удостоверените в частния документ факти.

При повторното разглеждане на делото АССГ е възпроизвел установената в хода на административното производство фактическа обстановка по извършената ревизия, констатациите на органите по приходите и правните им изводи, след което е изложил съображенията си, че първоначално възложената ССчЕ не отговаря на условията, визирани от касационната инстанция, за даване на вярна представа за имущественото състояние на ДЗЛ, тъй като вещото лице не е разграничило разполагаемите средства в брой и по сметка в края на периода и е пренасял обобщената сума като пари в брой към началото на следващия период. Възложена е нова ССчЕ, съобразено указанията на касационната инстанция, която да изготви заключение в два варианта, съобразно източниците на доход и разходите, възприети от ревизиращите органи в хода на ревизията и съобразно източниците на доход и разходите, твърдени от жалбоподателя, за които по делото са приложени относими доказателства с оглед правилата на счетоводството.

Съдът е изложил съображенията си за доказано основание по чл.122, ал.1, т.7 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред.

При преценка на материалната законосъобразност на РА, съдът е приел за недоказани твърденията на РЛ за налични парични средства към началния период, формирани от спестявания от трудови възнаграждения в Р Австрия, дивиденти от "Боив Комерс" ООД, банкови кредити, предоставени средства от родители и брат, суми от реализирани печалби от залози в „Еврофутбол“ през 2010 г., 2011г. и 2012г.

Приел е, че не е доказано получаването и спестяването на средства от трудово възнаграждение в Р Австрия.

За недоказано е прието твърдението за предоставени средства от родителите и брата на РЛ, поради липса на доказателства за предаване на сумите, както и възможността на родителите и брата на РЛ да му предоставени средства, доколкото същите не са разполагали с декларирани доходи, които да предоставят.

За недоказано е прието твърдението за наличност на спестени средства от банковите кредити, тъй като същите, освен че се отпускат целево, подлежат на връщане. За нелогична е приета хипотезата, при която сумите от банкови кредити се съхраняват в брой, а същевременно от връщането им се трупат лихви.

Във връзка с твърденията за изплатен дивидент от "Боив Комерс" ООД, съдът е приел, че е представено единствено осчетоводяването на дивидента по сметка 499 и осчетоводяването на изплащането му. Като е взета счетоводна статия Дт СС 499 срещу Кт на СС 503 Сибанк със сумата от 50 000 лв. От проверяваното дружество обаче не са представени банкови документи, доказващи изплащането на дивидент към ревизираното лице, а такива не са пердсатвени и от самото РЛ.

За неоснователни са приети и твърденията за получени суми от залози в „Еврофутбол“ през 2010 г., 2011г. и 2012г. Прието е, че формите на изплащане не са поименни, за да могат да се обвържат с получателя. В тази връзка съдът се е позовал на константна съдебната практика на ВАС, че представянето на безименни фишове не установява реално получени печалби от конкретно лице.

По тези съображения, съдът не е кредитирал изготвената нова ССчЕ във вариант 2, приемащ начално салдо, посочено от жалбоподателя, а въз основа на горните изводи е приел, че началното салдо е било такова, посочено от органите по приходите в размер на 5000 лв.

В изпълнение на указанията, дадени с отменителното решение на ВАС – съдът да съобрази правилата за доказателствената тежест при оспорената достоверност на датата на приетите като доказателства частни документи, АССГ е приел, че е оспорена автентичността на подписите на физически лица върху договори за заем, сключени с юридически лица, като за част от договорите за заем автентичността на подписа на заемодателя не се потвърждава, а за друга част автентичността се потвърждава от показанията на физическото лице – заемодатели. Въпреки това е приел, че автентичността на договорите аз заем не обосноват извод за действително даден заем по съображения, че договорите за заем са частни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила, а и защото верността им се опровергава от съвкупната преценка на обстоятелствата, че липсва конкретика за финансовите взаимоотношения между страните по договорите, данни за връщане на заеми, деклариране на получени заеми.

Съдът не е кредитирал и експертизата по вариант 3, относно твърденията за внесени пари в брой от 250 000 лева в касата на "БОДИКО КОМЕРС" ЕООД от В. М., доколкото в хода на ревизията е установено, че същия не е разполагал с доходи, които да предостави, а тези констатации не са оборени от РЛ.

По изложените съображения, съдът е кредитирал заключението на ССЧЕ във вариант първи, която за 2014 г. – констатира превишение на разходите 181 102, 65 лв.; за 2015 г. – 98 475, 42 лв., при установено превишение от органите по приходите – 98, 565, 42 лв. При направено изчисление от ВЛ сумата на превишението за 2018 г. е изчислено на 132 883, 34 лв., при отразени изчисления на приходните органи 150 119, 64 лв. Въз основа на заключението по вариант първи от ССчЕ, жалбата срещу РА е отхвърлена относно установения данък върху годишната данъчна основа по чл. 17, ал. 1 ЗДДФЛ за 2014 г. в размер на 18 110,27 лв. главница и лихва 12 349,14 лв.; за 2015 г. в размер на 9 847, 54 лв. главница и лихва – 5 712, 21 лв.; за 2018 г. в размер на 13 288, 30 лв. главница и лихва – 3 665, 65 лв..

За основателно е прието възражението за погасяване на задълженията по давност за д. п. 2013 г. посочено е, че давностният абсолютен срок за задължението за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2013 г. е започнал да тече от 01 януари на 2015 г. и е изтекъл до края на 2024 г.

Съдът е приел, че абсолютната давност за 2014г. и 2015г. не е изтекла, тъй като с налагане на предварителни обезпечителни мерки с Постановление №С210022-023-0000662/08.03.2021 г. което представлява основание за спиране на давността по чл. 172, ал. 1, т. 5 от ДОПК давностният срок не е изтекъл.

Решението е частично неправилно.

Решението, в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА относно установените задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2014 г. в размер на 18 110,27 лв. - главница и лихва в размер на 12 349,14 лв. е неправилно, на основание чл.171, ал.2 от ЗДДС.

Ревизираният субект е направил възражение за погасени по давност публични задължения по РА. Давността е материалноправен институт и същата не се прилага служебно, а само по направено възражение на длъжника, което в случая е сторено в рамките на висящото съдебно производство по оспорване на РА.

Съгласно чл.171, ал.2 от ДОПК в приложимата редакция ДВ, бр. 94 от 2015 г., в сила от 01.01.2016 г., с изтичането на 10-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, се погасяват всички публични вземания независимо от спирането или прекъсването на давността, освен в случаите, когато:

1. задължението е отсрочено или разсрочено;

2. вземането е предявено в производство по несъстоятелност;

3. е образувано наказателно производство, от изхода на което зависи установяването или събирането на публичното задължение;

4. изпълнението е спряно по искане на длъжника;

5. е подадена жалба за разрешаване на спор по глава шестнадесета, раздел IIа.

В случая задължението за данък по ЗДДФЛ за 2014г. е следвало да се плати през 2015г., а давностния срок по чл.171, ал.2 от ДОПК е започнал да тече на 01.01.2016 г. и е изтекъл на 31.12.2025 г.

Не е установено наличие на изключенията по чл. 171, ал. 2 ДОПК, при които публичните вземания не се погасяват с изтичането на 10 – годишния давностен срок.

Неправилно съдът е приел, че с налагането на обезпечителни мерки, на основание чл. 172, ал. 1, т. 5 от ДОПК, спира да тече и абсолютната давност. При регламентацията на чл.171, ал.2 от ДОПК, всички публични вземания се погасяват с изтичането на 10 – годишния давностен срок, независимо от спирането или прекъсването на давността, освен яко не са налице едно или повече от изрично предвидените изключения по чл. 171, ал. 2 ДОПК, при които публичните вземания не се погасяват с изтичането на 10 – годишния давностен срок.

В случая, такова изключение не се твърди от приходната администрация и не се установява по делото, поради което настоящата инстанция достига до извод, че 10-годишният давностен срок за задълженията за 2014г. е изтекъл след постановяване на първоинстанционното решение, но в хода на касационното съдебно производство, което означава, че не е приложима разпоредбата на чл. 160, ал. 4, изр. второ ДОПК и след отмяна на първоинстанционното решение, в тази му част, РА следва да се отмени като незаконосъобразен, в частта на установени задължения и лихви за 2014г.

Решението е правилно, в останалата му отхвърлителна част относно данъчни задължения – главници и лихви за 2015г. и 2018г.

Ревизията е проведена по особения ред на чл.122 и сл. ДОПК, поради наличие на основание по чл.122, ал.1, т.7 от ДОПК - декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период.

При правилно разпределение на доказателствената тежест при ревизия по особения ред на чл.122 и сл. от ДОПК, както и при съобразяване на дадените задължителни указания с отменително решение № 5181/20.05.2025 г. по адм. д. № 4261/2025 г. на ВАС, при повторно разглеждане на делото първоинстанционния съд е достигнал до правилни и обосновани правни изводи за материална законосъобразност на РА, в частта на установени данъчни задължения – главници и лихви за 2015г. и 2018г.

Правилно първоинстанционният съд е приел, че събраните доказателства подкрепят наличието на основание по чл.122, ал.1, т. 7 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, а именно че в сочените отчетни периоди имущественото състояние на РЛ не съответства на декларираните получени доходи. След съобразяване на относимите към лицето обстоятелства по чл. 122, ал. 2, т. 1 - 16 ДОПК, органите по приходите точно са определили данъчна основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК.

Неоснователни са доводите на касатора, че при преценка на началното салдо е следвало да се зачете декларираната от РЛ първоначална разполагаема сума към 01.01.2013г. в размер на 571 532 лева. Правилно съдът е приел, че в тежест на РЛ е да докаже получаването и наличността на декларираната сума към 01.01.2013г., като самото деклариране не е достатъчно за оборване на констатациите на органите по приходите в хода на ревизията.

В касационната жалба се твърди, че са представени доказателства за придобити доходи, които неправилно са игнорирани от първоинстанционния съд, но не се сочат конкретни доказателства, които да установяват придобити доходи по отделните пунктове.

Настоящата инстанция приема, че всички събрани доказателства са обсъдени от първоинстанционния съд и въз основа на тях са обосновани правилни правни изводи.

Неоснователни са доводите на касатора, че съдът неправилно не е зачел доказателствената стойност на представените доказателства за начално салдо към 01.01.2013г. от труд, от дивиденти, от кредити, от дарение от родители и брат, както и от залагания в „Еврофутбол“.

Правилно съдът е приел за недоказано твърдението за получени и спестени 60 000 лв. от работа, като таксиметров шофьор в Р Австрия. По делото не са представени доказателства за сключен трудов договор и изплатени възнаграждения по него с австрийското дружество, за което РЛ е твърдяло, че е полагало труд.

Правилно първоинстанционния съд е приел за недоказано получаването на суми от близки на РЛ, в размери както следва: 40 000 лв. от родителите и 30 000 лв. от брата на РЛ, тъй като не е доказано предаването на пари в брой от същите, както и възможността на дарителите да предоставят суми в твърдяните размери. Органите по приходите са изследвали възможността на родителите и брата на РЛ за предоставяне на суми в декларираните размери и обосновано са установили, че нямат декларирани доходи, освен от пенсии и субсидии, които са получили родителите, които обаче с оглед размера и целевото им отпущане, не са могли да спестят, за да предоставят на РЛ, а по отношение на брата на РЛ, не са установени получени доходи. По отношение на твърденията на РЛ за банкови преводи от родителите му, правилно съдът е установил, че същите суми не могат да се приемат като налични, тъй като не са представени доказателства за изтеглянето им в брой от банковите сметки на РЛ, за да се приеме, че са част от декларираното начално салдо в брой.

Настоящата инстанция споделя и изводите на първоинстанционния съд, че не е доказано твърдението за изплатен дивидент от „Боив Комерс“ ООД в размер на 47 500 лева, съгласно протокол от Общо събрание на съдружниците от 2009г., защото липсват доказателства за предаване на суми от „Боив Комерс“ ООД на РЛ, като разписки, РКО или други.

Споделят се и изводите на съда за липса на доказателства за спестени средства от банкови кредити. Органите по приходите са изследвали движението на суми по банкови сметки, внасянето на суми в търговски дружества, на които РЛ е представител и управител, разходите за покупка на имот преди 2013г., поради което обосновано е прието, че РЛ не е разполагало с налични парични средства, спестени от банкови кредити. Тези констатации на приходната администрация не са оборени с надлежни доказателства.

Правилно е прието, че не е доказано получаването на печалби от залози в „Еврофутбол“, доколкото формите на изплащане не са поименни, за да могат да се обвържат с получателя, в който смисъл е и константна съдебната практика на ВАС.

Неоснователни са и доводите, че след като физическите лица не са длъжни да водят счетоводство и да пазят документи за един сравнително голям период от време, то били неотносими и неоправдани изискванията за посочването и доказването на получени приходи и извършени разходи. Предвид, че ревизията е извършена по особения ред, съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК, доказателствената тежест да се оборят констатациите на ревизионния акт, които се считат за верни до доказване на противното, е на ревизираното лице. Затова, липсата на задължение за водене на счетоводство и сравнително отдалечения във времето период на съставянето на документи за получени приходи и извършени разходи не освобождават жалбоподателя от задължението му да обори констатациите на ревизията, проведена по особения ред с допустими и относими доказателства.

Неоснователни са и доводите в касационната жалба за получени суми по договори за заем, сключени между различни физически лица и дружества, по съображения, различни от мотивите на първоинстанционния съд.

Независимо от потвърдената автентичност на част оспорените договори за заем, сключени между физически и юридически лица, от същите не се установяват приходи за РЛ, тъй като безспорно същото не е страна по договор за заем и средствата не са дадени в заем на РЛ, за да се считат за негов приход. Затова правилно, в хода на ревизията, органите по приходите не са включили в паричния поток сумите по договори за заеми, сключени лица, различни от РЛ.

По разходната част на паричните потоци по делото не е формиран спор.

Излагат се доводи, че съдът е следвало да кредитира с доверие заключението по приетата ССчЕ във вариант втори, изготвен съобразно източниците на доход и разходите, твърдяни от жалбоподателя. Правилно съдът, след като е обсъдил събраните доказателства е достигнал до изводи, че твърдените доходи не са доказани, поради което и не е кредитирал вариант втори на изготвената ССчЕ, а е кредитирал вариант първи от заключението.

С оглед изложеното, решението, в частта с която е отхвърлена жалбата на Б. Д. К. срещу РА № Р-22002221001062-091-001/17.01.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 573/15.04.2022г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - София относно установения данък върху годишната данъчна основа по чл. 17, ал. 1 ЗДДФЛ за 2015 г. в размер на 9 847, 54 лв. главница и лихва – 5 712, 21 лв. и за 2018 г. в размер на 13 288, 30 лв. главница и лихва – 3 665, 65 лв. е правилно и следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора, решението е неправилно и в частта на присъдените разноски и същите следва да се преизчислят, съобразно отхвърлената, респ. уважената част от жалбата.

В първоинстанционното производство делото е с материален интерес от 92 994,06 лв., отменената част на РА общо за двете инстанции е в размер на 60 370,09 лв., а потвърдената част на РА е в размер на 32 513,70 лв.

В касационното производство делото е с материален интерес от 62 972,11 лв., като уважената част от жалбата е в размер на 30 459,41 лв., а потвърдената част от РА е в размер на 32 512,70 лева.

За първоинстанционното производство Б. Д. К. е претендирал и доказал разноски в общ размер на 8 985 лева. При липса за възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение, съразмерно уважената част от жалбата му, следва да му се заплатят разноски в размер на евровата равностойност на 5 832,90 лв. или 2 981,85 евро.

За касационното производство Б. Д. К. е претендирал и доказал разноски в общ размер на 4 090 евро. При липса за възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение, съразмерно уважената част от жалбата му, следва да му се заплатят разноски в размер на 1 978,15 евро или общо разноски за двете инстанции в размер на 4 960 евро.

На Национална агенция по приходите – гр. София, в качеството ѝ на юридическото лице, в състава на което влиза административният орган, издател на оспорения РА, съразмерно потвърдената част от РА са дължими разноски за първоинстанционното производство в размер на евровата равностойност на 2 828,30 лева или 1446,09 евро, а за касационната инстанция на основание чл.161, ал.1, изр.2 от ДОПК /в ред. ДВ, бр. 94 от 2015 г., в сила от 1.01.2016 г., бр. 17 от 2026 г./в размер на 111,29 евро или общо разноски в размер на 1 557,38 евро.

С оглед изложеното дължимите разноски, изчислени по компенсация и в еврова равностойност са в размер на 3 402,62 евро, които Национална агенция по приходите – гр. София следва да заплати на Б. Д. К..

Водим от горното и на основание на чл. 221, ал. 2, предложение първо и второ от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,