Решение № 8315 от 24.07.2026 г. на ВАС по адм. д. № 4941/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби - на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Велико Търново при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез процесуален представител и на „Нив Комерс“ ЕООД, чрез процесуален представител срещу Решение № 1426/08.04.2026г., постановено по адм. дело № 386/2025г. на Административен съд – Велико Търново. Директорът на Дирекция ОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частта, с която е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-04000424003514-091-001/04.02.2025г., поправен с РАПРА № П-04000425025024-003-001/13.02.2025г., на органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, в частта потвърдени с негово Решение № 48/24.04.2025г., по отношение на установените задължения за корпоративен данък за 2022г. в размер на 14 055.70лв. и лихви за забава в размер на 3 527.49лв., за 2023г. в размер на 9 992.77лв. и лихви за забава в размер на 1 505.28лв. и е начислен допълнително ДДС общо в размер на 47 145.76лв. за данъчни периоди 01.01.2022г. до 31.08.2023г. и лихви в общ размер на 12 925.38лв. В касационната жалба са изложени доводи за наличие на отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Касаторът оспорва правните изводи за липса на основания по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. В тази връзка изтъква допуснати от съда пропуски при оценката на фактите и доказателствата за извършени неотчетени продажби от ревизираното лице. Сочи, че неправилно съдът е игнорирал протокола за обезпечаване на доказателства като негодно доказателствено средство, тъй като бил издаден от некомпетентен орган. Сочи се, че оспорването на протокола може да се извърши само в нарочно производство по реда на чл. 41 от ДОПК, а не и в производството по оспорване на РА. Освен това се твърди, че протокола е издаден от оправомощени лица съгласно чл. 111 от ДОПК, предвид представената Заповед № 691/29.06.2018г. на Директора на ТД на НАП Велико Търново. Твърди се, че съдът безкритично е възприел заключението на допълнителната СКТЕ без да извърши анализ и съпоставка със събраните по делото доказателства, както от заключението на първоначалната СКТЕ, така и от дадените писмени обяснения на фирмата поддържаща софтуера на РЛ, че се касае за модули, които въпреки, че работят на два отделни компютъра работят съвместно. Освен това протоколите за проверка са подписани от управителя на дружеството, а те установяват работа на един компютър. Неоснователни са и мотивите на съда, че обезпечаването на информация е извършено избирателно, тъй като останалите файлове нямат значение за спора, а създателя на използвания софтуер сочи точно от коя директория следва да се извличат база данните за извършените продажби. Съдът погрешно е приел за недоказани и обстоятелствата по т. 4 от ДОПК където липсват изобщо мотиви. По подробно изложени доводи развити в касационната жалба се моли за отмяна на решението на съда в отменителната му част и за отхвърляне жалбата на дружеството в тази и част. Претендират се разноски. Ответникът по тази касационна жалба – „Нив Комерс“ ЕООД, чрез процесуалния си представител, я оспорва като неоснователна с подробни аргументи, изложени в писмен отговор от 07.05.2026г. Моли съдебното решение в тази му част да се остави в сила. Претендира разноски. Касаторът – „Нив Комерс“ ЕООД, обжалва решението в частта, потвърждаваща РА № № Р-04000424003514-091-001/04.02.2025г., поправен с РАПРА № П-04000425025024-003-001/13.02.2025г., касаеща определени за внасяне ДДС за месец май 2022г. в размер на 2 500лв. и лихви за забава в размер на 846лв. и ДДС за внасяне за месец юни 2023г. в размер на 49.67лв. и лихви от 10.62лв. Твърди че така постановеното съдебно решение е неправилно поради нарушение на материалния закон и необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Развива оплаквания, че не се установяват сочените в РА обстоятелства по т. 2 и т. 4 на чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждане на производството по особения ред. Именно това води и до неправилност на съдебното решение, тъй като този порок води до незаконосъобразност на целия РА. Освен това се сочи, че за процесните периоди няма декларирани и невнесени суми. Предвид горното се моли за отмяна на РА в тази му част. Претендират се разноски. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост на подадените жалби, като приема, че касационната жалба на Директора на дирекция „ОДОП“ Велико Търново е основателна, а тази на дружеството е неоснователна. Върховният административен съд, първи състав на Осмо отделение, като взе предвид доводите на страните, доказателствата по делото и след служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са подадени от легитимирани страни по делото срещу съответната неблагоприятна за всяка от тях част от първоинстанционния съдебен акт и при спазване на срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което са процесуално допустими. Предмет на оспорване в първоинстанционното производство е бил РА № Р-04000424003514-091-001/04.02.2025г., поправен с РАПРА № П-04000425025024-003-001/13.02.2025г., на органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, в частта потвърдени с Решение № 48/24.04.2025г., на Директора на дирекция „ОДОП“ Велико Търново при ЦУ на НАП по отношение на установените задължения за корпоративен данък за 2022г. в размер на 14 055.70лв. и лихви за забава в размер на 3 527.49лв., за 2023г. в размер на 9 992.77лв. и лихви за забава в размер на 1 505.28лв. и е начислен допълнително ДДС общо в размер на 47 145.76лв. за данъчни периоди 01.01.2022г. до 31.08.2023г. и лихви в общ размер на 12 925.38лв., както и деклариран но невнесен ДДС за месец май 2022г. в размер на 2 500лв. и лихви за забава в размер на 846лв. и ДДС за внасяне за месец юни 2023г. в размер на 49.67лв. и лихви от 10.62лв За да отмени частично оспорвания пред него РА, АС – Велико Търново е посочил, че предмет на спора е дали е доказано основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, като констатациите на ревизиращия орган според съда се базират единствено на информация, претендирана като обезпечена по реда на чл. 40 от ДОПК. Прието е, че двете лице извършили обезпечаване на доказателства са инспектори по приходите в отдел „Оперативни дейности“ – Велико Търново при Главна дирекция „ФК“ при ЦУ на НАП и териториалния директор не разполага с материална и териториална компетентост спрямо органи по приходите от други дирекции на НАП, извън тази на която е директор и оправомощаването на такива служители чрез издадената заповед е извършено при липса на компетентност. Съдът е намерил, че действията по обезпечаване на доказателствата са извършени от некомпетентен орган, което е съществено процесуално нарушение, водещо до опорочаване на събраните доказателства и до невъзможност същите да бъдат използвани като годно доказателство. На второ място е прието, че е било доказано оспорването на протокола по реда на чл. 193 от ГПК чрез назначени две експертизи и гласни доказателства, като обезпечаването на информацията е осъществено непълно, избирателно и по начин който не е позволил цялостно и достоверно възпроизвеждане на данните от използвания програмен продукт. Прието е, че обезпечената информация не може да се приеме за пълна, обективна и достоверна и е негодна да послужи за определяне реалния оборот на търговския обект и за обосноваване на извод за наличие на укрити приходи. Прието и също така, че не са налице и другите твърдени обстоятелства – воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчна облагане. Предвид на това РА в частта на установените задължения за корпоративен данък за 2022г. в размер на 14 055.70лв. и лихви за забава в размер на 3 527.49лв., за 2023г. в размер на 9 992.77лв. и лихви за забава в размер на 1 505.28лв. и е начислен допълнително ДДС общо в размер на 47 145.76лв. за данъчни периоди 01.01.2022г. до 31.08.2023г. и лихви в общ размер на 12 925.38лв. е отменен. В останалата му част РА е освен в сила, като е прието, че липсват наведени доводи в жалбата относно незаконосъобразността на акта. Така постановеното решение от Административен съд – Велико Търново е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Производството по издаване на процесния оспорен пред АС – Велико Търново РА № Р-04000424003514-091-001/04.02.2025г., поправен с РАПРА № П-04000425025024-003-001/13.02.2025г., е по особения ред предвиден в чл. 122, ал. 1 от ДОПК, поради наличие на обстоятелства посочени в т. 2 – наличие на данни за укрити приходи и доходи и по т. 4 - липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. За да се приложи този ред, обстоятелствата следва да бъдат подкрепени със съответни събрани доказателства. Видно е, че данъчния орган за да приеме, наличие на укрити приходи по отношение РЛ се е базирало основно на действия по обезпечаване на доказателства обективирани в издаден Протокол № 0001732/28.09.2023г., съставен от И. Т. и С. К. – инспектори по приходите в Отдел „Оперативни дейности“ Велико Търново при Главна дирекция „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП. Лицето са били оправомощени със Заповед № 691/29.06.2018г. на директора на ТД на НАП – Велико Търново. В противовес на изводите на АС – велико Търново, че двете длъжностни лица не са били оправомощени валидно, тъй като директора на ТД на НАП Велико Търново не разполага с материална и териториална компетентност спрямо тези органи по приходите, като служители в друга дирекция на НАП, настоящата съдебна инстанция приема, че въз основа на посочената по-горе заповед те са валидно оправомощени да извършват действия по обезпечаване на доказателства, предвид нормата на чл. 111 от ДОПК. Нормата гласи, че при извършване на ревизия или проверка действията по чл. 40 за обезпечаване на доказателства, това се изпълнява от орган по приходите, опровомощен със заповед на териториалния директор на НАП. Налице е нарочно издадена заповед по отношение на длъжности лица в обхвата на териториална дирекция на НАП Велико Търново, макар и към Главна дирекция „Фискален контрол“ и именно тази заповед им дава правната възможност да извършват действия по обезпечаване. При това положение неправилно съдът е изключил от обхвата на доказателствата процесния протокол. На второ място правилно в касационната жалба е посочено, че оспорване на извършвани действия по обезпечаване може да се предприеме само в производство по реда на чл. 41 от ДОПК – като се обжалват действията за обезпечаване на доказателства в 14-дневен срок пред съответния териториален директор респек. пред съответния административен съд. При това положение е предвиден специален ред и преклузивни срокове за обжалване на действия по обезпечаване на доказателства и неправилно АС - Велико Търново са обосновали правни изводи, че действията по обезпечаване на доказателства са извършени от некомпетентни органи. В практиката си ВАС приема, че когато действията по обезпечаване на доказателства не са оспорени по реда на чл. 41 от ДОПК, то проверката за законосъобразност на коментираните действия е недопустимо в отделно производство, както е допуснато от решаващия съд. Не на последно място за правилни следва да се счетат и доводите в касационната жалба, че съдът не е подложил на стриктен анализ събраните доказателства по делото, вкл. и заключенията по СКТЕ относно работните станции – дали са две на брой, или се касае за един компютър разделен на два модула, с установена локална мрежа между тях. Съдът не е извършил преценка дали на сочената от него втора работна станция са се съдържали допълнителни данни които е следвало а се вземат предвид при извършване на ревизията и какви са тези данни. Неподкрепен е и извода на съда, че ревизиращите органи при обезпечаване на доказателствата са постъпили избирателно, тъй като са налице доказателства, отново необсъдени, произлизащи от дружеството създател на използвания софтуер, че базите данни създадени от „Тис Детелин“ се записват в директория :EltradeBackoffice/Database и именно от тази директория данъчния орган е извлякъл и съответните данни за укрити приходи. Следва да се посочи, че в решението липсват каквито и да мотиви относно второто сочено основание за да се премине към ревизия по особения ред, а именно това по чл. 122, ал.1, т. 4 от ДОПК. Съдът въобще не е разгледал наличието на данни за това обстоятелство, както и свързаните с това представени счетоводни документи дали удостоверяват по какъвто и да е начин установяване на основата за данъчно облагане. С оглед на горното, настоящият съдебен състав приема, че първоинстанционното решение е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, които са довели до нарушаване на правото на защита и неизясняване на фактите от значение за преценката по част от спорните въпроси. Съдът не е извършил анализ на събраните по делото писмени доказателства, вкл. и протокола обективиращ действията по обезпечаване на доказателства и не ги е обвързал със заключенията на комплексната съдебно компютърно-техническа и счетоводна експретиза, като е формирал правни изводи, без да са установени по безспорен начин съответните факти по спора, а именно налице ли са данни за укрити приходи и представената счетоводна документация установява ли основата за данъчно облагане. Липсват каквито и да са мотиви и анализ по отношение наличието или липсата на представена счетоводна документация по спора. Съдът също така не е изложил свои доводи и съображения защо приема РА в частта за невнесен ДДС за месец май 2022г. в размер на 2 500лв. и лихви за забава в размер на 846лв. и ДДС за внасяне за месец юни 2023г. в размер на 49.67лв. и лихви от 10.62лв., за законосъобразен, предвид на това, че в отменителната му част е възприел липса на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. Наведените с касационната жалба доводи, че РЛ не е декларирало неотчетени резултати за които да дължи ДДС за довнасяне, макар и направени за първо път пред ВАС, също следва да бъдат обсъдени и съобразени със събраните по спора доказателства. Налице е основание по чл. 209, т. 3 АПК и съдебният акт следва да бъде отменен, а делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане следва съдът да установи фактите и обстоятелствата по спора, чрез анализ и съпоставка на събраните доказателства, вкл. и на назначената експертиза, вкл. и чрез назначаване на допълнителна такава със задачи поставени от страните, както и да изложи свои собствени мотиви по отношение както приложението на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, така и по отношение наведените доводи за незаконосъобразност на РА в частта му за ДДС довнасяне. При новото разглеждане на делото в съответната му част на основание чл. 226, ал. 3 АПК, първоинстанционният съд следва да се произнесе и по направените искания за присъждане на разноски в двете инстанции. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 2, Върховният административен съд, в състав на Осмо отделение,