Решение № 4152 от 26.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9160/2012 г.

Решение № 4152 от 26.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9160/2012 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на И. Д. директор на Дирекция "ОДОП" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП /съгласно Заповед № ЗЦУ-1359/28.12.2009 г. и заповед № 2887 от 19.06.2012 г./, с предишно наименование Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново против решение № 320/12.06.2012 г. на Административен съд - Велико Търново, Втори състав, постановено по адм. д. № 980 по описа за 2011 г. на този съд. С решението е отменен РА № 111100258/21.04.2011 г. на ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 453/12.09.2011 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - В. Търново и в полза на Георги Ангелов Георгиев от гр. Монтана са присъдени разноски в размер на 1 200 лева. Касаторът твърди, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост - отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че при преценка на събраните по делото доказателства съдът е игнорирал факти и обстоятелства от съществено значение за решаване на спора, не е преценил доказателствената сила на доказателствата, размествайки неправилно тежестта на доказване върху администрацията. Вследствие на горното съдът формирал погрешно вътрешно убеждение относно фактите по делото, несъответстващо на действителното фактическо положение, което от своя страна е довело до формиране на погрешни правни изводи, противоречащи с материалния закон. Изводите на съда относно липсата на реални доставки и във връзка с неналичие хипотезата на чл. 122 ДОПК са необосновани и изцяло противоречат на приложените по делото ПИНП и доказателствата към тях. Не е съобразена доказателствената сила на официалните документи по чл. 50, ал. 1 ДОПК. Решението е постановено в противоречие с приложимите норми от ДОПК, ЗДДС и ЗДДФЛ. Според касатора в някои от процесните фактури има подпис на получателя, но това е без значение за резултата по делото с оглед нормата на чл. 7, ал. 1 ЗСч. и на чл. 114 ЗДДС. При неопровергана констатация за получени, но неосчетоводени доставки на стоки, приходният орган е формулирал констатацията, че счетоводството на търговеца не дава възможност за установяване на данъчната основа за облагане, тоест законосъобразно същата е определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Касаторът моли за уважаване на жалбата и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Георги Ангелов Георгиев, я е оспорил в с. з. чрез процесуалния си представител адв. Иванова. Подробни съображения е развил в писмени бележки. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срок и е процесуално допустима, а разгледана по същество тя е основателна. Предмет на съдебен контрол пред АДмС - Велико Търново е бил РА № 111100258/21.04.2011 г. на ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 453/12.09.2011 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - В. Търново. Във връзка с извършените насрещни проверки, както и чрез анализ на данните от информационната система на НАП, приходният орган е установил, че за периода от 15.06.2007 г. до 31.03.2010 г. ревизираното лице е получател на доставки по фактури, издадени от "Фема 59" ЕООД, "Крид" ЕООД, ЕТ "Илиян Христов, "Монтдринкс" ЕООД, които не са отразени в дневниците му за покупки за съответните данъчни периоди. Констатирани са различия между отчетените при жалбоподателя покупки по издадени от посочените търговци фактури, които различия са обосновали извода, че не са отчетени закупени стоки за процесния период, които са били продадени без отчитане на приходи, след като стоките не са налични или изписани при жалбоподателя по счетоводни данни. Предвид изложеното, ревизиращият екип е преценил, че в частта по ЗДДС са налице данни за укрити приходи и доходи, обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, а относно ЗДДФЛ и такова по т. 4 от същата разпоредба. Административният съд е приел в решението си, че неосчетоводяването на фактурите е без значение, тъй като не е доказано реалното извършване на доставките. Предмет на процесните доставки са родово определени вещи, за чието приемо - предаване трябва да бъдат предоставени протоколи, разписки, товарителници, искания за отпускане на материални ценности и др. подобни. Наред с това е констатирано, че процесните фактури не съдържат подпис на получателя. В тази връзка е открито производство по реда на чл. 193, ал. 3 от ГПК, вр. с § 2 от ДР на ДОПК, като автентичността на оспорените документи не е била установена от страна на ответника, който носи доказателствената тежест за това. Заключението по ССчЕ е констатирало, че ЕТ не разполага с фактурите, няма отчетени плащания по тях, в счетоводството му липсват разходи във връзка с тези фактури, не е отчетен приход от последваща продажба на процесните стоки, а само такъв от продажба на стоки, който е съпоставим със заприходените и изписани стоки по счетоводна сметка 304 "Стоки" за съответния данъчен период. Според съдът в тежест на приходния орган е било да докаже предпоставките по чл. 122, ал. 1 ДОПК, поради което неправилно с обжалвания ревизионен акт са определени данъчни задължения - ДДС за внасяне в размер на 32 919,03 лв. и лихви върху тази сума в размер на 9 533,68 лева. Относно допълнително определените с РА задължения по ЗДДФЛ общо в размер на 1 491,03 лв. и лихви в размер на 543,59 лв. за данъчен период 2007 г. - данъчната основа за облагане, е определена на база на неотразените процесни фактури, като към данъчната основа е приложена установената за съответния период средна търговска надценка. Предвид изложените съображения за липса на реално извършени облагаеми доставки към жалбоподателя от цитираните доставчици в частта по ЗДДС, то съдът е приел, че не са налице и основания за изменение на определената данъчна основа, извън декларираното вече от жалбоподателя. С оглед изложените съображения, АДмС - В. Търново е отменил РА като незаконосъобразен. Обжалваното решение е неправилно, защото е постановено в нарушение на материалния закон. От данните по делото е видно, че процесната ревизия е извършена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, поради наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК - данни за укрити приходи или доходи, както и че воденото счетоводство не отговаря на изискванията на ЗСч и не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Неправилно в мотивите си АДмС е посочил, че по отношение на определения данък по чл. 48 ЗДДФЛ е налице хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. За да определи облагаемата основа на жалбоподателя по ЗДДС по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК приходната администрация е приела, че в счетоводните регистри и дневниците му за покупки не са включени фактури, издадени от процесните доставчици за ревизираните периоди, като не са отчитани получени стоки, заприхождавани, отчитани разходи във връзка с доставките. Не е отчитан и приход при реализирането на стоките и отписването на същите от актива на баланса на предприятието. Съдът е заключил в мотивите си, че незаконосъобразно органите по приходите са приели, че са налице предпоставките за облагане на лицето по аналог. Тези изводи на съда са неправилни, както и изводите за недоказана реалност на доставките по процесните неосчетоводени фактури, неосчетоводени от търговеца. Не е спорно по делото, че във връзка с процесната ревизия са осъществени насрещни проверки на доставчиците, при които са събрани писмени доказателства, надлежно приобщени към преписката. Такива са фактурите, удостоверяващи облагаеми доставки, извършени от "Фема - 59" ЕООД, "Крид" ЕООД, ЕТ "Илиян Христов", "Монтдринкс" ЕООД. Неправилни са изводите на съда, че неподписаните фактури не удостоверяват реални доставки. Фактурата като първичен счетоводен документ е носител на информация за регистрирана за първи път стопанска операция. За целите на данъчното облагане при преценката за съдържащите се във фактурата реквизити, винаги трябва да се изхожда от обстоятелството има ли достатъчно данни за осъществена стопанска операция от регистрирани по ЗДДС данъчни субекти и съответно - начислен данък. Това означава, че реквизитите на фактурата не следва да се възприемат изолирано. Данъчната фактура представлява частен свидетелстващ документ, удостоверяващ облагаемо данъчно събитие и начислен данък. Като частен документ, който се издава от доставчика, той се подписва от него. В това се изразява материалната й доказателствена сила. Освен това, както се сочи в касационната жалба, върху част от копията на фактурите има положен подпис за получател. Относно фактурите, в които липсва подпис на получателя следва да се посочи, че разпоредбата на чл. 7, ал. 1 ЗСч. (в приложимата за периода редакция), не регламентира изискване за полагане подпис от получателят. Такова изискване съществува относно подписа на съставителят. Разпоредбата на чл. 114 ЗДДС също не предвижда като задължителен реквизит подпис на получателя. Ето защо само липсата на подпис на получателя в процесните фактури, не е основание за изключване на същите от доказателствения материал и съответно отпадане на доказателствената им сила. Обстоятелството, че по процесните фактури плащанията са извършени в брой, но не са отразени в счетоводството на ревизираното лице също не може да обоснове извод за липса на доставка. В случая съдът е нарушил разпоредбата на чл. 202 ГПК, във вр. чл. 144 АПК, възприемайки заключението на вещото лице, без да го обсъди заедно с другите доказателства по делото. Заключението на ССчЕ е по зададени въпроси за редовността на счетоводството на ревизирания субект, с констатация за неосчетоводени фактури. Фактът, че процесните фактури не са осчетоводени в счетоводството на ревизирания субект обаче не е спорен, за да се проверява в случая чрез експертиза. Съдът не е обсъдил събраните в хода на административното производство писмени доказателства - ПИНП, представляващи официални документи и обясненията на лицата, представляващи доставчиците. Следва да се посочи, че неправилно административният съд не е зачел доказателствената сила на протоколите във връзка със съдържащите се в тях констатации. Изводът за получаване на стоките от ревизираното лице следва да бъде обоснован по делото въз основа отразяването на фактурите в дневниците за продажби и в съответните справки - декларации на всеки един от доставчиците. В тази връзка са представени посочените доказателства, налични са и писмени обяснения на лицата, представляващи съответните доставчици, за реалното осъществяване на доставките, за начина на плащане и за транспортиране на стоките. С включването на фактурите в дневниците за продажби и справките - декларации на съответните търговци, същите са декларирали задължение за ДДС, както и съответния приход от продажбите, поради което обясненията на търговците, потвърждаващи данните по тези документи, следва да се разглеждат като съдържащи неизгодни за тях обстоятелства. Освен това, ревизията е извършена при особените случаи по чл. 122 и сл. от ДОПК, поради което важи презумпцията за вярност на констатациите на органите по приходите щом са подкрепени с убедителни писмени доказателства. Това означава, че доказателствената тежест да ги обори пада върху ревизираното лице, което е длъжно с всички допустими доказателствени средства по ДОПК да го стори - аргумент от разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК. Съгласно чл. 96, ал. 1 ЗДДС, всяко ДЗЛ с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през които е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Ревизираното лице не е изпълнило своето задължение да подаде заявление по реда на чл. 101 ЗДДС до 14.06.2007 г. На основание предвиденото в чл. 102, ал. 3, т. 1 и т. 2 ЗДДС- когато лицето е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че субектът дължи данък за извършени от него облагаеми доставки и облагаеми ВОП за периода от изтичане срока за подаване на заявление за регистрация до датата на която е регистрирано от органа по приходите или за периода от изтичането на срока за подаване на заявление за регистрация до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. Предвид установените приходи, неосчетоводени от ЕТ, законосъобразно за данъчен период 15.06.2007 г. до 31.03.2010 г. ревизиращият орган е начислил ДДС в размер на 32 919,03 лв. и лихви - 9533,68 лева. За 2007 г. Георгиев е подал декларация по чл. 59 ЗДДФЛ относно облагането с патентен данък, както и декларации по чл. 50 от същия закон. През 2007 г. е внесен патентен данък в размер на 48 лв. При определяне на данъчната основа за 2007 г. законосъобразно са съобразени от приходният орган неотчетените приходи от продажби в размер на 45 127,81 лв., декларираните приходи - 27 419,49 лв. и разходите за дейността - 63 126,02 лева. Върху годишната данъчна основа в размер на 9 262,88 лв. законосъобразно е изчислен данъка по чл. 48 ЗДДФЛ - 1539,09 лв., от който е приспаднат внесеният от ЕТ патентен данък 48 лв., като е определен данък - 1491,09 лв. и лихви - 543,59 лв. При наличие на отменителното основание по чл. 209, т. 3 АПК решението на административния съд се явява неправилно, същото трябва да бъде отменено, след което да се постанови друго решение от касационната инстанция, отхвърлящо жалбата на ДЗЛ. С оглед на резултата по делото в полза на Дирекция "ОДОП" - В. Търново при ЦУ на НАП трябва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1339 лева. Водим от гореизложеното и в същия смисъл, на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,