Решение № 13118 от 31.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4327/2017 г.

Решение № 13118 от 31.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4327/2017 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. Търново, при ЦУ на НАП против Решение № 48 от 24.02.2017 г., постановено по АД № 437/2016 г. по описа на Административен съд В. Т., с което е отменен Ревизионен акт № Р-04000415007339-091-001/29.03.2016 г. на ТД на НАП В. Т., потвърден с Решение № 181/07.06.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" В. Т., с който са определени допълнителни задължения за довнасяне ДДС в размер на 17 724.08 лв., произтичащи от начислен ДДС за данъчни периоди м. 09, 10, 11 и 12.2009 г., м. 01, 02, 03, 05, 07, 08, 10, 11 и 12.2010 г., м. 03, 05, 06, 08, 10, 11 и 12.2011Г., м. 01, 02, 03, 05, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2012 г., м. 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2013 г. и 02, 03, 04, 05.2014 г., общо в размер на 16 432.07 лв. и лихви 8532.36 лв. и данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2009 г., 2010 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г. общо в размер на 871.86 лв. и лихви 347.99 лв. Касаторът твърди, че решението, е неправилно, поради необоснованост и нарушения на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира разноски. ЕТ "Цеци - Ц. П.", със седалище и адрес на управление гр. Г., ул. С. ....., ап. ..., представлявано от Ц. Н. П. чрез адв. Павлова и Стойнов в писмен отговор и в съдебно заседание поддържа становище за неоснователност на касационната жалба. Участващият в производството прокурор от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши дължимата проверка по чл. 218 от АПК приема следното: Касационната жалба са процесуално допустими, като подадени от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Първоинстанционният съд е приел за установено, че за ревизираните периоди ЕТ "Цеци - Ц. П." е извършвал търговия с хранителни и нехранителни стоки, като търговската дейност е упражнявана в магазини и кафе - аперитив, находящи се в гр. Г. и с. П. Констатирайки, че търговецът не е осчетоводил по надлежния ред фактури за извършени покупки на хранителни и нехранителни стоки, издадени от ЕТ "Владислава - Х. С.", "Делта" ООД, "Сладоледена фабрика" ООД, "Кристина" ЕООД, "Елис" ЕООД, "Грестокомерс" ЕООД, "Хлебозавод" ООД гр. Г., "Мидас - Р ЕООД, "Лайте табак" ООД, "Ив строй" ЕООД, ЕТ "М.-М. С.", "Владислава трейдинг" ЕООД, "Фрукттрейд 2010" ЕООД, ЕТ "Владислава - Х. С." и "Кавен орбико" ООД, както и от представените документи от "Ломан" ЕООД, "Топ инвест" ООД, ЕТ "Бас - В. М.", "Комо комерс" ЕООД и "А. М. 2005" ЕООД., органите по приходите са счели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, а именно по т. 2 - данни за укрити приходи или доходи и т. 4 или липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно ЗСч или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Доставчиците са представили писмени обяснения и документи - копия на издадените фактури, фискални бонове, счетоводни справки, пътни листове, свидетелства за регистрация на МПС, с които са извършвани доставките, данни за водачите на МПС. П. е, че стоките са товарени от складовете на фирмите-доставчици и са доставяни в обектите на клиента. Доставчиците разполагат със съответната материална база, технически и кадрови потенциал, с налична стоки за изпълнение на доставките. Изследваните фактури са включени в техните дневници за продажби, СД по ЗДДС и в съответните счетоводни регистри. С цел определяне размера на продажната цена на стоките, придобити по този ред и съответно дължимия ДДС за хранителните стоки са определени надценки, на база декларирана от ревизираното лице търговска надценка. В резултат на това е прието, че ревизираното лице е реализирало приходи от продажби на стоките по неосчетоводените фактури за периода 2009 г. - 2014 г. и дължим ДДС - общо в размер на 16 432.07 лв. Предвид установеното обстоятелство за неотразени фактури в счетоводството на жалбоподателя, органите по приходите са установили допълнително данъчни основи като разлика между определените при ревизията продажни цени на стоките, предмет на неотчетените фактури и отчетните им стойности. Върху така определените допълнителни данъчни основи са установени допълнително задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ общо в размер на 871.86 лв. и лихви 347.99 лв. Съдът обаче е установил, че голяма част от процесните фактури не са подписани от лицето, което ги е съставило, нито от лицето, което е събрало сумите по фактурите от името на доставчиците. По-голяма част от фактурите не носят и подпис за получател. Налице са и представени от доставчици "оригинали" на фактури, които не би следвало да се намират у тях, тъй като оригиналният екземпляр на фактурата се предава на клиента и се съхранява от него. Административният съд е приел, че ревизиращият орган не е събрал надлежни доказателства, от които да се установи, че стоките, описани в процесиите фактури, действително са били доставени на получателя, както и че обясненията на доставчиците не са достатъчни, за да се проведе такова доказване, тъй като за твърдения от тях транспорт за тяхна сметка на стоките не са представени документи, които да удостоверят тези факти по безспорен начин. При тези доказателства, съдът е счел, че не се доказва ревизираното лице да е получател по процесните фактури, при наличните данни и при липсата на положен подпис от търговеца или от представител за получател в процесните фактури Същевременно, липсата на доказателства за реално получените доставки изключва последващото отчуждаване на тези стоки и евентуалното реализиране на приход. Поради това РА е отменен в частта на начисления ДДС и ЗДДФЛ. Решението е правилно. Установяването на фактите относно наличието на укрити приходи от продажби, като условие за прилагането на особения ред е в тежест на органите по приходите, респективно на решаващия орган в съдебното производство. В конкретния случай наличието на това основание е обосновано в хода на ревизията само с фактурите, отразяването на тези фактури в справките - декларации и отчетните регистри на доставчиците и писмените им обяснения по чл. 56 от ДОПК. Липсват пътни листа, удостоверяващи транспортиране до обекти на ревизираното лице, както и банкови извлечения, договори, доказателства за плащане, приемо-предавателни протоколи. От писмените обяснения на преките доставчици и от отразяванията в отчетните им регистри се установява единствено че фактурите са издадени и че посоченият в тях получател е ревизираното лице. Представените доказателства не са достатъчни, за да се приеме, че доставките са действително осъществени. Доколкото става дума за продажба на родово определени вещи органите по приходите е следвало да обосноват констатациите си с доказателства за транспортиране и предаване на стоката. Евентуалните последващи продажби на същата, в резултат на които са били укрити приходи, също са подлежали на доказване. Когато приходната администрация изисква от ревизираните лица доказване на реалност на доставките, следва да прилага същия доказателствен стандарт, който изисква от самите ревизирани лица във връзка с доставки, по които те претендират право на данъчен кредит /в този смисъл са решение 13619/13.12.2016 г. по адм. д. 9477/2015 г., решение 6938/09.06.2016 г. по адм. д. 2511/2015 г., решение 1500/11.02.2016 г. по адм. д. 15404/2014 г./. ВАС многократно се е произнасял, че презумптивна доказателствена сила при ревизия по чл. 122 и сл. ДОПК имат само обоснованите констатации на РА, още повече в случаите на укрити приходи, при които се припокриват процесуалните и материално-правни предпоставки за процесното облагане. Основани на предположения са констатациите на приходните органи относно реалното доставяне на стоки само защото са от кръга на обичайно доставяните на ревизирания търговец. В случая липсват данни за експедиция, транспортиране /с малки изключения по единични фактури/, съхраняване, а фактът, че доставчиците разполагат със собствен транспорт, с който осъществяват доставки, не е достатъчен, за да обоснове извършването на конкретните доставки. Първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви относно изслушаните в съдебното производство свидетели и резултатите от съдебно-почерковата експертиза, които се споделят от настоящата инстанция. Неоснователни са твърденията в касационната жалба, че от показанията на разпитаните свидетели се установява различен механизъм на доставките от приетия от съда. Превратно са тълкувани в жалбата заключенията на съдебно-почерковата и съдебно - счетоводна експертиза с аргументи, които всъщност са оспорване на заключенията и е недопустимо същите да се изтъкват едва в касационната жалба, а не в първоинстанционното съдебно производство. При недоказване на посочените факти с правно значение, при доказателствена тежест за това на органите по приходите, РА в посочената част, с която е начислен ДДС е необоснован и незаконосъобразен. Недопустимо е данъчното облагане да се извършва въз основа на предположения. Не може да се направи категорична констатация за извършени продажби и възникване на основание за начисляване на ДДС, при наличие на съвкупност от две отрицателни предпоставки: първо, липса на категорични доказателства за реалност на доставките, при прилагане на същия доказателствен стандарт, който органите по приходите изискват за доказване възникването на право на данъчен кредит и второ, при липса на категорични доказателства за осъществени продажби на същите стоки, предмет на фактурите. По тези съображения липсват основания за начисляване на ДДС и данък по ЗДДФЛ на ревизираното лице, до какъвто правилен извод е стигнал и административният съд. Водим от горното, Върховният административен съд, осмо отделение,