Решение № 1651 от 7.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 7364/2017 г.

Решение № 1651 от 7.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 7364/2017 г., I о., докладчик съдията Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДДОДОП) гр. В. и на Б. С. Д. с ЕТ "Б. Д.", гр. В., Обл. Ш., срещу решение № 604/7.04.2017 г., постановено по адм. д. № 935 по описа за 2016 г. на Административен съд В.. Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. В. обжалва решението в частта, с която е отменен ревизионен акт № Р-03002715003710-091 - 001/27.11.2015 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с решение № 688/19.02.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. В. относно определен данък върху добавената стойност за м. 12/2011 г. и м. 12/2012 г. в общ размер от 1465.37 лева и лихви в общ размер от 458.46 лева, както и в частта с която РА е изменен, като за м. 12/2009 г. е определен данък върху добавената стойност в размер на 25841.82 лева, от който за внасяне 24473.20 лева и съответните лихви за забава и установява за м. 12/2010 г. данък върху добавената стойност в размер на 1543.93 лева, от който за внасяне - 146.56 лева ведно със съответните лихви за забава. Б. С. Д. с ЕТ "Б. Д.", гр. В., Обл. Ш., оспорва решението в отхвърлителната му част за установени задължения по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г., за 2010 г., за 2011 г. и за 2012 г. в общ размер от 2391.39 лева и лихви - 1343 лева и допълнителен данък по ЗДДС за неотчетени сделки през м. 12/2009 г., м. 12/2010 г., м. 12/2011 г. и м. 12/2012 г. над отменения до установения размер с РА и съответната лихви за забава. И в двете касационни жалби са изложени доводи за неправилност на решението в съответната обжалвана част, иска се отмяна в тази част и присъждане на разноски. Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. В. обжалва и определение № 1260/15.05.2017 г. постановено по адм. д. № 935 по описа за 2016 г. на Административен съд гр. В., с което молбата му за изменение на решение № 604/7.04.2017 г., постановено по адм. д. № 935 по описа за 2016 г. на Административен съд гр. В., в частта на разноските е отхвърлена. Като ответник по жалбите на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. при ЦУ на НАП - Б. С. Д. с ЕТ "Б. Д.", чрез процесуалния си представител в писмено становище и в открито съдебно заседание, оспорва същите, като излага мотиви за тяхната неоснователност. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за основателност на касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. при ЦУ на НАП и за неоснователност на касационната жалба, подадена от Б. С. Д. с ЕТ "Б. Д.". Двете касационни жалби и частната жалба са подадени в срок и от надлежни страни, предвид което са процесуално допустими. Разгледани по същество, касационната жалба на ДД "ОДОП", както и частната жалба, са основателни. Касационната жалба на ЕТ "Б. Д." е неоснователна. Предметът на дейност на ревизирания едноличен търговец е търговия на дребно с лекарствени продукти, който е стопанисвал аптека в гр. В., О. Ш.. Органите по приходите в ревизия по реда на чл. 122 ДОПК са установили, че са налице разминавания в наличностите, в резултат на неотчетени продажби. От оборотна ведомост за 2009 г. по счетоводна сметка 304 "Стоки" приходните органи са установили наличност към 31.12.2009 г. в размер на 157 465.58 лева. Видно от представена заповед за инвентаризация и инвентаризационен опис към 31.12.2009 г., наличните стоки след проведената инвентаризация са приети, че са на стойност 46 912.84 лева. Органите по приходите са констатирали, че установената липса на стоки в размер на 110 552.74 лева /разликата между 157 465.58 лева и 46 912.84 лева/ към 31.12.2209 г. се дължи на неотчетени фактури за покупки на лекарства, съответно - доходи от продажби на тези стоки, което представлява укрити приходи по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. При извършени насрещни проверки на доставчиците "Т. л. НАЦ" АД, "Ф." АД, "Ю. Б." ООД и "Е. е. Д. Ф. Б." ЕАД, всеки доставчик или негов представител е дал подробни писмени обяснения относно мястото на доставка, изписване, транспортиране и предаване на стоките, начина на разплащане и пр. като са приложени и доказателства обективиращи доставките. Тези данни са обосновали предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК и е определена данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, на която база са установени задължения за пряк данък по чл. 48 ЗДДФЛ и косвен данък по ЗДДС върху неотчетени приходи от продажба на неосчетоводените стоки, като е взета предвид стойността на фактурите за покупки с включен ДДС, увеличена с 10 на сто, по декларираната от РЛ надценка при продажба. Ревизиращите органи са формирали данъчната основа за целия ревизиран период по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. За отчетните 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г., органите по приходите установяват неотчетени приходи, както следва: за 2009 г. в размер на 12 020.18 лева, за 2010 г. в размер на 1 204.21 лева, за 2011 г. в размер на 200.35 лева и за 2012 г. в размер на 737.59 лева., предвид което са определили дължим данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г., за 2010 г., за 2011 г. и за 2012 г. в общ размер от 2391.39 лева и лихви - 1343 лева и е определен допълнителен данък по ЗДДС за неотчетени сделки през м. 12/2009 г., м. 12/2010 г., м. 12/2011 г. и м. 12/2012 г. в общ размер от 29 549.14 лева и съответната лихви за забава. За да отхвърли жалбата на РЛ, съдът е счел, че воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, което е основание по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред и определяне на данъчната основа по реда па чл. 122, ал. 2 ДОПК. Неотразяването на разходи по закупени от "Т. л. НАЦ" АД, "Ф." АД, "Ю. Б." ООД и "Е. е. Д. Ф. Б." ЕАД лекарствени продукти, съответно неотразяване на приходите от продажбите на същите, са данни за наличие на укрити приходи, поради което е налице и основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за определяне на данъчната основа по реда на ал. 2 на чл. 122 ДОПК. Съдът е приел, в съответствие със заключението на приетата ССчЕ, че данните при ревизията се потвърждават, поради което в частта за установен данък по чл. 48 ЗДДФЛ, РА е потвърден. С решението на първоинстанционния съд е отменен и изменен РА в частта за установения данък по ЗДДС като мотивите съдържат възпроизвеждане заключението на вещото лице по назначена в хода на съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза, приета от съда, но оспорена от ответната страна в тази част, както и при несъобразяване на уточненията на вещото лице, изложени при приемане на експертизата в съдебно заседание на 26.10.2016 г. От безспорни по делото доказателствата се установява, че през 2009 г. -2012 г. ЕТ "Б. Д." е получила стоки от "Т. л. НАЦ" АД, "Ф." АД, "Ю. Б." ООД и "Е. е. Д. Ф. Б." ЕАД - лекарствени продукти, фактурите, за които не са отразени в дневника за покупки, не са отразени и в счетоводството на търговеца - не са заприходени и съответно не са изписани, не са отчетени и приходи от продажбата на същите. В тази част констатациите на ревизията се потвърждават и от вещото лице по приетата съдебно-счетоводна експертиза. Направено е от вещото лице преизчисляване по отношение фактурите от "Т. л." АД, като е отчетено обстоятелство, че е заплащано от Национална здравноосигурителна каса. Поради това, че от страна на търговеца от една страна не са осчетоводени посочените фактури, а от друга страна не е водена аналитична отчетност, разграничението прието от вещото лице не е възприето от съда по отношение изводите му за данъчната основа за определяне на прекия данък, а само по отношение корекцията на определения ДДС. Със заключението всъщност се потвърждава факта за нередовност на воденото счетоводство от страна на търговеца, което е едно от основанията за определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Това обстоятелство не е опровергано в хода на оспорване на РА, както и не е опровергана констатацията за неотчетени фактури за доставки на лекарствени продукти от страна на посочените доставчици. Разграничение не следва и от това, че по част от фактурите - тези издадени от "Търговска лига" плащания са налице от НЗОК. Задължение на търговеца е било да отчете всички приходи/разходи и при счетоводна неотчетност на издадени фактури, които безспорно установяват реални доставки на лекарствени продукти, налице са извършени облагаеми доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, които е следвало да се отразят в съответните СД. Същите като счетоводно неотразени, носят не само задължение за търговеца, но и невъзможност за ползване на права, което е вследствие изцяло на неговото незаконосъобразно поведение. По фактурите, по които са налице плащания по НЗОК също не следва да има корекция на дължимите данъци, като и в този случай е приложим общият принцип за това, че виновното лице понася и загуби от непризнат данъчен кредит при неначисляване на дължимия ДДС. С. е посочил, че заключението на вещото лице потвърждава твърдението на ревизиращия екип, че процесните фактури не са включени в дневниците за покупки на ЕТ и не са осчетоводени, при което не е и ползвано правото на данъчен кредит. Правото на ползване на данъчен кредит следва да се упражнява от данъчния субект в определения в закона срок. Правото на данъчен кредит не е задължение на органите по приходите да го упражнят вместо ревизирания субект, при което направената от вещото лице корекция на дължимия ДДС е всъщност осъществено от вещото лице преизчисляване с приспадане на данъчен кредит, каквото обаче право не е осъществено от страна на ревизирания субект. Неправилно е възприето от съда заключението на вещото лице в частта, с която са коригирани задълженията по ЗДДС, вследствие на което в частта, с която е "отменен" и "изменен" ревизионния акт, съдебното решение е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано по отношение коригирания размер на дължим ДДС за процесните периоди. Решението в тази част следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по същество, с което да се отхвърли жалбата срещу РА в частта за отменени и изменени задължения по ЗДДС, както и в частта за присъдените разноски на Б. Д. с ЕТ "Б. Д.", съобразно уважената част от жалбата. В останалата част решението е правилно по изложените по-горе мотиви и следва да бъде оставено в сила. По частната жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП: С обжалваното определение № 1260/15.05.2017 г. постановено по адм. д. № 935 по описа за 2016 г. на Административен съд гр. В. е отхвърлена молбата на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. за изменение на решение № 604/7.04.2017 г., постановено по адм. д. № 935 по описа за 2016 г. на Административен съд гр. В.. Настоящата инстанция при съобразяване отхвърлената част от жалбата, намира, че на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП е следвало да се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1463,60 лв. Съдът като е присъдил в полза на Дирекция "ОДОП" - гр. В. разноски в размер на 1423 лв. е ощетил данъчната дирекция със сумата от 40,60 лв., предвид което с настоящия съдебен акт следва да бъдат присъдени разноски в допълнителен размер от 40,60 лв. на Дирекция "ОДОП" - гр. В.. Предвид горното, определение № 1260/15.05.2017 г. постановено по адм. д. № 935 по описа за 2016 г. на Административен съд гр. В. следва да бъде отменено и да бъде постановено друго, с което решение № 604/7.04.2017 г., постановено по адм. д. № 935 по описа за 2016 г. на Административен съд гр. В. да бъде допълнено, като Б. С. Д. с ЕТ "Б. Д." да бъде осъдена да заплати допълнително 40, 60 лв. в полза на Дирекция "ОДОП" - гр. В.. С оглед резултата по настоящото дело, съобразно решението на касационната инстанция, в полза на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. при ЦУ на НАП следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение допълнително в размер на 400 лв. за защита пред първоинстанционния съд и в размер на 1398 лв. за касационната инстанция, съобразно чл. 161 ДОПК и чл. 8, ал. 1, т. 4, вр. с чл. 9, ал. 2 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, или общо в размер на . Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 1, вр. чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК Върховният административен съд, първо отделение,