Решение № 4546 от 8.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 14679/2009 г.

Решение № 4546 от 8.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 14679/2009 г., I о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Румен Димитров Начев от гр. Кюстендил против решение № 63/25.06.2009 г. на Административен съд София - Град (АДмС София - Град), постановено по адм. д. № 2152 по описа за 2008 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на Р. Начев срещу РА № 1000482/13.11.07 г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Кюстендил, потвърден с решение № 422/12.03.08 г. на Директора на Д "ОУИ" при ЦУ на НАП, в частта относно определените данъчни задължения по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2001 г. в размер на данък за довнасяне от 13 724,85 лв. и лихви в размер на 12 144,99 лева. В полза на Д "ОУИ" са присъдени разноски в размер на 967 лева. Касаторът счита, че обжалваното решение е неправилно, тъй като е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди, че на 19.09.01 г. и на 17.12.01 г. не е правил никакви плащания, тоест не е следвало да разполага с пари. Доказателство за това са нотариалните актове, представляващи официални документи с обвързваща доказателствена сила по смисъла на чл. 179, ал. 1 от ГПК. Оттук се прави извода, че правните характеристики на договора за заместване в дълг не могат да се противопоставят на изявленията, съдържащи се в нотариалните актове. Касаторът моли за отмяна на съдебното решение и присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП, я е оспорил с доводи изложени в съдебно заседание от юрисконсулт Гърбелова. Позовава се на решение № 132/2010 г. на ВАС, I отделение, постановено по адм. д. № 8121/09 г. по описа на този съд относно данъчни задължения, определени на Катя Антова - съпруга на Румен Начев. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на I А отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество тя е неоснователна, поради следните съображения: В производството по адм. д. № 2152/08 г. административният съд е упражнил съдебен контрол върху законосъобразността и обосноваността на РА № 1000482/13.11.2007 г. на ТД на НАП - гр. Кюстендил. По време на ревизията е констатирано следното: На 19.01.01 г. "Земстрой 2000" ООД (длъжник), е прехвърлило на "Земстрой 90" ООД (заместващ длъжник), задълженията си към Р. Начев (кредитор), в размер на 28 960 лева. На 24.08.2001 г. е сключен договор по силата на който Начев предоставя в заем сумата от 43 560 лв. на "Земстрой 2000" ООД. Р. Начев е закупил на 26.09.01 г. от "Земстрой 90" ООД недвижими имот за сумата в размер на 28 960 лева. Сделката е обективирана в нот. акт. № 66, т. II, рег. № 5352, д. 66/26.09.01 г.. На 29.10.01 г. е съставен нот. акт № 99, т. II, рег. № 6229, дело № 99/01 г. за поправка на нот. акт № 66, т. II, рег. № 5352, д. 66/26.09.01 г.. Поправката касае сумата в размер на 28 960 лв., за която в поправящия акт е посочено, че е обезпечена с договора за заместване в дълг от 19.09.01 г.. На 17.12.01 г. е сключен договор по силата на който "Земстрой 2000" ООД прехвърля на "Земстрой 90" ООД задълженията си към Р. Начев в размер на 14 600 лева. Начев е закупил на 18.12.01 г. от "Земстрой 90" недвижим имот за сумата в размер на 14 600 лева. Сделката е обективирана в нот. акт № 146, т. II, рег. № 7277, д. № 146/18.12.01 г.. На 21.12.01 г. Р. Начев и К. Антова са продали на Г. Георгиев част от придобитите имоти. По време на ревизията от Начев са изискани писмени обяснения и доказателства за произхода на средствата, с които са придобити недвижимите имоти. Лицето е представило декларация от 23.08.07 г., в която е посочил че средствата с които е закупен имота на адреса в гр. Кюстендил, ул. "Дупнишко шосе" № 6 са били лични, от предходни години и получени предварително пари от Георги Георгиев. По повод на друго искане Начев е декларирал, че е разполагал със средства, получени от дейността му като едноличен търговец, съдружник и председател на надзорния съвет на други търговци, от дейността му като спедитор, дарение от родители на сватбата през 1999 г.. В декларацията по чл. 124, ал. 3 от ДОПК лицето е посочило, че източниците му на доходи са от трудови правоотношения, от участия в търговски дружества, от дейност като ЕТ. Ревизиращият орган е констатирал, че Начев не е представил документи за доходи от трудови правоотношения и суми от участия в търговски субекти. Дружествата в които пък жалбоподателят е участвал като съдружник и изпълнителен директор не са декларирали изплатени на лицето суми. Анализът на данните за имуществено и финансово състояние на Начев е показал несъответствие между приходите и извършените разходи за 2001 г., тоест за да извърши разходи Начев е притежавал и средства в съответния размер. В следствие на гореизложеното ревизиращият орган е преминал към извършване на ревизия по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, тъй като е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. Изследвани са обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Въз основа на събраните доказателства органът е констатирал, че задълженията на Начев в размер на 28 960 лв. в качеството му на купувач по нот. акт № 66/01 г. се изравняват с вземането му в същия размер по договора за заместване в дълг от 19.09.01 г., а задължението на жалбоподателя в размер на 14 600 лв. в качеството му на купувач на имот по нот. акт № 146/01 г. се изравнява с вземането му в същия размер по договора за заместване в дълг от 17.12.01 г.. Според ревизиращия орган към 19.09.01 г. и 17.12.01 г. дългът е трябвало да съществува, тоест да е реален и паричните средства по договора за заем да са изплатени, респективно да са формирали задължение, предмет на договорни отношения. За 2001 г. разходите на Начев и неговото семейство превишават приходите със сумата от 43 219,56 лв., като за единия съпруг превишаването е в размер на 21 609,78 лева. В декларацията по чл. 124, ал. 3 от ДОПК не са отразени релевантни факти и обстоятелства, в графите е записано "не си спомням". Това променя доказателствената тежест, като жалбоподателят е трябвало да обори констатациите от ревизионния акт. Първоинстанционният съд е обсъдил разпоредбата на чл. 102, ал. 1 от ЗЗД, регламентираща възможността трето лице да замести длъжника само с изрично съгласие на кредитора. Върху процесните договори за заместване е налице ръкописно отбелязване без дата от страна на кредитора Р. Начев, че е съгласен с договора. Според АДмС София - Град и в двата договора е отбелязано, че кредиторът е изпълнил задължението си към длъжника, тоест задължението да предостави паричната сума. Изявленията на физическите лица обаче нямат доказателствена стойност относно факта на реалното предаване на паричните средства. Съгласно разписката от 28.12.01 г. управителят на "Земстрой 2000" ООД е получил на тази дата сумата в размер на 43 560 лв. по договора за паричен заем. Допълнено е в решението, че единственото доказателство, че към датата на нотариалните актове "Земстрой 90" ООД е имало задължение към жалбоподателя са изявленията в договорите за заместване в дълг, но същите са без обвързваща доказателствена сила и съдът не ги е кредитирал. Това означава, че към датата на сключване на договорите за покупко - продажба на недвижими имоти "вземането" на Р. Начев по договора за паричен заем от 24.08.01 г. изобщо не е било възникнало, а сумата е предадена по - късно. Обсъжданото "вземане" на Р. Начев не е било ликвидно и изискуемо, а договорите за заместване в дълг са недействителни, на основание чл. 38, ал. 1 от ЗЗД. Обжалваното решение е правилно и трябва да бъде оставено в сила поради следните съображения: Процесната ревизия законосъобразно е осъществена по реда на чл. 122 ДОПК и при наличието на основанието, регламентирано в ал. 1, т. 7 от същия текст, а именно: декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Цитираното основание е установено със съответните доказателства по делото, поради което фактическите констатации от РА се ползват от презумпцията по чл. 124 от ДОПК. Основното касационно оплакване е за неправилно обсъждане на приложените по делото нотариални актове, в които по твърдения на Начев липсвало отбелязване, че при закупуване на недвижимите имоти са направени разходи от лицето. Оплакването е неоснователно и се опровергава от събраните доказателства. В т. 2 на нот. акт № 66, том II, рег. № 5352, дело 66/01 г. е отбелязано изявлението на купувача, че е заплатил на продавача изцяло, напълно и в брой сумата в размер на 28 960 лв. преди подписване на нотариалния акт. В т. 2 от нот. акт № 146, том II, рег. № 7277, дело 146/01 г. също е отбелязано изявлението на купувача, че сумата от 14 600 лв. ще бъде изплатена в срок до 04.01.2002 г. в брой. Със заключението по ССчЕ е констатирано, че към датите на изповядване на сделките - 26.09.01 г. и 18.12.01 г. "Земстрой 90" ООД е осчетоводило приходи в размер на 24 133,33 лв., съответно в размер на 14 600 лв. от продажбата на земя. Обосновани са първоинстанционните изводи във връзка с приложения нотариален акт за поправка на друг нотариален акт, изразяваща се в това, че сумата от продажбата е обезпечена с договор за заместване в дълг. По делото са представени два броя договори за заместване в дълг, като административният съд правилно не е изградил изводите си въз основа на отбелязванията в тях, относно съгласието на кредитора и тези за изпълнение задължението от негова страна. Изявленията не притежават обвързваща доказателствена сила относно факта на реалното предаване на паричните средства. По смисъла на чл. 243 от ЗЗД договорът за заем е реален и се счита сключен на датата на предаване на паричната сума. Договорът за паричен заем е породил действие, не на посочената в него дата - 24.08.01 г., а на датата от разписката - 28.12.2001 г., когато управителят на "Земстрой 2000" ООД е получил заетата сума в размер на 43 560 лева. Освен удостоверяването от Стоянов, че сумата е получена на 28.12.01 г., по делото е представен в потвърждение на това обстоятелство и ПКО от "Земстрой 2000" ООД за цитираната дата. Установената дата на която е породил действие договора за паричен заем опровергава възможността да е извършено валидно прихващане с неликвидно и неизискуемо вземане на по - ранните дати - 19.01.01 г. и 17.12.01 г.. Вещото лице също не е констатирало осчетоводяване от страна на "Земстрой 90" ООД на двата договора за заместване в дълг. Освен това, дори и да се приеме за доказана тезата на Начев, че задълженията по договорите за покупко - продажба на недвижими имоти са погасени чрез прихващане в следствие на субективната новация, то отново е останал недоказан произхода на средствата в размер на 43 560 лв., които жалбоподателят е предоставил в заем през 2001 г.. Както се посочи по - горе позицията на Начев във връзка с произхода на средствата е била противоречива и неубедителна. В първоинстанционното решение са обсъдени хипотезите за произход на средствата - от дейност като ЕТ, лични средства от предходни години и са изложени мотиви които се споделят от касационната инстанция. Жалбоподателят не е доказал и притежаването на достатъчно средства от дейността си като изпълнителен директор, участие в търговски дружества, други предоставени средства. Към момента на закупуване на имотите от "Земстрой 90" ООД и на договорите за заместване в дълг сделката с Г. Георгиев все още не е била сключена, така че Начев не би могъл да плати задълженията си със средства от тази продажба. Липсват и убедителни доказателства относно обстоятелството, че Георгиев реално е разполагал със сумата, която да може да предостави на Начев. Решението на АДмС София - Град е правилно, не са налице релевираните касационни основания и трябва да бъде оставено в сила. С оглед на резултата по делото полза на директора на дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП трябва да се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 967 лв. за касационното производство. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на I А отделение