Решение № 8829 от 6.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 11325/2016 г.

Решение № 8829 от 6.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 11325/2016 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град П. обжалва решение № 1638/25.08.2016 г. на Административен съд, гр. П., постановено по адм. дело № 1327/2015 г., с което е отменен ревизионен акт № Р-16-1205277-091-01/04.02.2015 г. на орган по приходите при ТД на НАП град П. както следва: относно допълнително установен данък по ЗОДФЛ /ЗДДФЛ за 2006, 2007, 2008, 2009 и 2010 г. в общ размер на 24 519.14 лева и лихви от 15 245.74 лева, относно задължителни осигурителни вноски за 2006 г. в размер на 3 664.67 лева и лихви от 5 014.83 лева и за 2011 г. - в размер на 104.78 лева и лихви от 35.80 лева.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението на всички касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК.

По отношение на облагаемия доход от стопанска дейност като ЕТ касаторът твърди, че в решението липсват мотиви относно преобразуването на финансовия резултат на ЕТ "Киси - Н. Г." за 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) с разходите за външни услуги по фактури, издадени от Доротея ЕООД и ЕТ Т. Г. - Н. Н.

Относно задълженията за осигурителни вноски за 2006 г. се поддържа неправилно приложение на тълкувателно решение № 1/18.05.2016 г. по т. д. № 3/2015 г. на ВАС, тъй като основанието за определянето им не е по чл. 124а ДОПК, а по материалния закон във връзка с увеличението на финансовия резултат на търговеца за 2006 г. и определения нов размер на облагаемия доход.

Оспорват се изводите на съда за изтекла 5-годишна погасителна давност за задълженията за 2006 г. Според административния орган, ревизионното производство не е започнало със ЗВР № 1403175/15.07.2014 г., както е приел съда, а със ЗВР № 1205277/05.11.2012 г. т. е. в петгодишния давностен срок.

За 2011 г. касаторът поддържа, че не е установено обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК и на това основание нормата на чл. 124а ДОПК е приложима. За този период са определени като дължими невнесени задължителни осигурителни вноски по ГДД.

По отношение имущественото състояние на Н. Г., в касационната жалба се оспорват изводите на първоинстанционния съд за разполагаеми парични средства на ревизираното лице. Твърди се, че не е доказано по делото предаването на сумите, както и обстоятелството, че физическите лица - заемодатели, съответно дарители са разполагали с парични средства в размера, предмет на договорите.

Искането е за отмяна на решението в обжалваната част. Претендира разноски.

Ответникът - Н. И. Г. с ЕТ "Киси - Н. Г.", гр. П., чрез процесуалния си представител адв. Н. П. оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представен писмен отговор.

Поддържа възражението за изтекла погасителна давност за задълженията за данък и осигурителни вноски за 2006 г. Твърди, че давностният срок е започнал да тече от 01.01.2008 г., тъй като задълженията е следвало да се платят през 2007 г. и изтича на 31.12.2012 г. Ревизията е образувана със ЗВР от 05.11.2012 г. и на основание чл. 172, ал. 2, т. 1 ДОПК давността е спряна, но за не повече от година и към 31.12.2013 г. е изтекла. Към този момент не е издаден ревизионен акт и не са наложени обезпечителни мерки. Претендира разноски за касационното производство.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. При разглеждането й по същество на спора, съдът съобрази следното:

Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на Н. И. Г. с ЕТ Киси - Н. Г. са установени следните задължения:

• данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на 5 824.72 лева и лихви от 5 284.93 лева;

• данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 971.15 лева и лихви от 731.12 лева;

• данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 10 543.63 лева и лихви от 6 347.41 лева;

• данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 1 103.58 лева и лихви от 539.59 лева;

• данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 6 076.06 лева и лихви от 2 343.69 лева;

• осигурителни вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО - УПФ за периода 2006 - 2011 г. в общ размер 17 648.16 лева и лихви в общ размер на 15 838.14 лева.

Ревизията е проведена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, поради наличие на основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК - несъответствие на имущественото състояние на ревизираното физическо лице с получените доходи за всеки от ревизираните периоди. При обжалването по административен ред е прието, че за 2011 г. органите по приходите са обложили основно разходи за издръжка и живот по данни на НСИ. На това основание установеният данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2011 г. е отменен и е изменен размера на дължимите осигурителни вноски за този период.

Първоинстанционният съд е отменил изцяло ревизионния акт в оспорената част и е осъдил администрацията за разноски.

Предмет на касационно обжалване е решението в частта, в която са отменени задълженията за данък върху доходите на физическите лица по ЗОДФЛ/ ЗДДФЛ за периода 2006 г. - 2010 г. и задълженията за осигурителни вноски за 2006 г. и 2011 г.

В останалата част, в която са отменени определените на основание чл. 124а ДОПК осигурителни вноски за 2007 г. - 2010 г., решението не е обжалвано от директора на дирекция ОДОП - П. и в тази част е влязло в сила.

За да отмени ревизионният акт съдът е изложил мотиви, според които органите по приходите са изготвили паричните потоци на ревизираното лице на месечни салда, в противоречие с чл. 15 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 17 ЗДДФЛ за определяне на данъка върху доходите на физическите лица върху годишна данъчна основа.

Прието е също, че неправилно е определено началното салдо на разполагаемите парични средства на Н. Г. към 01.01.2006 г. От представеното по делото извлечение от банкова сметка в Ю. Б. АД /Българска пощенска банка АД/, съдът е установил, че лицето е изтеглило сумата от 15 950 евро, получен банков кредит по договор с Юробанк И ЕФ ДЖИ България АД. Част от тази сума в размер на 10 260 евро е изразходвана за покупка на недвижим имот по конкретно посочени нотариални актове, а остатъкът от 5 690 евро, според съда е бил разполагаем към 01.01.2006 г. Прието е също, че родителите на лицето Д. С. Н. и И. Г. Н. са разполагали с над 16 000 лева изтеглени средства от банкова сметка и от пенсии, които са могли да предоставят на Н. Г. С тези мотиви съдът е обосновал наличието на начално салдо на лицето към 01.01.2006 г. в размер на 27 128.60 лева.

За 2008 г. съдът е приел за доказано получаването на заем в размер на 100 000 лева по договор от 25.09.2008 г. сключен с М. И. М.. От събраните по делото доказателства съдът е направил извод, че заемодателят е разполагал със средства в предоставения размер. Изложени са мотиви, че заемът в размер на 100 000 лева е бил надлежно деклариран в ГДД за 2009 г. на Н. Г. като заемател, така и в ГДД за 2009 г. на М. М., подадени преди образуването на ревизионното производство. Това обстоятелство според съда изключва възможността договорът да е съставен и да е антидатиран за целите на ревизията. Приел е, че договорът е с достоверна дата по смисъла на чл. 181 от ГПК от датата на смъртта на заемодателя М. М., който е починал на 30.11.2012 г., преди началото на ревизията. От приложеното по реда на чл. 192 ГПК извлечение от банковите сметки на Манов в Райфайзенбанк АД съдът е установил, че лицето е разполагало с парични средства, които надхвърлят размера на предоставения заем. В тази връзка се е позовал на констатациите в ревизионния доклад, според които заемодателят е извършил и продажби на недвижими имоти, от които е получил общо 45 521.85 евро. При тези факти е формиран краен извод, че сумата от 100 000 лева следва да се включи в приходите на Н. Г. за 2008 г.

В същия период като приход е включена и сумата от 7 000 лева, изтеглена от сметка в Алфа банк АД съгласно представеното банково извлечение /л. 2342 от делото/.

Според съда органите по приходите необосновано не са признали като приход възстановени суми на ревизираното лице от предприятието на едноличния търговец /ЕТ/ в размер на 15 000 лева по РКО № 1/01.09.2009 г., в размер на 20 000 лева по РКО № 2/01.12.2010 г. и в размер на 12 400 лева по РКО 3/01.12.2011 г. В тази връзка съдът е кредитирал заключението на вещото лице, според което тези суми са надлежно осчетоводени от търговеца по кредита на сметка 501 "Каса" като движението по сметката е съпоставимо с оборотите в оборотните ведомости на ЕТ "Киси - Н. Г." за съответните периоди.

По отношение на сумата от 57 000 лева в мотивите на решението е посочено, че органите по приходите са приели, че синът К. Г. е предоставил в заем сумата от 66 000 лева на 30.08.2008 г., която Н. Г. е предоставила в заем на Надин 64 ЕООД. На 30.12.2009 г. дружеството е възстановило част от този заем в размер на 57 000 лева, която сума е върната на сина на 03.01.2010 г. В. К. Г. решил да дари на майка си цялата сума от 66 000 лева, като отново й предоставил върнатите 57 000 лева на 18.01.2010 г., а разликата от 9 000 лева останала в Надин 64 ЕООД на друго основание. От данните по преписката съдът е установил, че органите по приходите са включили сумата от 57 000 лева само като разход (за 2010 г.), не и като приход с аргумента, че от счетоводството на Надин 64 ЕООД не може да се установи, че на 31.12.2009 г. дружеството е разполагало със средства в размер 57 000 лева. Съдът е кредитирал заключението на вещото лице, според което към 30.12.2009 г. Надин 64 ЕООД е разполагало с налична сума от 59 839.95 лев, като на 31.12.2009 г. са осчетоводени плащания - 2 310 лева изплатена лихва по договор за заем с К. Г. и сумата от 57 000 лева върнат заем на Н. Г. Вещото лице е констатирало, че изтеглянето на сумата от 57 000 лева от касата на дружеството на 31.12.2009 г. е надлежно осчетоводено, като през м. 01.2010 г. осчетоводените приходи са в размер на 58 224.43 лева, в това число и относно предоставените 57 000 лева. В заключението е посочено, че тези суми кореспондират с балансовите стойности по оборотните ведомости на дружеството към 31.12.2009 г. - 529.95 лева, към 31.01.2010 г. - 31 508 лева и към 31.12.2010 г. - 760.58 лева. Същите обстоятелства са потвърдени от показанията на св. К. Г.

За 2010 г. съдът е изключил от разходите на ревизираното лице сумата от 7 000 лева, вноска по сметка в Ю. Б. АД, тъй като лицето няма сметка в тази банка през този период.

Въз основа на така приетите приходи и разходи на Н. Г., съдът е кредитирал заключението на ССЕ по вариант 2, според което за всеки от ревизираните периоди приходите на парични средства превишават разходите и обосновал краен извод за липса на основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за облагане по особения ред.

Решението е частично неправилно.

Относно задълженията за 2006 г.:

Петгодишният давностен срок по чл. 171, ал. 1 ДОПК е изтекъл към момента на издаване на ревизионния акт - 04.02.2015 г. Неправилно съдът е приел, че давността е изтекла към момента на образуване на ревизията със ЗВР № 1403175/15.07.2014 г. В случая не става въпрос за 5 - годишният срок за образуване на ревизионното производство по чл. 109, ал. 1 ДОПК, който е преклузивен. Възражението направено от страната е за изтекла погасителна давност по отношение на определените задължения за 2006 г. Съгласно чл. 171, ал. 1 ДОПК публичните вземания се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок.

В конкретния случай ревизионното производство по отношение на Н. Г. с ЕТ Киси - Н. Г. за задълженията за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и осигурителни вноски за ДОО и ЗО за самоосигуряващи се лица за 2006 г., е образувано със ЗВР № 1205277/05.11.2012 г., връчена на 07.12.2012 г. От данните по административната преписка се установява, че ревизията е спряна със заповед № 1300148/17.04.2013 г. на органа възложил ревизията и е възобновена със заповед № 1402830-В/26.06.2014 г. на същия орган. Производството е приключило с издаването на оспорения ревизионен акт № Р-16-1205277-091-01 на 04.02.2015 г.

Основателно в тази връзка е възражението на процесуалния представител на ревизираното лице, че към момента на издаване на акта, 5 - годишният давностен срок по чл. 171, ал. 1 ДОПК за задълженията за данък общ доход по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и за задължителни осигурителни вноски за ДОО и ЗО за 2006 г. е изтекъл. Тези задължения е следвало да бъдат платени през 2007 г., поради което погасителната давност е започнала да тече от 01.01.2008 г. и изтича на 01.01.2013 г. В рамките на този срок, на 07.12.2012 г. е започнала процесната ревизия с връчването на първоначалната ЗВР от 05.11.2012 г. До този момент от давностният срок са изтекли 4 години, 11 месеца и 6 дни. На основание чл. 172, ал. 2, т. 1 ДОПК със започването на производството по установяване на тези задължения давността е спряна - до издаването на акта, но за не повече от година. В случая ревизията е продължила повече от година, поради което спирането е за периода от 07.12.2012 г. до 07.12.2013 г. Остатъкът от давностния срок от 25 дни е изтекъл към 01.01.2014 г. Ревизионният акт е издаден на 04.02.2015 г. повече от година след изтичането му. По преписката не са налице доказателства за наложени обезпечителни мерки към 01.01.2014 г. или други обстоятелства за спиране на давността на основание чл. 172, ал. 2 ДОПК. Поради това като е уважил правопогасяващото възражение на ревизираното лице и е отменил задълженията за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и задължителни осигурителни вноски за ДОО и ЗО съдът е постановил решението си в съответствие с материалния закон.

За осигурителните вноски за ДЗПО - УПФ за 2006 г. давностният срок е изтекъл на 01.01.2014 г. преди включването им в обхвата на ревизията със ЗВР № 1402831/26.06.2014 г.

Неоснователно е възражението в касационната жалба, че задълженията за 2006 г. са само за доходи от стопанска дейност като ЕТ. Видно от мотивите на ревизионния доклад и ревизионния акт, данъкът за 2006 г. в размер на 5 824.72 лева е определен върху данъчна основа, в която са включени както доходи от дейност като ЕТ в общ размер на 29 313.21 лева, така и доход, представляващ превишение на направените разходи над получените доходи/приходи в размер на 2 834.29 лева - общо 32 147.83 лева. Доходите за дейност като ЕТ са резултат от увеличение на декларирания от търговеца финансов резултат за 2006 г. със сумата от 25 150 лева, непризнати разходи по фактури издадени от Доротея ЕООД и ЕТ Т. Г. - Н. Н.. От така определените доходи са приспаднати задължителни осигурителни вноски в общ размер на 4 872 лева / 1207.33 лева, декларирани от лицето по ГДД и 3 664.67 лева, установени при ревизията/. По този начин в разпоредителната част на ревизионния акт е установен дължим данък в размер на 5 910.12 лева върху данъчна основа от 27 275.50 лева. От така определения данък е приспаднат внесения от лицето данък по ГДД в размер на 85.40 лева. Размерът на задължението, посочено в разпоредителната част на ревизионния акт за 2006 г. е разликата от 5824.72 лева. Възражението в касационната жалба, че задълженията за осигурителни вноски за 2006 г. са начислени само върху дохода от стопанска дейност като ЕТ е в противоречие с мотивите на ревизионния доклад, от които е видно, че са определени на основание чл. 124а ДОПК върху установения при ревизията доход, а не по общия ред.

В решението липсват мотиви относно законосъобразността на извършеното с ревизионния акт преобразуване на финансовия резултат на ревизираното лице в качеството му на едноличен търговец. Съдът не е отговорил на доводите на страните в тази част по спора, които касаят спазването на материалния закон при издаването на ревизионния акт. Предвид основателността на възражението за изтекла погасителна давност, допуснатото нарушение на съдопроизводствените правила не е съществено по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, тъй като не се отразява на крайните изводи на съда за незаконосъобразност на определените задължения за 2006 г.

С оглед на изложеното решението в частта, в която е отменен ревизионния акт относно установените задължения за данък и осигурителни вноски за 2006 г. е постановено в съответствие чл. 171, ал. 1 ДОПК, поради което в тази част следва да се остави в сила. За пълнота на изложеното е необходимо да се посочи, че възражението в касационната жалба за начисляване на осигурителните вноски за 2006 г. само върху дохода от стопанска дейност като ЕТ, е в противоречие с мотивите на ревизионния доклад, от които е видно, че са определени на основание чл. 124а ДОПК върху установения при ревизията доход, а не по общия ред. Поради това съдът не е допуснал твърдяното нарушение при прилагането на тълкувателно решение № 1/18.05.2016 г. по т. д. № 3/2015 г.

Относно задълженията по ЗДДФЛ за 2007 - 2010 г.:

Отмяната на задълженията за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за периода на 2007 г. - 2010 г. е резултат от признати разполагаеми парични средства на ревизираното лице и извършената от съда съпоставка на приходите и разходите на лицето на годишна база. В тази връзка съдът е кредитирал изцяло заключението на ССЕ по вариант 2.

В съответствие с чл. 48 във връзка с чл. 17 ЗДДФЛ е приетото от съда за незаконосъобразност на установения недостиг на парични средства съобразно отрицателни месечни салда. Този извод се подкрепя и от заключението на съдебно - счетоводната експертиза /ССЕ/ по вариант 1, което е изчислило разликата между приходите и разходите на годишна база.

Правилно съдът е признал сумата от 5 690 евро като начално салдо към 01.01.2006 г. на ревизираното лице. Административният орган не оспорва, че тази сума е част от получен банков кредит от Ю. Б. АД в размер на 15 950 евро. Сумата е усвоена по банкова сметка на Н. Г. на 11.11.2005 г. съгласно приложеното по делото банково извлечение. Няма спор, че с част от кредита, в размер на 10 260 евро, е придобит недвижим имот. По отношение на разликата от 5 690 евро по делото не са налице доказателства, че е разходена от лицето за времето от усвояването й на 11.11.2005 г. до 01.01.2006 г., поради което правилно съдът е приел, че е разполагаема като начално салдо.

Неправилно съдът е включил в началното салдо сума от 16 000 лева - дарение от родителите на ревизираното лице Д. Н. и И. Н.. Основателно е възражението в касационната жалба, че родителите не са разполагали с посочените средства. В хода на ревизията е изследван подробно размера на всички получени доходи от Донка и И. Н. за периода 2002 - 2007 г. - пенсии, доходи от наем за 2002 г., аренда, както и наличностите по банкови сметки. Неправилно съдът е приел, че И. Н. е изтеглил от банкова сметка сума в размер на 10 700 лева. Видно от банковото извлечение (л. 2105 и л. 2395) сумата е 5 339.55 лева от салдо в размер на 5 452.16 лева и е изтеглена на 01.01.2007 г., поради което не е относима към доказването на твърдението за налични средства предоставени преди 01.01.2006 г.

Поради това за доказано следва да се приеме начално салдо от 11 128.67 лева, представляващи левовата равностойност на 5 690 евро. Така установената разликата в началното салдо се отразява на имущественото състояние на ревизираното лице за следващите периоди на 2007 - 2010 г.

От изчисленията на вещото лице по вариант 1 от заключението на ССЕ се установява, че към 31.12.2006 г. приходите превишават разходите със сумата от 2 456.22 лева, определена на годишна база. Следователно началното салдо към 01.01.2007 г. е в размер на 13 584.89 лева /2456.22 лева + 11 128.67 лева/.

За 2007 г. вещото лице въз основа на констатациите в ревизионния доклад е установило приходи в общ размер на 16 137.24 лева и разходи в размер на 21 337.47 лева. Посочените от органите по приходите източници на приходи и разходи не са спорни по делото. Разликата е недостиг на парични средства в размер на 5 200.23 лева, а не както е посочено в заключението - недостиг на 2 744.01 лева. В нарушение на чл. 202 ГПК съдът е кредитирал заключението в тази част. Въпреки това крайният му извод, че не е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за ревизирания период на 2007 г. е верен, тъй като така установеният недостиг се покрива изцяло от началното салдо към 01.01.2007 г. в размер на 13 584.89 лева и към 31.12.2007 г. е налице положително салдо в размер на 8 384.66 лева /13 584.89 - 5 200.23 лева/, което е начално салдо към 01.01.2008 г.

За 2008 г. правилно съдът е признал като приход сумата от 7 000 лева, за която вещото лице е установило, че е изтеглена от сметка на ревизираното лице в Алфа банка АД. Заключението в тази част е подкрепено от събраните по делото писмени доказателства - договор от 29.01.2008 г., сключен между Н. Г. и Алфа банка АД за банков кредит в размер на 7 600 лева и банков документ за теглене на сумата от 7 000 лева от ревизираното лице на 15.05.2008 г. (л. 2342).

Правилно съдът е приел, че Н. Г. е получила сумата от 100 000 лева по договор за заем от 25.09.2008 г., сключен с М. И. М.. В съответствие с чл. 180 и чл. 181 ГПК е изводът, че този договор, като частен документ е противопоставим на органите по приходите от деня на смъртта на заемодателя Манов - 30.11.2012 г., което е преди началото на ревизията. Заемът в размер на 100000 лева е деклариран пред органите по приходите в ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ за 2009 г. както от заемателя, така и от заемодателя. Видно от ГДД, за 2009 г. М. М. е обложен за доход от лихви в размер на 3 125 лева, платени от Надин 64 ЕООД (по приложение № 6 от ГДД). От споразумителен протокол към договора за паричен заем от 03.01.2009 г., подписан от М. М., Н. Г. и Надин 64 ЕООД е видно, че така платените лихви са по процесния договор за заем от 25.09.2008 г. По делото не се твърди и не са налице доказателства, че доходът от лихви не е признат или че ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ на М. М. е коригирана по предвидения в ДОПК ред. При наличието на доказателства за сключване на договора за заем, декларирането на доход от лихви по същия договор от страна на заемодателя и облагането на дохода с данък по чл. 48 ЗДДФЛ въз основа на подадената пред органите по приходите декларация, не може да се отрече съществуването на заемното правоотношение между Н. Г. и М. М., предоставянето и получаването на заема. При тези обстоятелства, доводите на администрацията за липса на достатъчно разполагаеми парични средства у заемодателя са ирелевантни.

Установените от вещото лице приходи за 2008 г. на годишна база според констатациите в ревизионния доклад са 70 224.28 лева. В този период органите по приходите са приели за доказано получаването на 66 000 лева по договор за финансова помощ между Н. Г. и сина й К. Г. Установено е, че сумата е предоставена в заем на Надин 64 ЕООД, поради което е отразена и в разходите на ревизираното лице. Съгласно заключението на ССЕ след увеличение със 7000 лева, изтеглени от Алфа банка АД и 100 000 лева, получени по договор за заем от 25.09.2008 г., общият размер на приходите за 2008 г. е 177 224.28 лева.

В заключението общият размер на разходите на годишна база е изчислен на 99 515.31 лева. От констативната част на заключението е видно, че в разходите за 2008 г. на 30.09.2008 г. експертът е включил внесена сума в Надин 64 - 10 000 лева вместо посочената в ревизионния доклад сума - 100 000 лева. По делото не е спорно, че Н. Г. е предоставила цялата сума от М. М. в размер на 100 000 лева на дружеството.

С тази сума разходите са в размер на 189 187.31 лева и превишават приходите от 177 224.28 лева с 11 963.03 лева. След приспадане на началното салдо към 01.01.2008 г. от 8 384. 66 лева, за 2008 г. се установява недостиг на парични средства в размер на 3 578.37 лева и основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за облагане по особения ред за 2008 г. Дължимият данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ е 35.78 лева и съответните лихви. Решението, с което ревизионният акт е отменен в тази част е постановено в противоречие с доказателствата по делото и следва да се отмени.

За 2009 г. съдът правилно е признал като приход сумата от 15 000 лева, изтеглени средства от каса на ЕТ "Киси - Н. Г.", като е кредитирал заключението на ССЕ в тази част. Неоснователно е възражението в касационната жалба, че изплащането на сумата не е доказано, тъй като РКО от 01.09.2009 г. е представен едва в съдебното производство. Видно от заключението на вещото лице, изплащането на тази сума е отразено по сметка 501 "Каса" на ЕТ Киси - Н. Г. Вещото лице е дало заключението си въз основа на данните от представената в хода на ревизията главна книга на търговеца (л. 1533). Твърдението на административния орган, че отразените в главната книга данни са за целия период на 2006 - 2011 г. не е доказано. Заключението на вещото лице не е оспорено, поради което и в съответствие с чл. 202 ГПК правилно е кредитирано от съда.

При това положение установените при ревизията приходи, които вещото лице е изчислило в годишен размер на 5 872 лева, законосъобразно са увеличени с 15 000 лева или общо приходите са 20 872 лева. Установените при ревизията разходи за 2009 г. основно от вноски по банкови сметки и обичайните разходи за издръжка и живот, са в общ размер на 22 831.96 лева. Налице е недостиг в размер на 1959.96 лева и основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за ревизирания период на 2009 г. Дължимият данък е в размер на 19.60 лева и съответните лихви. За тази сума съдът неправилно съдът е отменил акта.

За 2010 г., първоинстанционният съд е признал като приходи сумата от 20 000 лева, възстановени средства от ЕТ "Киси - Н. Г." и сумата от 57 000 лева, предоставена на 18.01.2010 г. от сина К. Г. по дарение. Наред с това от разходите е изключена сумата от 7 000 лева, за която е установено, че не е разход на ревизираното лице. Възраженията в касационната жалба са по отношение на сумата 57 000 лева, като се твърди, че не е била налична в Надин 64 ЕООД. Тези доводи се опровергават от заключението на вещото лице, което е проверило счетоводните записвания в дружеството към 30.12.2009 г., 31.12.2009 г. и е установило такава наличност по сметка 501 "Каса". Заключението не е оспорено от административния орган, включително относно редовността на представената оборотната ведомост, поради което и в съответствие с останалите доказателства правилно е кредитирано от съда.

Приходите за 2010 г., установени при ревизията и изчислени от вещото лице на годишна база са в общ размер на 1194.02 лева. Със сумите от 20000 лева и 57 000 лева, получени през 2010 г., приходите към 31.12.2010 г. са в общ размер на 78 194.02 лева. Разходите за същия период /без 7000 лева вноска в Ю. Б. АД/ са в общ размер 62 194.88 лева. Изчислената от вещото лице сума на разходите - 62 209.84 лева не съответстват на сбора от отделните суми, посочени в ревизионния доклад. Приходите превишават разходите за периода, поради което правилно е прието, че не е налице основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. Съгласно чл. 122, ал. 4 ДОПК основанието за прилагане на особения ред за облагане следва да е установено за съответния период.

За 2011 г. предмет на касационно обжалване е решението в частта, в която са отменени задълженията за осигурителни вноски.

Ревизионният акт в тази част е изменен от решаващия орган като са определени осигурителните вноски за ДОО в размер на 82.59 лева и лихви от 28.87 лева, вноски за ЗО в размер на 12.20 лева и лихви от 3.44 лева и вноски за ДЗПО - УПФ в размер на 9.99 лева и лихви от 3.49 лева - общо 104.78 лева главница и 35.80 лева лихви. В мотивите си директорът на дирекция ОДОП - П. е посочил, че за 2011 г. не се установява обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, поради което нормата на чл. 124а ДОПК неправилно е приложена от първоинстанционния съд. Установеният размер на задълженията е за невнесени осигурителни вноски по ГДД, в която погрешно е деклариран размера на осигурителния доход, върху който са внесени авансово осигурителните вноски - 6 600 лева, вместо 5 954.76 лева за вноски за ДОО и ДЗПО - УПФ и 6 447.48 лева за вноски за ЗО. Поради това неправилно съдът е отменил ревизионния акт в тази част с оглед липсата на основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. Изложеното относно разполагаемите парични средства за 2011 г. е неотносимо към предмета на съдебен контрол за този период, който е само по законосъобразността на определените осигурителни вноски. В решението в тази част по спора не са налице никакви фактически установявания за основанието и размера на осигурителния доход на Н. Г. за този ревизиран период и размера на задълженията. Не е извършена проверка на фактите, посочени в ревизионния доклад и в решението на директора на дирекция ОДОП - П., според които допълнително установените вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО - УПФ са резултат от неправилно определен осигурителен доход върху който са внесени авансови вноски.

Решението в тази част по спора е постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, поради което следва да се отмени и делото в частта относно законосъобразността на установените осигурителни вноски за 2011 г. - да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд.

При този изход на спора, следва да се отмени решението и в частта на присъдените разноски за сумата над 3 138.95 лева.

За касационното производство разноски се дължат на ответника по касация съобразно материалния интерес по отхвърлената част от касационната жалба. Н. Г. е направила разноски за адвокатска защита в размер на 1900 лева. Решението се отменя за задължения в общ размер от 226.98 лева, поради което следва да й се присъди сумата от 1891.92 лева.

Директорът на дирекция ОДОП - П. не е защитаван от юрисконсулт в настоящото производство, поради което разноски за тази инстанция не следва да му се присъждат. В първоинстанционното производство е осъществено представителство от юрисконсулт, поради което и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 1 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения следва да се присъдят разноски в размер на 300 лева.

По останалите разноски следва да се произнесе административния съд съгласно чл. 226, ал. 3 АПК.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,