Решение № 2968 от 18.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4644/2014 г.

Решение № 2968 от 18.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4644/2014 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от Надка Петева Петкова, чрез адв. Магдалена Колева, срещу решение № 272 от 28.01.2014 г., по адм. дело № 2074/2013 г. по описа на Административния съд - гр. Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на ревизираното лице, срещу Ревизионен акт (РА) № 261206137 от 25.03.2013 г., издаден от орган по приходите при Териториалната дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) - Пловдив, потвърден с решение № 611 от 19.06.2013 г. на зам. директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" (ОДОП) - Пловдив при Централното управление (ЦУ) на НАП, в частта на допълнително установените публични задължения за данък по чл. 35 от Закона за облагане доходите на физическите лица (ЗОДФЛ) (отм.) за 2005 г. в размер на главница 51 420.86 лв. и 43 012.77 лв. лихва; данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на 32 461.92 лв. главница и 22 827.99 лв. лихва; данък по чл. 48 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2007 г. в размер на 29 298.14 лв. главница и 16 501.75 лв. лихва; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 6 398.12 лв. и 2 638.67 лв. лихва; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 815.66 лв. и 244.16 лв. лихва; вноски за ДОО за 2005 г. - 2009 г. в общ размер на 15 538.45 лв. и 17 858.60 лв. лихва; вноски за здравно осигуряване за 2005 г. - 2009 г. в общ размер на 4 226.83 лв. и 2 512.44 лв. лихва и Надка Петева Петкова е осъдена да заплати на дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП сумата от 5 365 лв. юрисконсултско възнаграждение. В касационната жалба се излагат доводи, че решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че съдът е допуснал съществени процесуални нарушения относно разпределението на доказателствената тежест по делото. За процесната 2005 г., за която са установени данъчни задължения е налице процесуална пречка за образуване на ревизионно производство по смисъла на чл. 109, ал. 1 ДОПК. Органа по приходите не е доказал твърдението си, че постъпленията по банковите сметки са с неустановен произход. От представените доказателства не следва извода, че получените суми представляват "укрити приходи", които да подлежат на облагане по реда на ЗОДФЛ и ЗДДФЛ. Допуснато е и друго нарушение по приложената методика от ревизиращия орган, свързано с принципа на данъчното облагане, който принцип залегнал в закона е за годишно данъчно облагане, а не помесечно. По отношение на определените задължения за ДОО и ЗО за периода 2005 г. - 2009 г., неправилно е приложена разпоредбата на чл. 124а ДОПК, защото същата е приета през 2011 г. и няма обратно действие. Касаторът моли за отмяна на решението и отмяна на РА. Алтернативно иска връщане на делото за ново разглеждане от първоинстанционния съд. Претендира разноски по делото. Ответникът - Директорът на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП не е взел становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото и в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна. Предмет на спора пред административния съд е бил РА № 261206137 от 25.03.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 611 от 19.06.2013 г. на зам. директора на дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта на допълнително установените публични задължения за данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на главница 51 420.86 лв. и 43 012.77 лв. лихва; данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на 32 461.92 лв. главница и 22 827.99 лв. лихва; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 29 298.14 лв. главница и 16 501.75 лв. лихва; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 6 398.12 лв. и 2 638.67 лв. лихва; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 815.66 лв. и 244.16 лв. лихва; вноски за ДОО за 2005 г. - 2009 г. в общ размер на 15 538.45 лв. и 17 858.60 лв. лихва; вноски за здравно осигуряване за 2005 г. - 2009 г. в общ размер на 4 226.83 лв. и 2 512.44 лв. лихва. По делото е установено, че ревизията е повторна след отмяна на предходния РА с решение № 1148 от 31.08.2012 г. на директора на дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП и е извършена по реда на чл. 122 ДОПК, защото приходният орган е установил, че през ревизирания период, по банкови сметки на ревизираното лице са получени парични преводи от физически лица, за които е прието, че са с недоказан произход, поради което представляват облагаем доход по смисъла на чл. ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ и са включени при определяне на данъчната основа за 2005 г., 2006 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г. По делото е назначена Съдебно - счетоводна експертиза (ССЕ). Заключението на вещото лице е представено по делото и не е оспорено от страните. Съдът е приел, че заключението на вещото лице не установява нови факти, които да са от значение за правилното решаване на спора. По делото са разпитани четирима свидетели - Недялка Петева Кабзималева, Пламен Маринов Петров, Петко Вълков Гочев и Невянка Петкова Петкова. Съдът не е кредитирал показанията на Недялка Петева Кабзималева - сестра на ревизираното лице, а по отношение на свидетелските показания на другите трима свидетели е приел, че от тях не се установяват факти от значение за правилното определяне на данъчните задължения на Надка Петкова. За да постанови спорното решение, съдът е приел, че законосъобразно е извършена ревизията по реда на чл. 122 и следващите ДОПК, предвид наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. От представените доказателства се установява, че ревизираното лице е получило особено големи по размер парични постъпления по банковата си сметка, които не са били декларирани, но които е трябвало да бъдат включени в годишната данъчна основа на Надка Петкова. По отношение на определените задължения за вноски за социално и здравно осигуряване, съдът е приел, че законосъобразно укритите доходи са квалифицирани като доход от трудова дейност като самоосигуряващо се лице, за които е следвало да бъдат начислени и внесени задължителни осигурителни вноски съгласно разпоредбата на чл. 124а ДОПК. Решението е частично неправилно. Обосновано съдът е приел, че в случая са налице хипотезите на чл. 122, ал. 1, т. 2, ДОПК, поради което законосъобразно ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 ДОПК. Правилно е разпределил и доказателственета тежест в процеса, съобразявайки нормата на чл. 124, ал. 2 ДОПК съгласно, която фактическите констатации в акта се смятат за верни до доказване на противното, поради което е неоснователно твърдението на касатора, че съдът неправилно е разпределил доказателствената тежест. Първоинстанционният съд правилно е посочил, че в случая фактическите констатации от РА се подкрепят от събраните при административното производство доказателства. Касаторът счита, че в нарушение на разпоредбата на чл. 109 ДОПК с РА са му установени задължения за данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. Настоящият състав констатира, че процесната ревизия е втора, възложена със заповед за възлагане на ревизията (ЗВР) № 1204404 от 12.09.2012 г., изменена със ЗВР № 1206137 от 19.12.2012 г., след като с решение № 1148 от 31.08.2012 г. директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (ОУИ) (сега дирекция "ОДОП") - Пловдив при ЦУ на НАП е отменил РА № 261201532 от 12.06.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив и на основание чл. 155, ал. 4 ДОПК е върнал преписката на ТД на НАП - Пловдив, за извършване на нова ревизия на Надка Петева Петкова с цел правилно и мотивирано определяне на данъчните задължения по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. - 2006 г., по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. - 2010 г., както и за задълженията за задължителни осигурителни вноски (ЗОВ) за 2005 г. - 2010 г., съобразно изискванията на процесуалния и материалния закон и при спазване на изводите и отстраняване на пропуските, установени в настоящото решение. В тази връзка неоснователно е възражението за наличие на хипотезата на чл. 109, ал. 1 ДОПК, защото ревизионното производство е единно и е образувано със ЗВР № 1106850 от 20.12.2011 г., т. е. преди изтичане на 5 - годишния преклузивен срок по отношение на данъчните задължения за 2005 г. Първоинстанционният съд правилно не е кредитирал представените пред него 30 разписки за върнати заеми от касаторката на Вержиния Пенева Христова през 2005 г. и 2006 г. Същите няма достоверна дата и са съставени за целите на съдебното производство. Мотивите на първоинстанционният съд в тази насока се споделят от настоящия състав и не следва да се повтарят. По делото не са представени убедителни доказателства, от които по безспорен начин да се докаже, че Недялка Кабзималева е дарила на сестра си - Надка Петкова сумата от 5 000 лв. през 2006 г., поради което първоинстанционният съд правилно не е кредитирал свидетелските й показания. Свидетелските показания на другите трима свидетели и заключението на вещото лице по ССЕ не установяват факти, които да са от значение за правилното решаване на спора, както правилно е приел и първоинстанционния съд. От представените доказателства по делото е видно, че получените суми по банковата сметка на ревизираното лице представляват "укрити приходи", които подлежат на облагане по реда на ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ, поради което възраженията на касатора в тази насока са неоснователни. Укритите доходи за 2005 г. са в размер на 219 544.23 лв., за 2006 г. са в размер на 140 131.37 лв., за 2007 г. са в размер на 126 763.66 лв., за 2008 г. са в размер на 69 272.29 лв. и за 2009 г. са в размер на 9 538.50 лв. По делото не са представени доказателства за произхода на горепосочените суми, постъпили по банковата сметка на ревизираното лице. Първоинстанционният съд правилно е приел, че е неправдоподобно твърдението на ревизираното лице, че тези пари представляват равностойността на извършвани покупки за нейни приятели и близки без Петкова да е имала икономическа изгода. От представените доказателства е видно, че ревизираното лице е получавало парични постъпления в големи размери по банковата си сметка. Същите не са декларирани и е следвало да се включат в годишната данъчна основа на ревизираното лице, поради което правилно са определени допълнителни задължения на Надка Петкова за данък по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ за ревизирания период. Неоснователно е твърдението на касатора, че е допуснато нарушение по приложената методика от ревизиращия орган, свързано с принципа на данъчното облагане, който принцип залегнал в закона е за годишно данъчно облагане, а не помесечно. Размерът на данъка при ревизия по чл. 122 ДОПК, се определя съобразно изискванията на материалния закон, като особеността касае единствено и само размера на облагаемата данъчна основа, но не позволява определянето й в противоречие с материалния закон помесечно, вместо годишно. Видно от ревизионния доклад и ревизионния акт, органа по приходите е определил правилно данъчните задължения въз основа на годишната данъчна основа. Обжалваното решение е правилно в частта, с която първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата на ревизираното лице срещу РА № 261206137 от 25.03.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 611 от 19.06.2013 г. на зам. директора на дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта на допълнително установените публични задължения за данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на главница 51 420.86 лв. и лихва в размер на 43 012.77 лв.; данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на главница 32 461.92 лв. и лихва в размер на 22 827.99 лв.; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на главница 29 298.14 лв. и лихва в размер на 16 501.75 лв.; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на главница 6 398.12 лв. и лихва в размер на 2 638.67 лв.; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на главница 815.66 лв. и лихва в размер на 244.16 лв. и следва да се остави в сила. Настоящият състав намира, че решението е неправилно в частта, с която е потвърден процесния РА в частта, с която са определени вноски за ДОО за 2005 г. - 2009 г. в общ размер на главница 15 538.45 лв. и 17 858.60 лв. лихва и вноски за здравно осигуряване за 2005 г. - 2009 г. в общ размер на главница 4 226.83 лв. и 2 512.44 лв. лихва. Първоинстанционният съд неправилно е приел, че в случая е приложима разпоредбата на чл. 124а ДОПК. Цитираната разпоредба е влязла в сила, считано от 15.02.2011 г., без да й е придадено обратно действие. Нормата на чл. 124а ДОПК е материалноправна, в случая тя не може да послужи като основание за определяне задълженията за ЗОВ по особения ред на чл. 122 ДОПК за осигурителни периоди преди нейното влизане в сила. С оглед на посочените съображения, решението в тази част, с която жалбата на ревизираното лице срещу РА, в частта на задълженията за ЗОВ за 2005 г. - 2009 г. е отхвърлена, следва да бъде отменено и съответно да бъде отменен като незаконосъобразен РА, в частта относно установените задължения за ДОО за 2005 г. - 2009 г. в общ размер на главница 15 538.45 лв. и 17 858.60 лв. лихва и вноски за здравно осигуряване за 2005 г. - 2009 г. в общ размер на главница 4 226.83 лв. и 2 512.44 лв. лихва. Предвид резултата от касационното обжалване, решението на първоинстанционния съд следва да бъде отменено и в частта за разноските, с която Надка Петева Петкова е осъдена да заплати на дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП сумата над 4 562.40 лв. юрисконсултско възнаграждение. С оглед изхода на делото на касатора следва да му се присъдят разноски по делото за двете инстанции, съобразно уважената част от жалбата в размер на 258.90 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,