Решение № 9614 от 3.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 14746/2011 г.

Решение № 9614 от 3.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 14746/2011 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Производството е образувано по касационна жалба на "Светкавица" ООД, гр. Т., чрез процесуалния му представител адв. Игнатов, против решение № 2177/4.10.2011 г., постановено по адм. д. № 1131/11 г. по описа на Административен съд - В., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт (РА) № 251004173/10.12.2010 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - В., офис Т., потвърден с Решение № 42/24.02.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. при Централно управление на Национална агенция за приходите. Касаторът оспорва съдебното решение като твърди, че е постановено при нарушение на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът иска да бъде отменено обжалваното решение, като бъде постановено друго по съществото на спора, с което да бъде отменен РА. Алтернативно моли след отмяна на атакуваното решение, делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на Административен съд- В.. Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. при Централно управление на Национална агенция за приходите не е изразил становище по касационната жалба. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, за което е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Светкавица" ООД, гр. Т. против РА № 251004173/10.12.2010 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - В., офис Т., потвърден с Решение № 42/24.02.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. при Централно управление на Национална агенция за приходите, с който са установени данъчни задължения по видове, периоди и размер, както следва: по ЗДДС за м. 09.2008 г. - 5575.15 лв., от които за внасяне 1878.51 лв. и лихви 380.90 лв.; за м. 03.2009 г. - 5244.90 лв., от които за внасяне 4713.68 лв. и лихви 859.82 лв.; за м. 04.2009 г. - 9435.88 лв., от които за внасяне 10 473.22 лв. и лихви 1797.46 лв.; за м. 05.2009 г. - 13 858.37 лв. и лихви 2225.88 лв.; за м. 06.2009 г. - 34 175.82 лв. и лихви 5152.96 лв. и за м. 07.2009 г. - 8208.50 лв. и лихви 1146.81 лв. или общо в размер на 76 498.63 лв., от които за внасяне 73 308 лв. и лихви от 11 563 лв.; по ЗКПО- за 2007 г. - 4991.93 лв. и лихви 1695.22 лв. и за 2008 г. - 7409.58 лв. и лихви 1390.55 лв. или общо в размер на 12 401.51 лв. и лихви в размер на 3085.77 лв. Административният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от оправомощен орган и при извършване на данъчната ревизия не са допуснати процесуални нарушения. Относно установеното задължение за ДДС в размер на 5575.15 лв. за м. 09.2008 г. и за корпоративен данък за 2008 г. в размер на 2787.58 лв., произтичащи от непризнатото намаление на продажбите на основание издадена сторно касова бележка № 2/1.09.2008 г., след анализ на относимите доказателства, в това число и на заключенията на двете съдебно- технически експертизи, съдът е приел, че не се установяват условията на чл. 31, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. за извършване на корекция на издадени касови бонове. Счел е наред с това, че законосъобразно данъчните органи са отказали да признаят право на данъчен кредит на ревизираното лице по фактури, издадени от "Голдан метал 670" ЕООД, "Йо Ра Ко" ЕООД, "Вива Метал 808" ЕООД. В тази връзка е направен обстоен анализ на доказателствата, събрани в хода на ревизионното производство, в това число и на данните от приобщеният ПИНП, както и на данните от заключението на съдебно- счетоводната експертиза, по която е констатирано, че вещото лице е изследвало само начисляването на данъка по процесните фактури, (обстоятелство, което за част от доставчиците не е било спорно, предвид констатациите от насрещните проверки, а и според съда е било ирелевантно доколкото по сега действащия ЗДДС начисляването на данъка не е условие за признаване правото на данъчен кредит). Съдът е разгледал издадените на преките доставчици РА, като е посочил, че два от тях- тези, издадени на "Голдан Метал 670" ЕООД и "Вива Метал" ЕООД издадените актове не обхващат процесните периоди, а РА на "Йо - Ра - Ко" ЕООД е издаден по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, при липса на цялостна проверка на счетоводството и не може да бъде доказателство за реалността на обсъдените доставки. Относно отказаното право на данъчен кредит по фактури № 10033/29.04.2009 г. и № 10047/26.05.2009 г., издадени от "Аида - 99" АД съдът е очертал спорния предмет, като е посочил, че спорът не е за това реално ли са извършени фактурираните от "Аида - 99" ООД строителни услуги, а за това законосъобразно ли се отказва право на данъчен кредит след като са издадени кредитни известия. Даден е положителен отговор на последния въпрос, като е отбелязано, че след като кредитните известия са издадени без основание, то същите не могат да произведат правен ефект - сторниране на основата и данъка. Относно начисления допълнително ДДС за данъчни периоди м. 03.2009 г. - м. 07.2009 г. по съображения за неотчетени продажби на светли горива и газ пропан- бутан, административният съд е приел, че в тази част законосъобразно ревизията е проведена на основание чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК предвид неопроверганите изводи на органите по приходите за неотчетени продажби на горива, газ пропан- бутан и смазочни материали, като при определяне размера на дължимия данък е прието също, че правилно е съобразена нормата на чл. 67, ал. 2 ЗДДС, като дължимият ДДС е приет за включен в получените суми. В самостоятелно обособени мотиви последователно в съдебното решение са обсъдени и следните аспекти на РА, които също са приети за законосъобразни: относно непризнатите разходи за командировки за 2007 г. и 2008 г. на работници на дружеството по съображения, че не е доказано реалното извършване на тези разходи в противоречие с принципа за текущо начисляване по чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗСч. и отчитането им в нарушение на счетоводното законодателство по смисъла на чл. 77 ЗКПО; относно непризнатите разходи за командировки за 2007 г. и 2008 г. на управителя на дружеството поради неизпълнение на предвидените предпоставки на нормата на чл. 33, ал. 1 ЗКПО; относно непризнатия разход за 2008 г. в размер на 10 000 лв., изплатени по договор за консултантска услуга и извършеното преобразуване на финансовия резултат за годината на основание чл. 23, ал. 1, т. 1 ЗКПО. Така постановеното решение е правилно и законосъобразно. Фактическите и правни доводи, които се съдържат в касационната жалба са поддържани и в производството пред първата инстанция и решаващият съд ги е обсъдил задълбочено и последователно, поради което не е необходимо да бъдат възпроизвеждани от настоящата инстанция, която ги споделя изцяло. Неоснователни са оплакванията в касационната жалба относно несъобразяване на съществени процесуални нарушения при издаването на РА. Непротиворечива е практиката на ВАС, че неизлагането на мотиви в РА не е самостоятелно основание за отмяна на същия, предвид задължението на административния съд да реши спора като съд по същество. Правилно е посоченото в мотивите на оспореното решение, че дори и да е налице неизпълнение на част от задължителни указания на решаващия административен орган в отменителното му решение при първоначално проведена ревизия, то това не съставлява съществено процесуално нарушение, а обстоятелство, което е относимо към преценката за обоснованост на установените с акта задължения, т. е. касае се за преценка, която следва да бъде извършена по същество. Основаването на РА на доказателства събрани при предходно ревизионно производство е допустимо, стига те да са приобщени към доказателствения материал на процесната ревизия, което в случая е сторено. Неоснователно е и другото възражение за незаконосъобразност на РА, поради определянето на компетентен орган за издаване на РА на лице участвало в хода на ревизията и в съставяне на ревизионния доклад. ДОПК не съдържа законова забрана като издател на РА да бъде определен орган по приходите, участвал в ревизионното производство, поради което същото не може да се квалифицира като нарушение още по малко от категорията на съществените. Касационната инстанция намира, че първостепенният съд не е допуснал нарушение на материалния закон по отношение преценката си относно следва ли сумата от 27 875.75 лв. по фискалния бон от 1.09.2008 г. да участва в сумата на натрупания оборот за м. септември 2008 г. или са налице условията за неговото сторниране. Правилно въз основа на обстоен анализ на писмените доказателства и на заключенията на двете съдебно-технически експертизи съдът е намерил за неоснователно твърдението на ревизираното лице, че сторнирането е извършено поради грешно въвеждане на данните за зареденото количество гориво при ръчен режим на работа на фискалното устройство. Анализът на доказателствата е довел съда до обоснования извод, че не са налице условията на чл. 31, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. за извършване на корекция на издадени касови бонове, тъй като двете експертни заключения не установяват категорично наличието на условия за издаване на сторно- документа, конкретно наличието на грешка в натрупването, а само поставят под съмнение достоверността на документираната с фискалната касова бележка операция. От друга страна, вярна е преценката на съда, че издадената сторно касова бележка не отговаря на изискванията на чл. 35 вр. чл. 31, ал. 2 от Наредбата, т. к. не съдържа описание на причината за сторно операцията и данни за клиента. След като сторно бележката не отговаря на законовите изисквания, то липсва документална обоснованост за намаляване на регистрирания търговски оборот. С оглед на изложеното, противно на твърденията в касационната жалба, правилен е изводът на съда, че не са налице условия за намаляване на регистрирания търговски оборот и върху същия се дължи съответния ДДС ведно с лихви за забава, съответно законосъобразно е извършеното увеличение на финансовия резултат за 2008 г. със стойността на сторнираната продажба. Неоснователно е касационното оплакване за неизлагане на мотиви от страна на съда по основните спорни материално- правни въпроси. Обжалваното решение е мотивирано на 21 страници. При изграждане на фактическите и правните си изводи първостепенният съд се е произнесъл по всички фактически и правни доводи и възражения на страните, и е обсъдил събраните по делото доказателства, обосновавайки приемането или изключването им от доказателствения материал. Доколкото в касационната жалба са изложени конкретни възражения срещу обосноваността на изводите на съда относно извършения с РА отказ на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Аида-99" АД, то следва да се посочи, че след като е установено, че кредитните известия са издадени без основание, то действително същите не могат да произведат правен ефект- сторниране на основата и данъка, поради което неоснователно ревизираното лице се е позовало на тях. След като не се спори, че фактурираните от "Аида - 99" АД услуги не са реално извършени, то правилно на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС органите по приходите са отказали правото на данъчен кредит по фактури № 10033/29.04.2009 г. и № 10047/26.05.2009 г. Поддържаните оплаквания срещу частта от решението, разглеждаща спора досежно приложението на ЗКПО не съдържат конкретни оплаквания по смисъла на чл. 209 АПК, и съвпадат с оплакванията в жалбата срещу РА. На тези оплаквания е даден отговор в мотивите на обжалваното решение, който се споделя от настоящата инстанция. След като е останало недоказано реалното извършване на разходите за командировки, то същите се явяват осчетоводени в нарушение на принципа за текущо начисляване по чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗСч, т. е. отчетени са в нарушение на счетоводното законодателство по смисъла на чл. 77 от ЗКПО и със същите правилно е извършено увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. и 2008 г. Правилно е потвърден и РА относно преобразуването на финансовия резултат за 2008 г. с изплатената сума по консултантския договор в размер на 10 000 лв. по съображения, че разходът не е реално извършен, работата не е действително осъществена, поради което отчитането на разхода е станало в нарушение на счетоводното законодателство по смисъла на чл. 77 ЗКПО. Предвид изложеното по-горе съдебното решение е изцяло правилно постановено и следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Водим от горното, Върховният административен съд, осмо отделение,