Решение № 12830 от 25.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8934/2016 г.

Решение № 12830 от 25.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8934/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. С. при ЦУ на НАП срещу решение № 4197/16.06.2016 г. по адм. д. № 5005/2014 г. по описа на Административен съд - гр. С. /АС/, с което е отменен РА № 2041302026]/30.08.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП-С. град, в частта, потвърдена с решение № 504/21.03.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" -С. при ЦУ на НАП. Касаторът твърди, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон - отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По същество поддържа, че съдът неправилно е приел, че данъчната основа е следвало да бъде определена по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, тъй като е налице оперативна самостоятелност на органа по приходите при прилагане на посочената разпоредба. Моли решението да бъде отменено, а жалбата срещу РА - отхвърлена. Претендира юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция Ответникът - "7 - 11" ООД, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира разноски за касационната инстанция по представен в съдебно заседание списък. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок, процесуално допустима, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред Административен съд - П. е бил РА № 2041302026]/30.08.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП-С. град, в частта, потвърдена с решение № 504/21.03.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" -С. при ЦУ на НАП, с който на "7 - 11" ООД е установен допълнително данък върху добавената стойност в размер на 13 939,85 лв. и лихви за забава в размер на 6309,77 лв. и е увеличен финансовият резултат по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) със сумата от 2987,29 лв. От фактическа страна за установено съдът е приел, че процесните допълнително определени задължения по ЗДДС за периода м. 12.2007 г. и по ЗКПО за финансовата 2007 г. са в резултат на неосчетоводяване от дружеството /невключване в дневника за покупки/ на 50 фактури, подробно описани в ревизионния доклад /РД/. С. съгласно изготвени инвентаризационни описи и счетоводни справки не са налични към 31 декември 2007 г., 31 декември 2008 г., 31 декември 2009 г. и 31 декември 2010 г., но в същото време няма издадени документи за реализацията им. В хода на ревизията е било установено, че дружеството редовно е получавало стоки от дружествата, издатели на невключените фактури. Ревизиращите органи са счели, че стоките по тези фактури са продадени от ревизираното дружеството без това да е документирано по надлежния ред, респективно без да е начислен дължимият ДДС по изпълнени облагаеми доставки и на основание чл. 86, ал. 1 и 2 от ЗДДС следва да се начисли ДДС за реализация на стоките. Определеният от органите по приходите размер на търговска надценка бил определен въз основа на декларираните от самият жалбоподател данни и по този начин е определена основата за облагане по ЗДДС. В хода на ревизията е прието, че предаването на стоките е въз основа на съдържащите се в самите фактури реквизити по отношение на доставчиците, писмените им обяснения, счетоводната им отчетност и подадените от тях данни в информационната система на НАП. Обсъдено е заключението на вещото лице и приетите по делото доказателства при извършени насрещни проверки на доставчиците. За да отмени РА в тази му част съдът е приел, че настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС не може да се презумира, като в тежест на органите по приходите е да докажат неговото наличие. Позовал се е на Решение № 6328/13.05.2010 г. на ВАС и е приел, че задължение за начисляване на ДДС се предполага само на база данни за доставки на стоки при доставчици на жалбоподателя, които са взети като данъчна основа, коригирана с надценка. Последната не е определена по особения ред на чл. 122 от ДОПК и не е обвързана с конкретни стоки към конкретни лица контрагенти на конкретна цена, като последваща доставка, поради което съдът е приел, че е налице недопустимо предполагане на данъчно събитие и данъчна основа за облагане с ДДС, без да се прилага особения ред за това. В ЗДДС не е налице законова презумпция, че закупуването на стоки и липсата на следа за тях в счетоводството на лицето е облагаема доставка или е налице някакво друго специално основание за начисляване на ДДС, като в тази насока се е позовал на разпоредбата на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС при липси на стоки, за които е ползван данъчен кредит, каквато хипотеза не е установена в процесния случай. По идентични съображения съдът е приел, че незаконосъобразно ревизиращия орган е извършил корекция на декларирания счетоводен финансов резултат за данъчни цели за 2007 г., тъй като същата не е основана с налични данни от счетоводството на ревизираното лице, а само на данни при доставчиците и предположение за неотчетени разходи и приходи. Такава корекция би била допустима при прилагане на особения ред по чл. 122 и сл. от ДОПК. по съображения на съда по ЗДДС. Решението е валидно, допустимо и правилно. Въз основа на установената в съотвествие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. По делото няма спор по фактите. Безспорно установено е, че през ревизирания период дружеството- ответник по жалбата е извършвало търговия на дребно в магазин за хранителни стоки, като след проверка в информационния масив на НАП, органа по приходите е приел, че описаните в РД фактури са издадени на ревизираното лице, включени в дневниците за продажби в съответния данъчен период от доставчиците му, но не са осчетоводени от ревизираното лице. Прието е, че стоките по тези фактури са продадени от ревизираното дружеството без това да е документирано по надлежния ред, респективно без да е начислен дължимият ДДС по изпълнени облагаеми доставки и на основание чл. 86, ал. 1 и 2 от ЗДДС следва да се начисли ДДС за реализация на стоките. При така установеното за последващата реализация на основание чл. 78 от ЗКПО данъчният финансов резултат на дружеството е увеличен с разликата в размер на 2812,56 лв., формирана от неотчетените приходи в размер на 37969,64 лв., намалени с размера на неотчетените разходи, представляващи покупната стойност на стоките в размер на 35157,08 лв. Ревизията е повторна и в изпълнение указанията дадени в отменително решение № 2701/19.11.2012 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" -С. при ЦУ на НАП, в мотивите на което е посочено, че в конкретния случай логично е следвало органите по приходите да определят данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК. Настоящият състав напълно споделя изводите на първоинстанционния съд, че в ревизия по общия ред са приложими разпоредбите, установяващи задължение за начисляване на ДДС и изискуемост на данъка - чл. 86 във връзка с чл. 25 и чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, а в случая се предполага настъпване на данъчно събитие и е определена също така предполагаема данъчна основа за облагане с ДДС. З. за начисляване на ДДС се предполага само въз основа на данни за доставки на стоки при доставчици на жалбоподателя, които са взети като данъчна основа, коригирана с надценка, която не е определена по особения ред на чл. 122 от ДОПК. В случая е определена пазарна цена на предполагаеми продажби на фактурираните стоки, като не е налице някоя от хипотезите на чл. 27 от ЗДДС, като както е приел АС, за разлика от обичайната си практика при преценка правото на данъчен кредит да не се приема за доказано предаването на стоките без приемо-предавателен протокол, в случая при преценка начисляването на данък органът по приходите е приел, че фактурите са достатъчни като доказателство за предаване на стоките. Този подход е приложим, но единствено в хипотезата на ревизия извършена по особения ред на чл. 122 от ДОПК, тъй като в ал. 2 на същата разпоредба се предвижда при определяне на данъчната осно, а използване на обстоятелства относими за проверяваното лице. В случая ревизиращите органи са приложили установения от ЗДДС размер към определена от тях, а недекларирана от лицето основа, без да спазят специалните изисквания на чл. 122 и сл. от ДОПК. Както е приел АС в ЗДДС не е налице законова презумпция, че закупуването на стоки и липсата на следа за тях в счетоводството на лицето е облагаема доставка или е налице някакво друго специално основание за начисляване на ДДС, както предвижда в чл. 79, ал. 3 от ЗДДС. При така установеното е правилно решението и в частта относно извършена корекция на декларирания счетоводен финансов резултат за данъчни цели за 2007 г. По изложените съображения неоснователен е довода на касатора, че не е било необходимо да се прилага особеният ред по чл. 122 и сл. от ДОПК, а определеният от органите по приходите размер на търговска надценка е въз основа на декларираните от самият жалбоподател данни. Не може да бъде споделен довода за наличие на оперативна самостоятелност на органа по приходите при прилагане на чл. 122 ДОПК, тъй като противоречи на разпоредбата на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, която следва да бъде приложена когато са установени визираните в нея предпоставки и не е възможно по безспорен начин да бъде определена данъчната основа, прилагайки някой от другите предвидени в ЗДДС способи. В случая не е определена данъчна основа по този ред за да се приеме, че законосъобразно е начислен ДДС, респективно увеличен финансов резултат на проверяваното дружество. С оглед крайният съдебен акт и предвид изричната претенция на ответника по жалбата, Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП, следва да заплати на "7 - 11" ООД на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, сумата от 200 лева, уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,