Решение № 14172 от 27.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1516/2014 г.

Решение № 14172 от 27.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1516/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Велико Търново против решение № 644 от 16.12.2013 г. на Административен съд, гр. Велико Търново, постановено по адм. дело № 185/2013 г., в частта, в която е отменен ревизионен акт № 151201803/2.11.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. В. Търново, потвърден с решение № 58/1.02.2013 г. на директора на дирекция ОДОП, гр. В. Търново относно установените задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ и задължителни осигурителни вноски за ДОО и здравно осигуряване за 2007 г. на Елка Георгиева Дърова с ЕТ "Елдина - Елка Георгиева", гр. Плевен. Обжалват се и присъдените в полза на оспорващия разноски. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението в обжалваната част, поради допуснати съществени нарушения по преценката на фактите, обстоятелствата и доказателствата по делото, нарушение на материалния закон и необоснованост. Искането е за отмяна на решението в тази част и постановяване на друго, по съществото на спора. Алтернативно се поддържа искане за връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Ответникът - Елка Георгиева Дърова с ЕТ "Елдина - Елка Георгиева", чрез пълномощника адв. Оля Ботева оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представено по делото писмено становище. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши преценка на обжалвания съдебен акт съгласно чл. 218 от АПК, приема от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт, в частта, в която на Елка Георгиева Дърова с ЕТ "Елдина - Елка Георгиева", гр. Плевен са установени задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 в размер на 9021,58 лева и съответните лихви в размер на 4778,55 лева, лихви за 2008 г. в размер на 64,05 лева за невнесен в срок данък, както и задължения за задължителни осигурителни вноски за ДОО за 2007 г. в размер на 3822,00 лева и лихви за 2007 и 2008 г. общо в размер на 3880,35 лева, и за здравноосигурителни вноски /вноски за ЗО/ за 2007 г. в размер на 928,80 лева и съответните лихви за 2007 и 2008 г. общо в размер на 495,50 лева. Ревизията е проведена по реда на чл. 122 от ДОПК, поради наличие на основания по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК - укрити доходи и превишение на извършените от ревизираното физическо лице разходи над получените доходи за 2007 г. Според мотивите на ревизионния акт, фактическо основание за облагането по аналог е констатираният от органите по приходите недостиг на парични средства за 2007 г. в общ размер на 40 161.32 лева, който представлява сбор от отрицателно салдо на лицето към конкретни дати - 11.06.2007 г., 12.06.2007 г., 30.06.2007 г., 31.07.2007 г. и 31.08.2007 г. Причина за така установения недостиг на парични средства е направената от Елка Георгиева Дърова вноска на 11.06.2007 г. по собствената й банкова сметка в Уникредит Булбанк АД в размер на 33 000 евро /64542.39 лева/. Сумата на установения недостиг от 40 161.32 лева е определена като данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и е прибавена към годишната данъчна основа по чл. 26 от ЗДДФЛ за доходите на лицето от дейност като едноличен търговец, в размер на 7346.22 лева. След приспадане на установените задължителни осигурителни вноски, е определена годишната данъчна основа и размер на задължението по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007 г. и съответните лихви. По отношение на задължителните осигурителни вноски за 2007 г. в ревизионния акт са определени допълнителни задължения, на основание чл. 124а от ДОПК като размерът на установеното превишение на разходите спрямо получените доходи е квалифициран като доход от дейността на самоосигуряващото се лице. Този доход е определен като годишен осигурителен доход, върху който Елка Дърова е следвало да прави авансови вноски и вноски за годишно изравняване за ДОО и за здравно осигуряване /ЗО/ както следва: за ДОО - авансови вноски в размер на 600 лева и вноски за годишно изравняване в размер на 3 221.40 лева, а за ЗО - авансови вноски в размер на 158.40 лева /след приспадане на внесените през годината вноски за здравно осигуряване от 79.20 лева/ и годишна изравнителна вноска от 849.60 лева. Първоинстанционният съд е отменил ревизионния акт в частта на установените задължения за данък върху доходите и за задължителни осигурителни вноски за ДОО и ЗО за 2007 г. и съответните лихви и е отхвърлил жалбата в частта на установените задължения за 2008 г. - данък по чл. 48 от ЗДДФЛ и лихви върху невнесени в срок задължителни осигурителни вноски. За да постанови този резултат, съдът е приел, че актът е издаден от компетентен орган, в предписаната от чл. 120 ДОПК форма и съдържание, без да са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила за провеждане на ревизия, но в нарушение на материалния закон, в частта на задълженията за 2007 г. В решението е изследван изготвеният от органите по приходите паричен поток на Елка Георгиева Дърова за 2007 г., според който приходите й са в общ размер на 75 918.51 лева, а разходите - 82 944.75 лева или недостиг на годишна база от 7 026.24 лева. При тези фактически данни е обоснован извод, че приетото от приходния орган превишение в размер на 40 161.32 лева противоречи на материалния закон - чл. 15 и чл. 17 от ЗДДФЛ, тъй като не е отговаря на приходите и разходите на лицето в рамките на годишния данъчен период. Освен това съдът е приел за доказано и твърдението на ревизираното лице относно действителния размер на продажната цена, получена при продажбата на имот в село Гривица. От представения по делото нотариален акт № 139 том II дело № 367/11.06.2007 г. на нотариус с район на действие Районен съд град Плевен, съдът е установил, че Елка Дърова, действаща лично и като пълномощник на Данаил Бочев и на Яна Станчева е продала на "АДИБОР" ЕООД УПИ IХ-282 в строителен квартал 94 по плана на селото заедно с построените в него стопански сгради и УПИ VIII-282 в същия квартал с построената в него жилищна сграда за сумата 6500 лева. Приходният орган е отчел тази продажба в паричния поток като приход на ревизираното лице в размер на 2166,67 лева, представляваща 1/3 част от посочената в нотариалния акт цена. Съдът е кредитирал заключението на допълнителната съдебно-икономическа експертиза, изготвено въз основа на пазарната оценка на имота, дадена от допълнителната съдебно-техническа експертиза и съобразно притежаваните от лицето идеални части от правото собственост и е приел, че не е налице недостиг на парични средства по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. Изложени са мотиви, че експертното заключение е пълно и обективно и заложените в него парични средства като приход и разход на ревизираното лице се подкрепят от показанията на разпитаните свидетели, които установяват непротиворечиво, че уговорената пазарна цена на имота е била различна и то значително по-голяма от тази, посочена в нотариалния акт. Това обстоятелство според съда се потвърждава и от другите доказателства по делото и по-конкретно от банковите извлечения, представени в хода на ревизията, според които на 11.06.2007 г., в деня, в който е подписан договорът за продажба пред нотариус, Дърова е внесла по своята сметка в Уникредит Булбанк сумата от 33 000 евро. Впоследствие от същата сметка част от сумата, в размер на 10 000 евро е преведена по банков път в полза на св. Бочев - съсобственик на продадения имот. Според показанията на свидетеля тази сума е частта от продажната цена, която е получил. При тези факти и доказателства, съдът е обосновал краен извод за липса на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждане на ревизията при особени случаи за ревизирания период на 2007 г. и е отменил задълженията за данък върху доходите и допълнителни осигурителни вноски. Останалите твърдения на ревизираното лице, че вноската в банковата й сметка от 11.06.2007 г. представлява връщане на парична сума от Димитър Янев по предоставен заем, съдът е приел за недоказани, тъй като разписката за получената сума е оспорена относно нейната автентичност по реда на чл. 193 от ГПК и тази автентичност не е установена от жалбоподателката, чиято е доказателствената тежест съгласно чл. 193, ал. 3 от ГПК. Решението в обжалваната част е правилно постановено. Не са налице посочените в касационната жалба основания по чл. 209, т. 3 от АПК за неговата отмяна. Нормата на чл. 122, ал. 1 от ДОПК предоставя възможност на органите по приходите да приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от тях, по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от обстоятелства, изброени в чл. 122, ал. 1, т. 1 - т. 8 ДОПК. Съгласно чл. 124а от ДОПК, разпоредбите на чл. 124 се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски. В случая с оспорения ревизионен акт са определени задължения за данък върху доходите по чл. 48 от ЗДДФЛ и осигурителни вноски за ДОО и здравно осигуряване /ЗО/. Първоинстанционният съд е анализирал установените при ревизията и в хода на съдебното производство доходи и разходи на Елка Дърова с ЕТ "Елдина - Елка Георгиева" и правилно е приел, че установеният от органите по приходите недостиг на разполагаемите парични средства на лицето за 2007 г. в размер на 40 161.32 лева е незаконосъобразно определен, в нарушение на чл. 15 и чл. 17 от ЗДДФЛ. Неоснователни са възраженията в касационната жалба, че използваният от органите по приходите подход за установяване на паричния недостиг на ревизираното лице от и към определени периоди е законосъобразен съгласно чл. 123, ал. 1, т. 1, и т. 2 от ДОПК. Действително така използваният подход позволява да се установи имущественото състояние на лицето към определен момент, но съгласно чл. 122, ал. 1 от ДОПК при облагането по аналогия, данъкът следва да бъде определен съобразно приложимия материален данъчен закон - в случая съгласно правилата за определяне на данъчна основа и размер на данъка по ЗДДФЛ. По силата на чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ облагането с преки данъци е годишно. Нормата на чл. 15 от ЗДДФЛ определя, че данъчният период е календарната година, а данъкът се определя въз основа на годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ. Законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че сумата от 40 161.32 лева, представляваща превишение на разходите над приходите само за м. 06, м. 07. и м. 08.2007 г., не може да служи като данъчна основа за облагане по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007 г. Следва да бъдат споделени и изводите на административния съд, че не се установява наличието на укрит доход или превишение на разходите над доходите за 2007 г. по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК, тъй като ревизираното лице е доказало, че продажната цена на недвижим имот, продаден на 11.06.2007 г. е по-висока от тази, включена в паричния му поток, изготвен при издаването на ревизионния акт. Неоснователни са доводите в касационната жалба, че съдът е допуснал нарушение на съдопроизводствените правила при оценката на доказателствата по делото във връзка с установяването на този факт. Обсъдените доказателства са косвени, но от съвкупната им преценка правилно е прието, че лицето е получило приход от продажба на недвижим имот в размер, различен от този, възприет от органите по приходите и който покрива недостига, установен на годишна база от 7 026.24 лева. По делото е установено, че договорът за продажба на недвижимия имот, находящ се в с. Гривица, общ. Плевен УПИ IХ-282 в строителен квартал 94 по плана на селото заедно с построените в него стопански сгради и УПИ VIII-282 в същия квартал с построената в него жилищна сграда за сумата 6500 лева, е сключен в нотариална форма на 11.06.2007 г. Видно от банковите извлечения за 2007 г., събрани в ревизионното производство, на същата дата - 11.06.2007 г. по банковата сметка на Елка Дърева в Уникредит Булбанк АД е постъпила сумата от 33000 евро, чрез вноска на каса. Неоснователен е доводът в касационната жалба, че по делото не е установено, че тази сума е получена и налична към 11.06.2007 г. Още в хода на ревизията от движението по банковата сметка е констатирано, че сумата е внесена от ревизираното лице на каса в банката и следователно е била в наличност към този момент. По делото не е било спорно обстоятелството, че продаденият имот е бил съсобствен. Основателно е възражението в писменото становище на процесуалния представител на ответника по касация, че квотите на съсобствениците не са били равни, както е приел органът по приходите /по една трета идеална част/. Съпругата на Даниел Бочев, Янка Станчева е притежавала идеална част, в режим на съпружеска имуществена общност резултат от покупка на 105 кв. м. от съпруга й по време на брака. От съдържанието на нотариалния акт е установено, че Дърова е подписала договора за продажба лично и като пълномощник на останалите съсобственици и е получила продажната цена изцяло. Това обстоятелство се потвърждава и от показанията на св. Наталия Петрова, която твърди, че е присъствала на сделката пред нотариуса и при внасянето на парите в банката. Под страх от наказателна отговорност, свидетелката е посочила размера на получената сума, който съвпада с размера на постъпилата в сметката сума и факта на внасянето й по банковата сметка в деня на продажбата пред нотариуса /11.06.2007 г./. Твърденията на свидетелката, че сумата, постъпила в сметката е продажна цена на имота, се потвърждават и от извършения от Елка Дърова банков превод на 10 000 евро от банковата сметка на 28.08.2007 г. Според показанията на св. Даниел Бочев тази сума е получена от него като част от продажната цена на посочения имот. Съдът правилно и в съответствие с чл. 172 от ГПК е обсъдил показанията на свидетелите, във връзка с останалите доказателства по делото относно данните за сключените сделки, постъпилите суми по банкови сметки и разходването им от ревизираното лице. От заключението на СТЕ съдът е установил, че твърдяната по-висока продажна цена е в размер, близък до пазарната цена на имота. От съвкупната преценка на тези доказателства правилно съдът е кредитирал заключението на допълнителната съдебно-икономическа експертиза, според което не е налице недостиг на парични средства. Следва да се посочи, че изготвеният от вещото лице паричен поток е съобразен с пазарната цена на имота, определена от СТЕ и с притежаваните от ревизираното лице идеални части от правото на собственост върху имота. При липсата на превишение на разходите над приходите, правилно съдът е приел, че не са налице основания за облагане чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК и установените допълнителни задължения за данък върху доходите и задължителни осигурителни вноски, са незаконосъобразни. Неоснователни са доводите в касационната жалба за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, тъй като съдът не е обсъдил резултатите от насрещната проверка на Адибор ЕООД - купувач на имота, и не е отчел непоследователната позиция на ревизираното лице в твърденията му относно произхода на сумата от 33000 евро. Действително първоначално лицето е твърдяло, че посочената сума е получена от Димитър Янев, поради връщане на заем, предоставен в предходен период. Това твърдение е останало недоказано. Правилно съдът не е кредитирал представената в тази връзка разписка, която е оспорена по реда на чл. 193 от ГПК относно нейната автентичност, което обстоятелство е останало недоказано. Необсъждането на доказателствата от насрещната проверка на Адибор ЕООД, не се отразяват на фактическите установявания и изводите на съда относно наличието на приход от продажба на недвижим имот в по-голям размер, тъй като счетоводните записвания при купувача се основават на данните от нотариалния акт, а изготвеният от вещото лице паричен поток на данните от свидетелските показания и извлеченията от банковата сметка на лицето, които кореспондират с момента на сключване на нотариалния акт. В тази връзка следва да се посочи, че при аналогична фактическа обстановка, въз основа на косвени доказателства, органът по приходите е приел, че сумата от 26 400 евро, внесена от Дърова на каса по същата сметка в Уникредит Булбанк АД на 4.09.2007 г. представлява продажна цена на друг недвижим имот, находящ се в с. Гривица, общ. Плевен, ул. Георги Кирков № 1, продаден с нотариален акт от същата дата, независимо, че в нотариалния акт се съдържа различна уговорка за цената. По изложените съображения настоящият състав намира, че решението в обжалваната част, в която е отменен ревизионния акт относно установените задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ и тези за задължителни осигурителни вноски за ДОО и здравно осигуряване за 2007 г., както и в частта на присъдените разноските е валидно, допустимо и правилно и следва да се остави в сила, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. При този изход на спора, разноски за касационното производство се дължат на ответника по касация. Дирекция ОДОП гр. Велико Търново следва да бъде осъдена да заплати сумата от 500 лева, платено възнаграждение за адвокатска защита по настоящото дело, без ДДС. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,