Решение № 14818 от 4.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7610/2019 г.

Решение № 14818 от 4.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7610/2019 г., I о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационни жалби на Е. Н. и Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" "ОДОП" П., при ЦУ на НАП, срещу решение № 424/25.02.2019 г., постановено по адм. д. № 243/2018 г., по описа на Административен съд /АС/ гр. П. В жалбата на Е. Н. се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон. Касаторът счита, че неправилно съдът е приел, че постъпилите суми по банковата му сметка не са върнати заеми, както и че получените суми от "Ескалибур" ООД, не следва да участват в началното му салдо за 2010 г. В тази връзка оспорва наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. Моли да бъде отменено решението в обжалваната част и по същество постановено ново, с което се отмени решението в тази му част. Касаторът - Директорът на Дирекция "ОДОП" П., при ЦУ на НАП, излагат доводи за неправилност на решението в обжалваната част, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон. Счита, че установените доходи с неустановен произход следва да се приеме, че са доходи от дейност на самоосигуряващо се лице, поради което и приложима е разпоредбата на чл. 124а от ДОПК. Моли да бъде отменено решението и по същество отхвърлена жалбата срещу РА в тази част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като обсъди допустимостта на касационните жалби и направените в тях оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, намира, че са процесуално допустими, поради което следва да бъдат разгледани по съществото. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт /РА/ № Р-16001617001967-091-001/01.09.2017 г., изменен с решение № 649/02.11.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. относно допълнително определени дължими суми за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г., 2011 г., 2012 г., 2013 г. и за 2014 г. и ЗОВ, ДОО и ДЗПО – УПФ за 2011 г. С обжалваното решение съдът е отменил обжалвания РА в частта, относно определени вноски за ЗОВ, ДОО и ДЗПО – УПФ за 2011 г. и е отхвърлил жалбата в останалата част, относно допълнителни данъчни задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. По същество на спора за установено съдът е приел, че обжалваният РА е издаден по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, като след анализ на събраните в хода на данъчната ревизия документи и получената информация, ревизиращият екип законосъобразно е приел, че са налице обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 – данни за укрити приходи или доходи и т. 7 – декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. В първият случай, както е приел съдът не се изисква посочване на източника на укритите доходи, т. е. доходите могат да са реализирани от независима икономическа дейност, получени от предоставяне на имущество за възмездно ползване и др., докато във втория случай се изисква деклариране на доходите, т. е. посочване на конкретен източник за реализирането им, едва след което следва и съпоставката им с направените парични разходи. Спазени са процедурните изисквания на чл. 124, ал. 1 ДОПК. За всяка от процесните финансови години съдът е изложил подробни мотиви досежно начина на определяне на данъчната основа, които се споделят от настоящия състав и не следва да бъдат повтаряни, като по тези факти липсва и спор между страните. Относно установеното обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, съдът е приел, че законосъобразно ревизиращият екип е анализирал доказателствата, събрани при проверката предхождаща ревизията, като е направил обоснован извод, че постъпленията на парични средства по банковите сметки на лицето не може да се приемат за връщане на предоставени заеми в предходен период, тъй като не са представени договорите за заем, съответно параметрите на заемното правоотношение между страните. Обсъдени са и писмените обяснения на РЛ, че се касае за малки парични суми, предоставяни на познати за текущо потребление при нужда, като не са уговаряни лихви, както и обясненията на "заемополучателите", но поради липса на безспорни писмени доказателства в тази насока, съдът е приел за неустановен произхода на процесните суми. Като допълнителен довода е посочен и факта, че като основание за внасяне на паричните суми е посочено "захранване на сметка". Относно второто обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, съдът е приел, че е защитна теза твърдението на РЛ, че следва да се включи в наличните парични средства към 01.01.2010 г. върната сума на заемни средства през 2009 г., в размер на 507 000 лв. от дружеството "Ескалибур" ЕООД. Заключението на вещото лице не е кредитирано относно отговора, че сумата от 507 000 лв. е намерила отражение в оборотната ведомост на дружеството за 2009 г., тъй като е оборено от представените след оспорване от ответната страна ОПР и отчет за паричните потоци по прекия метод на "Ескалибур" ЕООД за 2009 г., в които отчетни форми не е посочена сумата в посочения размер. В тази насока, съдът е приел, че заключението е изготвено без да са представени първичните счетоводни документи, въз основа на които са извършени вписванията във вторичните счетоводни регистри, за да бъде проверена достоверността им. Впоследствие са представени РКО и протоколи за предоставяни парични суми от дружеството на РЛ за "съхранение", които също не са кредитирани от съда. Подробно е обсъдено заключението на вещото лице относно констатациите на ревизиращия екип при определяне данъчната основа по чл. 122 от ДОПК, по отношение компонента й превишение на приходите и е посочено, че не е взето предвид установеното несъотвествие в тази насока в решението на решаващия орган. В частта относно определените вноски за ЗОВ, ДОО и ДЗПО – УПФ за 2011 г. съдът е приел, че жалбата на ДЗЛ е основателна. До този извод съдът е достигнал като е приел, че данъчната основа е определена като сбор от превишение на разходите над доходите с неустановен произход, включен в обхвата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, който не може да се приеме за облагаем доход от съответната трудова дейност. Приел е, че в закона не е уредена презумпция, по силата на която облагаемият доход по чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК, установен в резултат на ревизия, проведена по особения ред на основание чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК и въз основа на данъчна основа по чл. 122, ал. 2 от ДОПК да се счита за доход от трудова дейност. Позовал се е на разпоредбата на чл. 6, ал. 8 КСО (в приложимата му редакция за 2011 г.), съгласно която окончателният размер на осигурителния доход се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година, върху декларирания или установен с влязъл в сила ревизионен акт облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност. Съгласно чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО самоосигуряващите се лица по чл. 4, ал. 3, т. 1, т. 2 и т. 4 КСО се осигуряват окончателно върху доходите от дейността и доходите по т. 3 на същата разпоредба, през календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 8 КСО. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила, фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Фактите са правилно установени, в съответствие с приетите и обсъдени по делото доказателства и се споделят от настоящия състав, поради което не следва да бъдат повтаряни. Основните касационни възражения са били разглеждани от първоинстанционния съд, като настоящият състав споделя изводите на съда в тази насока. По жалбата на Е. Н.: Основните доводи в касационната жалба са свързани с неправилност на приетото от съда досежно начина на определяне на данъчната основа, а именно че неправилно съдът е приел, че постъпилите суми по банковата му сметка не са върнати заеми, както и че получените суми от "Ескалибур" ООД, не следва да участват в началното му салдо за 2010 г. Относно сумите постъпили по банковата сметка на РЛ правилно съдът е приел, че при посочено основание "захранване на сметка" и липса на писмени доказателства, не може да се приеме за доказан факта, че сумите представляват върнати заеми, без уговорена лихва. Не може да се установи реалното предаване на сумите, за да се приеме, че процесните са именно върнати суми в процесните размери. В тази насока е неоснователен довода на касатора, тъй като както многократно е приемал в практиката си ВАС, за целите на данъчното облагане е необходимо да се установят всички относими за определяне на данъчната основа обстоятелства. В производство при определяне на данъчната основа по особения ред на ДОПК, задължение на ДЗЛ е да опровергае констатациите на органа по приходите, което в случая не е извършено. Действително в хода на ревизията са дадени писмени обяснения от лицата, за които се твърди, че са върнали предоставени им заеми, но както беше посочено, при наличие на посочено основание за превода "захранване на сметка" не може да се приеме, че сумите са върнати заеми. Неоснователен е и втория довод относно наличието на установени разходи надхвърлящи приходите на лицето. Възстановявани суми от дружествата в които е съдружник лицето не е установено с първични счетоводни документи. Действително срока за съхранение на документите /първични/ е изтекъл, но както е приел АС от представените след оспорване на заключението на вещото лице от ответната страна, ОПР и отчет за паричните потоци по прекия метод на "Ескалибур" ЕООД за 2009 г., се установява, че в отчетни форми липсва сумата в размер на 507 000 лв., а само в оборотната ведомост. Относно определеното за 2010 г. началното салдо от 5000 лева, действително липсват мотиви в хода на ревизионното проиводство, но това обстоятелство е благоприятно за касатора, тъй като в противен случай следваше да е 0 лева. Непоследователния подход в хода на ревизията, както е посочено в обжалваното решение е отстранен от решаващия орган в хода на административното обжалване, поради което и този довод е неоснователен. По жалбата на Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" "ОДОП" П., при ЦУ на НАП. Правилно първоинстанционният съд е приел, че установеното в хода на ревизията превишение на разходите на получените доходи не представлява доход от трудова дейност и осигурителен доход на ревизираното лице в качеството му самоосигуряващо се лице по смисъла на чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО, за което се дължат осигурителни вноски в предвидените от закона размери за самоосигуряващи се лица. За разлика от облагането по чл. 12, ал. 1 ЗДДФЛ според която разпоредба всеки доход е облагаем с изключение на доходите, които законът изрично определя като необлагаеми, по аргумент от чл. 10 КСО осигурителен доход е само доходът от трудова дейност. В закона не е налице презумпция, по силата на която установеното на основание чл. 122, ал. 2 ДОПК превишение на разходите над получените и/или декларираните доходите на физическото лице да се счита за доход от трудова дейност. В конкретния случай по делото е установено, че Е. Н. не е самоосигуряващо се лице по смисъла на чл. 5, ал. 2 КСО във връзка с чл. 4, ал. 3, т. 1, т. 2 и т. 4 от КСО. Това обстоятелство изрично е посочено в констатациите на РА, тъй като в хода на ревизията е установено, че за 2011 г. лицето е работил по трудово правоотношение с "Ескалибур" ЕООД, поради което се налага извода, че за процесната година Найденов е осигурено лице по чл. 4, ал. 1, т. 1 КСО. При липса на каквито и да било доказателства за упражнявана трудова дейност като самоосигуряващо се лице, правилно съдът е приел, че установеният облагаем доход по чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК не е доход от трудова дейност, а доводите в тази насока в касационна жалба са неоснователни. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи, АС е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Предвид на изложеното Върховен административен съд, първо отделение,