Решение № 10161 от 15.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 6490/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) – София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез процесуален представител, срещу Решение № 17830/11.05.2026 г., постановено по адм. дело № 8938/2024 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), с което по жалба на Б. А. Г. е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-22220523002793-091-001/03.01.2024 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП – Бургас, потвърден с Решение № 905/01.07.2024 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че съдът е игнорирал обективни факти и доказателства, както и неправилно е определил правните и доказателствено релевантните за спора обстояелства. Счита, че решаващият състав погрешно е приел, че не доказано, че Б. А. Г. е осъществявал търговска дейност и получавал сумите по наложените платежи. Сочи, че от предоставените от „Еконт Експрес“ ООД обобщени таблици, електронни изявления и документи за изплащане в брой на наложените платежи се установява, че през ревизирания период Г. фигурира като изпращач на стоките и получател на суми в общ размер от 26 340,49 лева. Намира, че съдът неправилно е кредитирал заключението на съдебно-графологичната експертиза (СГрЕ), без да съобрази, че за сравнителен материал са използвани копия на заявления за издаване на български лични документи от 2008 г. и 2013 г., както и без да отчете времевата дистанция между полагането на сравнителните и изследваните подписи. Акцентира, че подписите в електронните изявления са положени върху електронно устройство, което е от значение при преценката на обосноваността на заключението на вещото лице, доколкото положеният по този начин подпис може да се различава по своите характеристики от обичайния саморъчен подпис. Излага доводи, че съгласно установените от „Еконт Експрес“ ООД правила сумите по наложени платежи се изплащат лично на посочения получател или на надлежно упълномощено от него лице след проверка на документ за самоличност и полагане на подпис, а съвкупната преценка на тези обстоятелства обосновава извода, че процесните суми са изплатени именно на ревизираното лице. В тези насоки развива обширни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което жалбата срещу РА да бъде отхвърлена, както и присъждане на сторените по делото разноски за първоинстанционното и касационното производство. Ответникът по касационната жалба – М. Н. Г. от [населено място], в качеството си на наследник по закон на Б. А. Г., чрез процесуален представител, в депозиран по делото писмен отговор оспорва основателността ѝ и претендира присъждане на адвокатско възнаграждение на основание чл. 38 от Закона за адвокатурата /ЗА/. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред АССГ е законосъобразността на РА № Р-22220523002793-091-001/03.01.2024 г., потвърден с Решение № 905/01.07.2024 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София, с който на Б. А. Г. са установени задължения за годишен и авансов данък на едноличен търговец (ЕТ) по Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ за 2021 г. в размер на 3 419,40 лева и лихви в размер на 602,99 лева, задължителни осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване (ДОО) в размер на 1 776 лева и лихви в размер на 384,44 лева, за осигурителни вноски за здравно осигуряване (ЗО) в размер на 1 168 лева и лихви в размер на 259,68 лева и за допълнително задължително пенсионно осигуряване – универсален пенсионен фонд (ДЗПО – УПФ) в размер на 600 лева и лихви в размер на 129,87 лева. За да достигне до извод за незаконосъобразност на оспорения РА, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК след констатации за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1, 2 и 5 ДОПК. Установеността им е обоснована с получената от „Еконт Експрес“ ООД информация за изпратени пратки и изплатени наложени платежи, според която през периода м. 01- м. 04. 2021 г. Б. А. Г. е вписан като изпращач на стоките и получател на суми в общ размер от 26 340,49 лева. Съобразено е още, че за 2021 г. лицето не е подало годишна данъчна декларация (ГДД) по чл. 50 ЗДДФЛ. При тези данни органите по приходите са приели, че ревизираният е осъществявал електронна търговия с козметика и хранителни добавки, като дейността му е квалифицирана като търговска по смисъла на чл. 1, ал. 1, т. 1 ТЗ, независимо от липсата на регистрация като ЕТ. На основание чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ получените суми са третирани като доходи от стопанска дейност като ЕТ, за които са определени процесните данъчни и осигурителни задължения по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. В хода на съдебното производство е проведена СГрЕ, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено. След анализ на събраните доказателства първоинстанционният съд е приел, че оспореният административен акт е постановен от компетентни органи, в предвидената от закона форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Решаващият състав е приел неоснователно възражението, че РА е нищожен поради участие в ревизионното производство на органи по приходите от ТД на НАП, различна от компетентната по чл. 8 ДОПК, като в тази връзка се е позовал на разрешението, дадено с Тълкувателно решение (ТР) № 3/26.06.2025 г. по тълк. дело № 2/2024 г. на Общото събрание на колегиите на ВАС. Преценявайки материалната законосъобразност на акта съдът е достигнал до извод за неустановеност на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 5 ДОПК. Уточнил е, че тежестта за тяхното доказване е на приходната администрация, а презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК намира приложение само при доказано основание за провеждане на ревизията по особения ред. Според решаващия състав, представените от „Еконт Експрес“ ООД обобщени таблици сами по себе си не установяват получаването на доход от ревизирания. Това заключение е обосновано със заключението на вещото лице по проведената СГрЕ и предоставената от „Еконт Експрес“ ООД информация относно начина на създаване на електронните изявления и трансформирането им в цифрово графично изображение, сочещи, че изследваните подписи за „Клиент“ не са положени от Б. А. Г.. Наред с горното, съдът е приел, че липсват преки доказателства Б. А. Г. да е изпращач на процесните стоки и получател на сумите по наложените платежи. В тази връзка е съобразил и липсата на други доказателства, установяващи, че лицето е осъществявало електронна търговия, включително за използван електронен магазин, онлайн платформа или профил, за начина на получаване на поръчките, принадлежността на използвания телефонен номер и електронна поща, собствеността върху стоките и прехвърлянето им на съответните купувачи. По тези съображения решаващият състав е приел, че не е установено, че ревизираният е реализирал и укрил приходи от търговска дейност, респективно не са налице предпоставките за определяне на данъчните и осигурителните му задължения по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Както правилно е приел първостепенният съд, при проведена ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК в тежест на органите по приходите е да установят главно и пълно някое от алтернативно предвидените основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК за облагане по аналог. По аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК основанието по чл. 122, ал. 1 ДОПК следва да е подкрепено от събраните доказателства, за да се презумира, че фактическите констатации в РА са верни до доказване на противното. Доказателствената тежест за тяхното установяване лежи върху органите по приходите, като наличието на едно от основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е достатъчно за провеждане на облагането по аналог. В случая обоснован е изводът на решаващия състав, че събраните доказателства не подкрепят наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т.1 2 и 5 ДОПК, обуславящи облагането на ревизирания по аналог. При неустановеност на получаването на изплатените суми именно от Б. Г., правомерно първоинстанционният съд е приел, че приложението на особения ред за провеждане на ревизията е незаконосъобразно. Несподелима е тезата на касатора, че заключението по проведената СГрЕ не е следвало да бъде кредитирано, тъй като използваният от експерта сравнителен материал не е времево актуален. Според разполагащото със специални знания вещо лице обаче, тези подписи върху електронно устройство са годни за идентификационно изследване, а съпоставката им с предоставения сравнителен материал води до категоричен извод за липса на идентичност. Той е формиран след съобразяване на начина на създаване на електронните изявления и трансформирането на положения върху електронното устройство подпис в цифрово графично изображение и констатираните различия както в общите, така и в частните признаци на изследваните подписи. Обосноваността на заключението по СГрЕ не са опровергава от предоставените от „Еконт Експрес“ ООД електронни изявления, нито от обстоятелството, че съгласно установените от куриерското дружество правила изплащането на наложен платеж се извършва след проверка на самоличността на получателя. Доколкото данните за общия ред на идентификация не установяват, че при конкретните плащания именно Б. А. Г. е бил идентифициран и е получил съответните суми, то не може да се приеме, че сочените доходи са придобити от ревизирания. Всъщност, освен данните, предоставени от куриерското дружество, липсват доказателства, които да установяват връзка на Б. А. Г. с използван електронен магазин, платформа или потребителски профил, начина на получаване на поръчките, принадлежността на използваните средства за комуникация, придобиването на процесните стоки и последващата им продажба на купувачите. В тази връзка в своята практика ВАС многократно е подчертавал, че предоставените в табличен вид данни от куриерските дружества представляват доказателства с производна доказателствена сила, поради което кредитирането им е обусловено от представянето на документите, въз основа на които тези таблици са съставени – товарителници, разходни касови ордери (РКО) и разписки за приемо-предавателни протоколи (ППП). Сами по себе си тези оспорени таблици, съставени от трети лица, не могат да установят главно и пълно получаването на посочените суми от ревизирания, респективно – придобиването на подлежащи на облагане доходи в установения от ревизиращите размер. Друго не следва от представеното като доказателство в настоящото производство писмо от „Еконт Експрес“ АД с изх. № 4996/29.04.2026 г., тъй като същото съдържа общо изложение на правилата за работа на дружеството при изплащане на наложени платежи, но не установява, че подписите за получил изплатените суми са положени от ревизираното лице. Поради това, така предоставената информация не рефлектира върху обосноваността и верността на заключението по СГрЕ, установяващо, че подписите не са положени от ревизирания. След като не е установено главно и пълно, че именно той е получател на посочените наложени платежи, то законосъобразно първостепенният съд е приел, че не са налице обстоятелствата по чл. 122, ал.1 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, а оспореният РА е незаконосъобразен. Достигайки до този извод, АССГ е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, на основание чл. 38, ал. 2 ЗА НАП следва да бъде осъдена да заплати на процесуалния представител на ответника по касация адвокатско възнаграждение за касационното производство в размер на 500 евро. Този размер е определен от съда съобразно фактическата и правна сложност на спора, съпоставени с обема и уместността на предоставената правна защита. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение