Решение № 1343 от 9.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14335/2014 г.

Решение № 1343 от 9.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14335/2014 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Росица - Татяна Зайкова", подадена чрез адв. Петър Стоименов, против решение № 2008/29.09.2014 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. дело № 1517 по описа за 2012 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на ЕТ против РА № 131103600/13.10.2011 г., издаден от Красимира Делчева - гл. инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, офис Кърджали, потвърден с Решение № 406 от 12.04.2012 г. на Заместник директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП /ново наименование Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП/, в частта му на допълнително начислен ДДС в размер на 12 327,59 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2 808,35 лв., допълнително определени данъчни задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 662,51 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 174,43 лв. и за 2009 г. в размер на 8 938,67 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 342,75 лв. и за задължителни осигурителни вноски за довнасяне - ДОО в общ размер на 5 233,89 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2 058,28 лв., ДЗПО - УПФ в общ размер на 1 495,49 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 570,66 лв. и ЗО в общ размер на 2 243,38 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 422,43 лева. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяна на обжалваното съдебно решение. Касаторът претендира разноски. Ответникът - Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима, а разгледана по същество - е частично основателна поради следните съображения: С обжалваното решение Административен съд - Пловдив е отхвърлил жалбата на ЕТ "Росица - Татяна Зайкова" против РА № 131103600/13.10.2011 г., издаден от Красимира Делчева - гл. инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, офис Кърджали, потвърден с Решение № 406 от 12.04.2012 г. на Заместник директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП /ново наименование Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП/, в частта му на допълнително начислен ДДС в размер на 12 327,59 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2 808,35 лв., допълнително определени данъчни задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 662,51 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 174,43 лв. и за 2009 г. в размер на 8 938,67 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 342,75 лв. и за задължителни осигурителни вноски за довнасяне - ДОО в общ размер на 5 233,89 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2 058,28 лв., ДЗПО - УПФ в общ размер на 1 495,49 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 570,66 лв. и ЗО в общ размер на 2 243,38 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 422,43 лева. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка, обсъдил е и приетите по делото СЛЕ и ССчЕ, излагайки съображения и относно некредитирането на експертизите в определени части. Установил е, че РА е издаден по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, при наличие на основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. Този извод е обоснован след извършен анализ на представените от РЛ писмени доказателства, въз основа на които са констатирани разминаващи се данни в декларираните приходи и разходи по ГДД и по книгите за приходите и разходите за 2008 г. и 2009 г., както и неотразени приходи в размер на 2000 лв. /за 2008 г./. За 2009 г. въз основа на постъпила информация от ДЛС "Ракитово", е установено, че експедираният дървен материал по превозни билети с изпращач ЕТ "Росица - Татяна Зайкова" е 1 092,33 куб. м, а общото количество на постъпилия дървен материал е 998 куб. м. Фактурираният експедиран дървен материал възлиза на 241,03 куб. м, на стойност 35 124,90 лв., която сума съвпада с отчета на ЕКАФП. За част от останалото количество дървен материал - 682,12 куб. м са налични превозни билети, но не са издадени фактури, съответно не са отразени плащания. За да определи прихода от експедирания и реализиран дървен материал, за който не са издадени фактури, ревизиращите органи са формирали средно притеглена продажна цена от 125,76 лв. за куб. м. /определена в зависимост от разнородността на продадения материал за периода, съответно неговата различна единична стойност (съгласно справка - приложение № 1 към Протокол № 1026301/1.11.2010 г.). Съдът не е възприел за доказана тезата на ЕТ, че нефактурираният материал е останал недокументиран поради влошеното му качество. Част от общото количество нефактуриран дървен материал (682,12 куб. м. по превозни билети), а именно такъв в размер на 169,18 куб. . представлява изрезки от различните произвеждани от ЕТ продукти и е предоставен на различни лица за използването му като дърва за огрев, за което не е получено плащане. Друга част от материала в размер на 506,02 куб. м. е предоставен за стопанисване на И. Димитрова, съгласно договор от 1.01.2009 година. В подкрепа на твърденията си РЛ е представило описи на преоценен и бракуван материал в общ размер на 446,20 куб. м, които представляват възнаграждение за Димитрова за ползване на неин обект и държането му. Съгласно опис от 31.01.2010 г. към посочената дата са останали налични (непродадени, невключени в описи за преоценка и брак) 52,02 куб. м. дървен материал. Съдът е изложил подробни мотиви относно некредитирането на приложените описи за брак, както и на заключенията на СЛЕ и ССЕ в тази част. В подкрепа на изводите си решаващият състав се е позовал на констатациите на приходните орани за получени по банков път суми от Зайкова през 2009 г. от Ил. Димитрова и Иво Димитров, ЕТ "Иво - Л - 70 И. Димитрови", както и от други лица, като посочените парични суми не са намерили счетоводно отражение. Счел е за неоснователно твърдението в жалбата, че преведените по личната банкова сметка на Т. Зайкова парични средства от И. Димитрова са с основание "връщане на заем", т. к. по делото липсват доказателства за предоставен заем от Зайкова на Димитрова, включително за неговия размер, тъй като по делото са налице два банкови документа за преведени суми през 2009 г. Предвид изложеното, съдът е приел за правилни изводите на органите по приходите за наличие на укрити приходи от продажба на дървен материал от страна на ЕТ "Росица - Т. Зайкова", представляващо обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, както и на обстоятелството по т. 4, а именно, че счетоводната отчетност на едноличния търговец се води по начин, които не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Съдът е счел за неоснователно и възражението в жалбата за неправилно определяне на данъчната основа по чл. 122 от ДОПК, тъй като от една страна са завишени реализираните приходи от дейността, а от друга не са взети предвид редица разходи, присъщи на производството на изделия от дървен материал - такива за ел. енергия, гориво, възнаграждения на работниците, технологичен брак и други. По ЗДДС: решаващият съд е преценил като обосновани констатациите в РА за наличие на предпоставките по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС към 30.04.2009 г., облагаем оборот за последните 12 месеца преди текущия в размер на 62 704,04 лв., което налага подаване на заявление за регистрация по ЗДДС до 15.05.2009 г., което обаче не е сторено от търговеца. На основание чл. 86 и чл. 102, ал. 3 от ЗДДС, за периода 15.05.2009 г. до 31.05.2010 г. е начислен допълнително ДДС в общ размер на 12 327,59 лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 2 808,35 лева. Съдът е кредитирал ССЕ само в частта относно датата към която е достигнат оборот за регистрация по ЗДДС, а именно - 30.04.2009 г., но не е кредитирал заключението относно размера на оборота и дължимия ДДС. Потвърдил е РА в тази част. Отхвърлил е жалбата като неоснователна и в частта за начислени ЗОВ за 008 г. и 2009 години. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение счита за правилно решението на административния съд относно потвърдената част на РА, с която на ДЗЛ допълнително е начислен ДДС в размер на 12 327,59 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2 808,35 лв., допълнително са определени данъчни задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 662,51 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 174,43 лв. и за 2009 г. в размер на 8 938,67 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 342,75 лева. Не са допуснати твърдяните от касатора процесуални нарушения, които да налагат отмяна на решението в тази част и връщането му за ново разглеждане. Не са допуснати нарушения на чл. 202 ГПК при обсъждане заключенията на ССЕ и СЛЕ. Съдът е изложил подробни аргументи относно некредитирането на експертизите в определени части. По същество касаторът сочи възражения аналогични с тези, съдържащи се в жалбата пред административния съд. Възраженията са обсъдени от съда в мотивите и са формулирани правни изводи, които се споделят изцяло от касационната инстанция. Обосновано съдът е приел, че в хода на административното и съдебното производство ЕТ не е успял да опровергае констатациите в РА относно обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. Правилно съдът е приел за недоказана тезата на касатора, че нефактурираният материал е предоставен за стопанисване на И. Димитрова, съгласно договор от 1.01.2009 г., съответно че е останал недокументиран поради влошеното му качество, за което свидетелстват представените описи за брак. На първо място налице са получени по банковите сметки на Зайкова парични средства от Илка и Иво Димитрови, както и от мобилен номер, който след справка е установено, че е на ЕТ "Иво- Л-70- Илка Димитрови". Паричните суми не са намерили отражение в счетоводството на ревизираното лице и за тях няма издадени счетоводни документи. От друга страна, останал е недоказано и твърдението на ЕТ, че посочените суми са с основание "връщане на заем" предвид непредставянето на документи в тази насока, както и посочения от него запис на заповед. На второ място обосновано съдът не е кредитирал представените описи за бракуване на дървен материал, тъй като бракуването не е осъществено от комисия, определена със заповед на собственика на предприятието и удостоверено с акт за брак, който да бъде предоставен за осчетоводяване. При тези данни законосъобразен е извода на съда, че с процесния дървен материал, експедиран по превозни билети са извършени продажби, които не са фактурирани, а сумите получени по личната сметка на търговеца не са отчитани счетоводно и не са посочени като получени доходи в ГДД. Наред с това ЕТ не е извършвал текущо хронологично отчитане на стопанските операции, не е водил касови и материални книги, което не дава възможност за текущ контрол и проследяване на паричните потоци и стокови запаси във връзка с производството на дървен материал и неговата последваща продажба, което доказва хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК. В тази връзка настоящият състав намира за неоснователни възраженията на касатора, че както органът по приходите, така и административният съд при определяне размера на данъчната основа за облагане не са взели предвид разходи за дейността, като ел. енергия, гориво, възнаграждения на работници и други. Следва да се посочи, че при определяне резултата за 2009 г. са взети предвид разходите на търговеца по ГФО в размер на 11 421,36 лв. /вкл. възнаграждения и осигуровки/. Независимо, че в ГДД и ГФО не са декларирани никакви други разходи, ревизиращите са изчислили такива за закупуването на дървения материал в размер на 24 867,13 лева. При условие, че самият търговец не е посочил други разходи в ГДД и ГФО, не е осчетоводил разходи за ел. енергия, горива и др. и няма счетоводни документи за сторени такива, то правилно органа по приходите е изчислил разходи, само за които е имал реални данни, че са извършени - наличие на дървен материал /съгласно превозни билети/ и неговата реализация. В този смисъл правилно съдът не е кредитирал ССЕ в тази част. От гореизложените факти и обстоятелства е видно, че липсват събрани по делото доказателства за невярност на изложените в РА фактически констатации по отношение определените задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. и 2009 г., както и ДДС заедно със съответните лихви, а съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК фактическите констатации в ревизионния акт, изготвен по реда на този член, в производството по обжалването му се считат за верни до доказване на противното, поради което решението в тази част е правилно. Касационният състав на ВАС, Осмо отделение намира за основателна жалбата в частта относно установените задължения на търговеца за ЗОВ за 2008 г. и 2009 г. В тази част решението е неправилно, постановено е в противоречие с материалния закон и следва да бъде отменено по следните съображения: Безспорно е, че разпоредбите на чл. 122 и следващите от ДОПК по своята правна същност представляват особени процесуални правила. Разпоредбите на чл. 122, ал. 1 - 124а от ДОПК представляват специфичен процесуален ред за извършване на ревизионно производство по ДОПК по установяване размера на дължимите данъци и задължителни осигурителни вноски. Съдържанието на чл. 122, ал. 1 от ДОПК определя тези разпоредби като процесуални норми, доколкото те имат за предмет уреждането на специален ред за установяване на предвидените в закона факти, но само досежно предпоставките на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Нормата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК по своята същност е материално правна, тъй като с нея се определя данъчната основа за облагане на ДЗЛ, върху която в съответствие с приложимия материален закон се определя и размера на данъка. При липса на преходна разпоредба, която да придава изрично обратно действие на материалноправна норма е процесуално недопустимо и във вреда на ДЗЛ да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а, вр. чл. 122, ал. 2 от ДОПК. С оглед изложеното, решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на ЕТ относно установените задължения за ЗОВ за 2008 г. и 2009 г. и съответните лихви следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго, с което да бъде отменен РА в посочените части. Разноски: Решението следва да бъде отменено и в частта, в която ДЗЛ е осъдено да заплати в полза на дирекция "ОДОП" - Пловдив юрисконсултско възнаграждение в размер на 1215,57 лева. С оглед на резултата по спора, в полза на касатора следва да се присъдят съобразно уважената част от жалбата разноски в размер на 300 лева, на ответника по касация - 1317,63 лв., или по компенсация касаторът следва да бъде осъден да заплати на дирекция "ОДОП" Пловдив - юрисконсултско възнаграждение - 1017,63 лева. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,