Решение № 8628 от 29.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 15071/2008 г.

Решение № 8628 от 29.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 15071/2008 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по жалба на Милена Дочева Найденова, в качеството й на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново, срещу решение № 411 от 4.11.2008 г. по адм. дело № 127 по описа за 2008 г. на административния съд - Велико Търново, в частта, с която е отменен РА № 1100416 от 1.11.2007 г. на органа по приходите при ТД на НАП - Ловеч, потвърден с решение № 17 от 7.01.2008 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново за сумата над 4 080.12 лв. до 15 394.71 лв. и лихви върху разликата между посочените суми. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закон, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Ответната страна по касационната жалба - Петьо Панчев Петров не ангажира становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, съгласно чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срок и от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебния контрол в производството пред административния съд - Велико Търново е бил РА № 1100416 от 1.11.2007 г. на органа по приходите при ТД на НАП - Ловеч, потвърден с решение № 17 от 7.01.2008 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново. Същият е издаден по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, като на ревизираното лице е определено задължение за данък върху доходите по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за ревизираната 2006 г. в размер на 15 394.71 лв. и лихва в размер на 1 020.31 лв. във връзка с установени при ревизията приходи и доходи от продажба на дървесина. В хода на административното производство е установено обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - данни за укрити приходи или доходи. През 2006 г. физическото лице е извършвало стопанска дейност по добив и продажба на дървесина, като не е декларирало доходи от тази дейност. За същата година се декларирани единствено доходи като земеделски производител, които са необлагаеми с оглед на чл. 12, ал. 3 от ЗОДФЛ (отм.). По повод ИПДПОС от 17.05.2007 г. в писмени обяснения ревизираното лице е посочило, че е добило 2 135 пр. куб. м. дърва за огрев, които е продало на физически лица. Добитите дърва са от частни гори, собственост на физически лица в землището на с. Деветаки. Представени са 22 броя позволителни за сеч от държавно лесничейство - гр. Ловеч, издадени на негово име. Осъществена е насрещна проверка на това лесничейство, както и на други такива в региона, като е потвърдена достоверността на издадените позволителни за сеч. Представени са отчети, като при анализа им е установено, че ревизираното лице е добило 1 158.02 пл. куб. м. дърва за огрев, което количество умножено по коефициент за плътност съответства на 2 508 пр. куб. м. дърва, по които цифри няма спор. Наличието на превозни билети обосновава преценка, че същите са и реализирани. Конкретно са констатирани 17 физически лица, собственици на гори в землището на с. Деветаки, които са упълномощили ревизираното лице да ги представлява пред лесничейството и да извършва сеч, респ. да продава дървесина. При насрещна проверка същите са потвърдили това. По-голяма част от лицата 12 са получили парични суми, а 5 от тях и дърва за огрев общо 94 куб. м. Ревизираното лице е било уведомено по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК, че данъчната основа ще бъде определена по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, като му е дадена възможност да представи нови доказателства. Направено е и ИПДПОЗЛ от 6.06.2007 г. за представяне на доказателства, удостоверяващи направени разходи по добив на дървесина, платежни документи, удостоверяващи получени суми при продажбата на дървесина, както и калкулация за определяне на продажната цена на дърветата. В отговор на това искане не са представени доказателства. При определяне на данъчната основа ревизиращият орган се е позовал на критериите в чл. 122, ал. 2, т. 1 - вида и характера на фактически осъществяваната дейност; т. 4 - официални документи - запитвания и отговори от държавните лесничейства в гр. Ловеч и региона, съставени протоколи от насрещни проверки на физически лица, писмени запитвания и отговори от службите по вписванията относно сделки с недвижими имоти, отговор от РДВР-КАП-Пътна полиция-Ловеч за притежавани автомобили, писмен отговор на териториално статистическо бюро-гр. Ловеч за месечните средни цени на ток на държава за отопление през 2006 г. ; т. 8 -брутните доходи (оборота), установен въз основа на предоставена информация от трети лица - държавно лесничейство-гр. Ловеч. Определена е данъчна основа в размер на 66 794.63 лв. Тя представлява разлика между сумата на определения от ревизията облагаем доход от продажба на дървесина в размер на 71 666.63 лв. и вноските за пенсионни, здравни и други осигуровки, които се правят за своя сметка от лицето в размер на 4 872.00 лв. Посоченият облагаем доход е определен с оглед констатираните количества за добити и реализирани дърва 2 508 пр. куб. м., превърнати в кг. - 915 420 кг., с оглед изискванията на т. 4 от БДС 773-74 (1 пр. куб. м. е равен на 365 кг.). С оглед представената от ТСБ-гр. Ловеч справка за средни месечни цени на тон на дърва за отопление е изчислена средна цена 99.52 лв. за тон, по която са остойностени продадените от ревизираното лице дърва за огрев и е установен размера на недекларирани приходи от продажба на дървесина. От установените приходи са приспаднати разходи общо в размер на 19 435.97 лв., в т. ч. платени такси на държавно лесничейство 1 321.44 лв., изплатени суми на физически лица - 14 700.00 лв. и предоставени държава за огрев - 3 414.53 лв. Не са представени никакви доказателства за конкретната продажна цена на дървата, каквито са изискани, не са посочени лицата, на които са извършвани продажби по повод двете ИПДПОЗЛ. Другото основно възражение на задълженото лице е било относно признаване на нормативно признати разходи в размер на 60 на сто. Прието е, че същото е неоснователно, понеже извършваната от него дейност не попада в обхвата на дейностите по чл. 22, ал. 1, т. 1, б. "б" от ЗОДФЛ (отм.). Лицето е осъществявало търговска дейност по чл. 21, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), във връзка с чл. 1, ал. 3 от ТЗ, а и ревизията е по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, при който данъчната основа се формира по начина, визиран в ал. 2 от цит. разпоредба. В мотивите на съдебния акт подробно е обсъдена тази фактическа страна по спора, както и събраните в съдебното производство писмени доказателства, включително две съдебно-оценителни експертизи относно твърдяното правилно формиране на пазарната цена на тон дърва за огрев (церова дървесина), съдебно-икономическа и допълнителна съдебно-икономическа експертиза относно твърдяното формиране по размер на реализирани приходи от жалбоподателя по повод осъществяваната стопанска дейност по добив и продажба на дървесина, относими към основния спорен момент - определяне на данъчната основа за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Съдът не е кредитирал заключението по първата съдебно-оценителна експертиза, понеже същата не е съобразена с Наредба № 5 от 26.02.1999 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени(отм.) и Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините на прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Следва да се приеме, че правилно съдът не се позовава на него освен по изложените съображения, но и понеже основата за определяне на пазарната цена в него е на база цени по справки за достигната през 2006 г. цена на церовите дърва за огрев (продажба от временен склад) чрез явен търг и чрез пряко договаряне. Съдът е кредитирал заключението по втората съдебно-оценителна експертиза, която е изготвена при съобразяване с цитираните наредби. Експертът се е позовал на събраните по искане на процесуалния представител на приходната администрация писмени доказателства, изходящи от различни държавни лесничейства (Луковит, Ловеч, Тетевен, Троян и Борима) за цени на дърва за огрев през 2006 г., като методът, който той е ползвал е на сравнимите неконтролирани цени. Той се е аргументирал с факта, че при този метод се сравняват директно цените на стоките при идеална съпоставимост на сделките. Именно това изискване на сходство прави годни справките от държавните лесничейства и негодно доказателство представеното писмо на "Топливо" АД, Плевен, в което е посочена продажна цена за дърва за огрев 80.00 лв. и 86.00 лв. за тон за дърва за огрев, нарязани. Според съда са еднакви характеристиките на сравняваните стоки, дърва за огрев, широколистни, твърди; условията на сделката - количества не на дребно, т. е. над 8-10 кг., директно от сечището. Сделките нямат различия до степен това да повлияе върху определянето на цената. Държавните лесничейства не продават на дребно, т. е. под 10 кг., а от превозните билети е видно, че най-малкото количество е 20 куб. м. Според съда, за да се спази наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. следва да се приеме, че дървата трябва да се продават вече в населено място, на крайния клиент при включен транспорт до централен склад. Съдът също така е приел, че процесните продажби са по-близки до продажбите при лесничействата, отколкото тези по справки от "Топливо" АД, Плевен и от ТСБ-гр. Ловеч. За да осъществяват дейност тези лесничейства също калкулират продажна цена, така че тя да покрива разходите по придобиване на дървата и обичайната търговска надценка, за да не продават на себестойност или да реализират загуби. Дори твърдяната нормативност на тези цени не изключва прибавянето на разходи за сеч, първична обработка, износ на дървесина и печалба. Справката от "Топливо" АД, Плевен касае сделки, които не са близки по елементи на ценообразуване и по пазарни фактори, а именно продажбата се осъществява от населеното място, на дребно, офертата е отправена към всички физически лица, транспорта е за сметка на получателя на сделките. Съдът се е произнесъл и по другия спорен момент, а именно че придобитите дърва са продавани на едро, като във връзка с това се е позовал на представените 38 броя превозни билети, подробно описани в мотивите на съдебния си акт. Количеството и повтаряемостта на лицата потвърждават твърденията на жалбоподателя, че дървесината е продавана от временен склад сечището на с. Деветаки, т. е. е изсечена и превозена до временни складове, от които се е товарила и транспортирала до съответните населени места, посочени в позволителните билети в количества, които надхвърлят продажбата на дребно. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е неправилно. В него подробно е обсъдена фактическата страна по спора, като са отграничени два спорни момента, а именно дали е осъществявана продажба на едро или дребно и как е формирана продажната цена на тон дървесина, който последен момент се явява и правен. В тази насока са и двете основни възражения на касатора, като обсъждането им следва да се прецени с оглед разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК, а именно че фактическите констатации на РА, постановен в производство по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК могат да бъдат оборени. По повод фактически приетото в РА за осъществявана продажба на дребно в съдебното производство са обсъдени представените в административната преписка 38 броя превозни билети, като процесуалният представител на приходната администрация сам е уточнил, че същите са събрани като доказателство в нея (протокол от съдебно заседание от 4.10.2008 г.). Изложените от съда съображения не следва да бъдат приети, като същите установяват според него продажба на едро, като с оглед на посочената по-горе разпоредба няма пречка задълженото лице, жалбоподател, по повод оспорването да ангажира доказателства, които конкретизират друга фактическа обстановка по спора, още повече че същите са били събрани в административното производство. Съдът обаче не е отчел обстоятелството, че посоченото в билетите е в определена мярна единица плътен кум. метър и съответно пространствен куб. метър. Няма изложени съображения по какъв признак и как е преценено, че продажбата е осъществявана на едро, като не са ангажирани доказателства в тази насока относно търговски отношения с такива търговски субекти. Съдът е следвало да обсъди декларацията на ревизираното лице, че осъществяваните от него продажби са на физически лица при така установеното от фактическа страна по спора. По повод начина на формиране на продажната цена, което рефлектира върху размера на реализираните приходи от същото това задължено лице, то съдът правилно е кредитирал заключението по втората съдебно-оценителна експертиза, понеже тя е съобразена с цитираните по-горе две наредби, на което се позовава и касаторът. Действително той е изложил и съображенията, които са относими към идентичността на сделките, характеристиката на техния предмет, формирането на печалба, което предпоставя калкулиране на самата продажна цена и от лесничействата, но той не е отчел нормативността при определянето на същата от тях с оглед посочените наредби. Изложените от касатора аргументи относно приложения метод на сравнимите неконтролирани цени се явяват обосновани именно с оглед базисната цена в тези държавни предприятия, каквито са лесничействата, която е нормативно определена, а не се определя от пазарните условия на търсене и предлагане. По делото не се спори, че задълженото лице е продавало дървесина от временен склад с транспорт за сметка на клиента, както е и при "Топливо" АД, което осъществява също продажби на дребно и факторите, които влияят върху образуването на неговите цени се явяват идентични с тези на същото това лице, осъществяващо независима икономическа дейност чрез продажба на дървесина, доходите от която са укрити. Обжалваното решение като неправилно следва да се отмени и понеже спорът е изяснен от фактическа страна се постанови решение по съществото му. При този изход от спора на касатора следва да се присъдят съдебни разноски в размер на 668.00 лв. само за една инстанция, с оглед разпоредбата на чл. 161 от ДОПК, както и поради обстоятелството, че в касационното производство не е участвал негов процесуален представител. Съобразно изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, първо отделение